II GSK 5532/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zabłocka Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia del. WSA Małgorzata Grzelak Protokolant asystent sędziego Paulina Marchewka po rozpoznaniu w dniu 1 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 1745/16 w sprawie ze skargi Gminy M. na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w W. z dnia [...] kwietnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały w sprawie zmian w budżecie gminy oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 1745/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu sprawy ze skargi Gminy Mrozy, uchylił uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2016 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały w sprawie zmian w budżecie gminy. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji wskazał, że Rada Miejska w Mrozach w dniu 29 lutego 2016 r. podjęła uchwałę Nr XV/174/2016 w sprawie zmian w budżecie Gminy Mrozy na rok 2016, dokonując m.in. zmniejszenia pierwotnie zaplanowanych wydatków majątkowych w dziale 754, w rozdziale 75405, w § 6170 w wysokości 105.500 zł, a tym samym zwiększając w dziale 754, w rozdziale 75404, w § 6050 wydatki majątkowe budżetu. Nastąpiło więc przeniesienie wydatków między rozdziałami i paragrafami. W uzasadnieniu objętego skargą rozstrzygnięcia Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej (dalej: Kolegium RIO) wskazało, że właściwą, zgodną z przepisami art. 13 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 355 ze zm.), formą uczestniczenia przez jednostki samorządu terytorialnego w pokrywaniu kosztów związanych z funkcjonowaniem Policji jest dokonywanie wpłat na Fundusz Wsparcia Policji. Zdaniem organu, brak jest natomiast podstaw prawnych, aby Gmina Mrozy przekazała Komisariatowi Policji w Mrozach za pośrednictwem Komendy Stołecznej Policji darowiznę rzeczową. Taki sposób wsparcia Policji prowadzi bowiem do czynności prawnej mającej na celu obejście ustawy o Policji. W konsekwencji Kolegium RIO stwierdziło, że badana uchwała narusza w sposób istotny przepisy art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) w zw. z art. 13 ust. 3 i 4e ustawy o Policji. Skargę na powyższą uchwałę Kolegium RIO do WSA w Warszawie wniosła Gmina Mrozy. Sąd I instancji, uzasadniając swoje rozstrzygnięcie w sprawie na podstawie art. 148 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej: ppsa), stwierdził, że stan faktyczny nie jest przedmiotem sporu. Sporne w sprawie jest natomiast, czy na podstawie obowiązujących przepisów, możliwe jest dokonanie przez jednostkę samorządu terytorialnego darowizny rzeczowej w formie dotacji, to jest zapłaty za wykonanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej budowy Komisariatu Policji w Mrozach na podstawie porozumienia. WSA podzielił pogląd skarżącej Gminy Mrozy, że na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy o Policji - zgodnie z którym jednostki samorządu terytorialnego, państwowe jednostki organizacyjne, stowarzyszenia, fundacje, banki oraz instytucje ubezpieczeniowe mogą uczestniczyć w pokrywaniu wydatków inwestycyjnych, modernizacyjnych lub remontowych oraz kosztów utrzymania i funkcjonowania jednostek organizacyjnych Policji, a także zakupu niezbędnych dla ich potrzeb towarów i usług - istnieje możliwość wspierania policji poprzez dokonywanie zakupu różnego rodzaju towarów i usług. Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie stworzył katalogu zamkniętego form wspierania Policji, możliwe było - w ocenie Sądu I instancji - zakupienie przez jednostkę samorządu terytorialnego dokumentacji projektowo-kosztorysowej budowy komisariatu Policji w Mrozach i przekazanie jej, w formie darowizny rzeczowej, Policji. WSA zwrócił też uwagę na wyjaśnienia Ministra Finansów, który w piśmie z dnia 20 maja 2004 r. ST1-4800-171/2004 wskazał miedzy innymi, że przepisy znowelizowanej ustawy o Policji jak i ustawa o finansach publicznych nie wprowadzają zakazu przyjmowania przez Policję darowizn w postaci rzeczowej na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego oraz że jednostki samorządu terytorialnego mogą nie tylko uczestniczyć w pokrywaniu części kosztów funkcjonowania Policji w postaci przekazywania środków finansowych na rachunek środków specjalnych, ale mogą również przekazywać darowizny rzeczowe dla Policji, w tym dokonywać zakupu materiałów, sprzętu itp. Identyczne stanowisko zawarte jest w piśmie MF z dnia 11 lipca 2003 r. ST1-4800-141a/2003. Wreszcie w wyjaśnieniu RIO we Wrocławiu z dnia 17 czerwca 2011 r. zaprezentowano identyczne stanowisko, jak w wymienionych wyżej pismach MF, wskazując, że przepisy ustawy o Policji i ustawy o finansach publicznych nie wprowadzają zakazu wspierania przez jednostki samorządu terytorialnego, w tym gminy, Policji w innej postaci, a mianowicie w formie darowizn rzeczowych np. poprzez zakup zestawu komputerowego czy też materiałów biurowych, a także samochodów oraz przeprowadzenie remontów. Podkreślono również, że należy uznać, iż rada gminy może wyrazić wolę wspólnoty samorządowej przekazania darowizny rzeczowej Policji, co może nastąpić poprzez stosowne zapisy w uchwale budżetowej. Sąd uznał więc, że w sprawie nie nastąpiło naruszenie przepisów prawa przez skarżącą Gminę Mrozy, tj. art. 44 ust. 2 ustawy o finansach publicznych w zw. z art. 13 ust. 3 i 4e ustawy o Policji. Podstawę do podjęcia przez skarżącą uchwały z dnia 29 lutego 2016 r. stanowią przepisy ustawy o Policji. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło Kolegium RIO w Warszawie, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wyrokowi zarzucono: na podstawie art. 174 pkt 1 ppsa naruszenie prawa materialnego, tj. art. 13 ust. 3 i 4e ustawy o Policji w zw. z art. 44 ust. 2 ustawy o finansach publicznych poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepisy powyższe zezwalają na wspieranie policji przez dokonywanie zakupu różnego rodzaju towarów i usług, dlatego możliwe było zakupienie przez jednostkę samorządu terytorialnego dokumentacji projektowo-kosztorysowej budowy komisariatu Policji w Mrozach i przekazanie jej w formie darowizny rzeczowej Policji, podczas gdy prawidłowa interpