II FSK 2144/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Wojciech Stachurski, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 24 sierpnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2505/13 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 19 czerwca 2013 r. nr IPPB5/423-303/13-4/RS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 20 lutego 2014 r. w sprawie sygn. akt III SA/Wa 2505/13 ze skargi P.K. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka", "Skarżąca", "Wnioskodawca") na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 19 czerwca 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. Stan sprawy przedstawia się następująco. Spółka zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku przedstawiła stan faktyczny, z którego wynikało, że "G. K." Sp. z o.o. (dalej: "Galeria"), której udziałowcem są: Skarżąca oraz inna spółka (dalej: "Spółka K."), zawarła z bankiem P. [...] S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Bank") umowę kredytową z dnia 30 listopada 2010 r. (dalej: "Umowa Kredytowa") na sfinansowanie budowy Dworca Kolejowego K. wraz z Centrum Handlowym. Zgodnie z Umową Kredytową, struktura własnościowa Skarżącej oraz jej wspólników (również pośrednich) nie mogła ulec zmianie bez zgody Banku. Po zawarciu Umowy Kredytowej doszło do zmiany struktury własnościowej udziałowca Skarżącej, polegającej na zbyciu części udziałów udziałowca Skarżącej pomiędzy jego wspólnikami należącymi do dwóch grup kapitałowych. Za udzielenie zgody na zmianę tej struktury Bank zażądał określonej kwoty pieniężnej od Galerii (dalej: "Opłata"). W dniu 27 czerwca 2012 r. Skarżąca zawarła z Galerią oraz Spółką K. trójstronne porozumienie, zgodnie z którym Galeria zobowiązała się do wyrażenia zgody na zawarcie aneksu nr 2 do Umowy Kredytowej oraz na zawarcie aneksu nr 1 do pisma w sprawie opłat z dnia 30 listopada 2010 r. (pozwalających na zmianę jej struktury własnościowej w zamian m. in. za Opłatę na rzecz Banku). Na mocy tego porozumienia, na wypadek gdyby doszło do powstania uszczerbku po stronie Galerii, Skarżąca zobowiązała się m.in. do zrekompensowania Galerii wszelkiego uszczerbku, jaki może powstać w związku ze zmianą struktury własnościowej, w tym uszczerbku w postaci Opłaty. Dodatkowo w umowie zbycia udziałów udziałowca Skarżącej z dnia 28 czerwca 2012 r. podmiot należący do grupy kapitałowej nabywającej te udziały (dalej: "Grupa M.") zobowiązał się do pokrycia Opłaty za zmianę Umowy Kredytowej, jako strona umowy prowadzącej do zmiany struktury własnościowej udziałowca Skarżącej, a więc podmiot faktycznie odpowiedzialny za zmianę tej struktury. Skutkiem powyższego, zarówno Skarżąca, jak i podmiot z Grupy M. byli zobowiązani w pewnym zakresie do tego samego świadczenia na rzecz Galerii, tj. podmiot z Grupy M. miał pokryć koszt Opłaty, natomiast Skarżąca zobowiązała się do pokrycia uszczerbku, jaki ewentualnie mógłby powstać po stronie Galerii m.in. z tytułu Opłaty. Jednak zamiarem zarówno Grupy M., jak i Skarżącej było poniesienie kosztu Opłaty przez jeden z podmiotów z Grupy M. (jako nabywcę udziałów, których nabycie skutkowało koniecznością m.in. poniesienia Opłaty), co w konsekwencji faktycznie miało miejsce. Następnie Skarżąca, Galeria i Spółka K. aneksem z dnia 16 lipca 2012 r. do trójstronnego porozumienia z dnia 27 czerwca 2012 r. potwierdziły, że Skarżąca nie jest zobowiązana do pokrycia uszczerbku w postaci Opłaty, albowiem w tym zakresie dla Galerii nie powstał żaden uszczerbek z tytułu konieczności uiszczenia Opłaty. Opłatę uiściła bowiem jedna ze spółek z Grupy M. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Skarżąca zapytała, czy w opisanej sytuacji osiągnęła przychód podatkowy na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.")? Zdaniem Skarżącej nie osiągnęła ona przychodu podatkowego na podstawie u.p.d.o.p. Uzasadniając swoje stanowisko wskazała, że zarówno treść porozumienia z dnia 27 czerwca 2012 r., z którego wynika, że Skarżąca jest zobowiązana do pokrycia uszczerbku, jaki mógłby powstać po stronie Galerii jak i intencja stron wskazują na to, że Spółka miała jedynie "zabezpieczyć" Galerię przed ewentualnymi konsekwencjami związanymi z koniecznością pokrycia Opłaty. Zatem ewentualne zobowiązanie Spółki miało charakter warunkowy, niepewny. W sytuacji, kiedy podmiot z Grupy M. faktycznie poniósł ciężar Opłaty, uszczerbek dla Galerii w zakresie konieczności uiszczenia Opłaty nie powstał - a tym samym Skarżąca nie była zobowiązana do spełnienia świadczenia wynikającego z porozumienia z dnia 27 czerwca 2012 r. Skarżąca z treści art. 12 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.d.o.p. wywiodła, że przychodami są m. in. nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika oraz wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Zdaniem Spółki z uwagi na otwarty charakter przychodu w rozumieniu u.p.d.o.p. szczególnego znaczenia przy ocenie, czy doszło do powstania przychodu, nabiera nie tylko fakt, czy doszło do czynności prawnej wymienionej w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p, lecz również okoliczność, czy jej rezultatem jest przysporzenie po stronie podatnika. Mając powyższe na uwadze Skarżąca stwierdziła, że dla Spółki nie powstał przychód z tytułu umorzenia zobowiązania, nie dokonano bowiem zwolnienia z długu pod tytułem darmym, potrącenia ani odnowienia. W opinii Skarżącej przy ustalaniu treści czynności prawnych na potrzeby prawa podatkowego należy uwzględnić zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, na co wskazuje art. 199a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 dalej: "O.p."). Skarżąca podniosła, że porozumienie z dnia 16 lipca 2012 r. nie miało na celu zwolnienia Skarżącej z długu, a jedynie potwierdzenie faktu, że Skarżąca nie jest już zobowiązana do uiszczenia Opłaty, albowiem w tym zakresie uszczerbek dla Galerii nie powstał i nie powstanie w przyszłości. Wskazała, że Galeria nie mogłaby wystąpić z roszczeniem do Skarżącej o spełnienie świadczenia w sytuacji, kiedy uszczerbek po jej stronie nie powstał z uwagi na to, że uiściła Opłatę ze środków otrzymanych od podmiotu z Grupy M. Zdaniem Skarżącej aneks z dnia 16 lipca 2012 r. do porozumienia z dnia 27 czerwca 2012 r. należy traktować jedynie jako potwierdzenie faktu, że skoro uszczerbek dla Galerii w zakresie konieczności pokrycia Opłaty na rzecz Banku nie powstał i już nie powstanie (roszczenie Banku zostało zaspokojone), to Skarżąca nie jest już zobowiązana z tego tytułu. Skoro zaś zawarcie Aneksu i formalne potwierdzenie braku roszczenia Galerii względem Skarżącej nie skutkowało zmianą zakresu zobowiązania Skarżącej, to w związku z jego zawarciem nie zaistniały przesłanki do powstania przychodu w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. W interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2013 r. uznano stanowisko Skarżącej w zakresie powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. z tytułu nieodpłatnego świadczenia za nieprawidłowe, natomiast za prawidłowe z tytułu umorzenia zobowiązania. W uzasadnieniu interpretacji organ podatkowy powołał się na treść art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. i wskazał, że u.p.d.o.p. nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, jednak zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Mając powyższe na uwadze organ interpretacyjny stwierdził, że ustalenie, czy podatnik uzyskał przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., wymaga oceny, czy uzyskał on świadczenie od innego podmiotu, czy uzyskał je nieodpłatnie, a także, czy dokonany rodzaj czynności należy do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową (świadczenie wzajemne). Organ interpretacyjny wskazał również na zawartą w Słowniku Języka Polskiego definicją pojęcia "umorzenie" i wskazał, że skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub w części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania. Dodał, że instytucję tę reguluje art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 16 poz. 93 ze zm.). Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku organ powołał się na treść art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. i stwierdził, że powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych). W ocenie Ministra Finansów niezgodne z przedstawionym stanem faktycznym było twierdzenie Spółki, jakoby po stronie Galerii nie powstał uszczerbek, do którego naprawienia/uregulowania Wnioskodawca w umowie z dnia 27 czerwca 2012 r. został zobowiązany. Organ podatkowy nie zgodził się również z opinią, że nie przekazano Skarżącej żadnego świadczenia powodującego zwiększenie majątku. Ponadto podniósł, iż Skarżąca nie jest podmiotem udzielającym nieodpłatnie poręczenia (gwarancji), tj. podmiotem realizującym takie świadczenie na rzecz spółki powiązanej, lecz - na podstawie zawartej dnia 27 czerwca 2012 r. umowy - jest podmiotem zobowiązanym (dłużnikiem) do uregulowania określonej kwoty (opłaty). Mając na uwadze powyższe Minister Finansów uznał, że w przedmiotowej sprawie zaistniała sytuacja, w której powstało nieodpłatne świadczenie, ponieważ Skarżąca nie będzie już zobowiązana do zapłaty kwoty wskazanej w umowie z dnia 27 czerwca 2012 r. Tym samym Skarżąca osiągnęła przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Skarżąca po skorzystaniu z przysługującego jej środka zaskarżenia w postaci wezwania do usunięcia naruszenia prawa, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zarzuciła naruszenie: - przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca osiągnęła przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia, - przepisów prawa procesowego, tj. art. 14b § 3 O.p. poprzez oparcie oceny prawnej na stanie faktycznym odbiegającym od opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części, w której Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącej w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia za nieprawidłowe. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazanym na wstępie wyrokiem uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd scharakteryzował specyfikę postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji wskazując na jej ochronny cel. Wskazał, że Minister Finansów poza odpowiedzią na konkretne pytanie podatnika powinien wskazać przepisy mające zastosowanie w sprawie, w tym także regulujące zwolnienia podatkowe odnoszące się do przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego. Wyjaśnił, że istotą sporu była ocena zasadności rozpoznania u Skarżącej w przedstawionym przez nią stanie faktycznym przychodu z tytułu braku obowiązku zapłaty należności związanej z ewentualnym obowiązkiem pokrycia uszczerbku powiązanego ze zmianą struktury własnościowej. Z uwagi na otwarty charakter regulacji zawartej w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność lub zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące przychodem, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie lub zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przysporzeń majątkowych przez podatnika. Sąd uznał, że stanowisko Ministra Finansów według którego w analizowanym stanie faktycznym powstał po stronie Skarżącej przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia jest niezgodne z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Zgodził się ze Skarżąca, że Minister Finansów błędnie odczytał stan faktyczny opisany we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Sąd uznał, że z opisu zdarzenia gospodarczego nie wynikało, że doszło do powstania uszczerbku po stronie Galerii, który to uszczerbek miała zrekompensować Skarżąca. Należność wobec Galerii nie była wymagalna ponieważ inny podmiot uiścił Opłatę, co wskazano w stanie faktycznym. W związku z tym zobowiązanie Skarżącej do pokrycia uszczerbku w ogóle nie stało się wymagalne, a zatem nie można mówić o powstaniu nieodpłatnego świadczenia po jej stronie. W tym zakresie w opinii Sądu ocena przedstawiona w zaskarżonej interpretacji odbiega od stanu faktycznego sprawy i narusza art. 14b § 3 O.p. Sąd wskazał także, iż oceniając sprawę na tle przedstawionego stanu faktycznego nie dostrzeżono aby istniała między podmiotem dokonującym faktycznej zapłaty należności na rzecz Galerii a Skarżącą solidarna odpowiedzialność z tego tytułu. Sąd stwierdził w tym zakresie, że stan faktyczny zaprezentowany we wniosku nie pozwalał również na stwierdzenie, że Skarżąca w ramach adresowanego do niej roszczenia regresowego byłaby zobowiązana względem podmiotu dokonującego faktycznej wpłaty do zapłaty całości Opłaty czy też jej części. Z uwagi na neutralność zdarzenia gospodarczego w postaci faktycznej zapłaty kwoty przez inny podmiot na rzecz Galerii w stosunku do sytuacji majątkowej Skarżącej nie uzyskała ona w opisanym stanie faktycznym korzyści w postaci zwiększenia jej aktywów. Sąd stwierdził również, że brak było podstaw do uznania, że u Skarżącej doszło do zmniejszania pasywów. Sąd uznał, że analiza okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku pozwalała na twierdzenie, że po stronie Skarżącej nie zaktualizowała się powinność spełnienia określonego świadczenia (z uwagi na brak uszczerbku Galerii), a więc jej zobowiązanie miało co najwyżej charakter potencjalny i nie stanowiło w istocie pasywa Skarżącej. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 146 § 1 z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a")uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając z upoważnienia Ministra Finansów wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. naruszenie: 1. przepisu prawa procesowego w postaci art. 14 b § 3 O.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie przez Sąd, że w trakcie wydawania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w niniejszej sprawie Minister Finansów dokonał przekształcenia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, gdy tymczasem lektura wydanej interpretacji jasno wskazuje, że w wydanej interpretacji nie mamy do czynienia z przekształceniem przedstawionego stanu faktycznego, lecz jedynie z odmienną oceną skutków prawnych i faktycznych przedstawionego zdarzenia, 2. przepisów prawa materialnego polegającego na błędnej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. w konsekwencji której Sąd uznał, że w warunkach niniejszej sprawy Wnioskodawca nie otrzymał nieodpłatnego świadczenia, gdy tymczasem w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej fakt, że uiszczenia uszczerbku – "Opłaty" dokonała spółka z Grupy M. nie ma wpływu na to, że w momencie jej zapłaty, tj. przed zawarciem aneksu z dnia 16 lipca 2012 r. do jej uiszczenia był zobowiązany również Wnioskodawca, a tym samym zobowiązanie, do którego był on zobowiązany spełnił inny podmiot, czym spowodował powstanie na rzecz Wnioskodawcy – podmiotu również zobowiązanego w dacie wykonania zobowiązania, nieodpłatnego świadczenia w wysokości uiszczonego przez spółkę z Grupy M. uszczerbku – "Opłaty". Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenia kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na podstawie art. 205 § 2 w zw. z art. 204 pkt 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, który stanowić powinien, po ewentualnym niezbędnym doprecyzowaniu przez Wnioskodawcę, podstawę oceny możliwości i uzasadnienia zastosowania materialnego prawa podatkowego, wynika, co następuje. 1.Podmiot - Galeria, którego udziałowcami są: zainteresowana w sprawie Spółka oraz trzeci podmiot, zawarł z Bankiem umowę kredytową z dnia 30 listopada 2010 r. Zgodnie z umową kredytową struktura własnościowa zainteresowanej Spółki oraz jego wspólników (w tym tzw. wspólników pośrednich) nie mogła ulec zmianie. 2. Po zawarciu umowy kredytowej doszło do zmiany struktur własnościowej udziałowca zainteresowanego - Spółki, polegającej na zbyciu części udziałów tegoż udziałowca pomiędzy jego wspólników należącymi do dwóch grup kapitałowych, 3. Za udzielenie zgody na wzmiankowaną zmianę struktury własnościowej Bank zażądał od podmiotu - Galerii opłaty. 4. W dniu 27 czerwca 2012 r. zainteresowana Spółka zawarł z podmiotem - Galerią oraz z podmiotem trzecim porozumienie w sprawie opłaty, na mocy którego zainteresowana zobowiązała się do zrekompensowania podmiotowi - Galerii wszelkiego uszczerbku, jaki może powstać w związku ze zmianą struktury własnościowej. 5. W umowie z dnia 28 czerwca 2012 r. dotyczącej zbycia udziałów udziałowca zainteresowanego podmiot – należący do grupy kapitałowej – Grupy M. nabywającej te udziały – zobowiązał się do pokrycia wskazanej powyżej opłaty, jako podmiot faktycznie odpowiedzialny za zmianę struktury własnościowej. 6. Zamiarem zainteresowanej Spółki oraz Grupy M. było poniesienie opłaty przez jeden z podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej – Grupy M., co w konsekwencji faktycznie zostało zrealizowane. 7. W dniu 16 lipca 2012 r. – aneksem do porozumienia z dnia 27 czerwca 2012 r. –Galeria, zainteresowana Spółka i podmiot trzeci potwierdziły, że zainteresowana nie jest zobowiązana do pokrycia uszczerbku w postaci opłaty, ponieważ w tym zakresie dla Galerii nie powstał żaden uszczerbek z tytułu konieczności uiszczenia opłaty, bowiem opłatę zapłaciła jedna ze spółek wchodzących w skład podmiotu – Grupy M. Z wniosku o wydanie interpretacji nie wynika natomiast, że w związku z poniesieniem przez podmiot wchodzący w skład Grupy M. opłaty, bądź szerzej rzecz ujmując – w związku ze zmianą struktury własnościowej zainteresowanej Spółki Galeria poniosła szkodę, bądź żeby wymienione umowy i porozumienia zawierały postanowienie o zwolnieniu zainteresowanej z jakiegokolwiek długu. Z wniosku nie wynika również, że opłatę na rzecz Banku poniosła Galeria, natomiast Grupa M. równowartość tej opłaty Galerii zwróciła. Skoro więc Galeria (kredytobiorca) nie zapłaciła opłaty, do której była zobowiązana na wypadek opisanej zmiany struktury własnościowej, oraz w ogóle w związku z tym – zgodnie z wnioskiem w wydanie interpretacji - nie poniosła szkody, nie można zasadnie twierdzić: że opłata została uiszczona przez podmiot wchodzący w skład Grupy M. za zainteresowanego, bowiem uiścić miała ją na rzecz Banku Galeria, oraz że po stronie podmiotu - Galerii w związku z zapłatą opłaty powstała szkoda, którą zrekompensować miał zainteresowana Spółka. Wobec powyższego, omówiony i rozważony stan faktyczny sprawy w pełni uzasadnia ocenę Sądu pierwszej instancji w zakresie możliwości zastosowania do niego wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Podnieść i przypomnieć jednak należy, że gdyby analizowany stan faktyczny w - ewentualnie - wszczętym odrębnie postępowaniu podatkowym został ustalony w sposób znaczący dla subsumcji prawa odmienny, interpretacja wydana w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego – zakresie różnic stanów faktycznych – nie będzie wywierała skutku ochronnego. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.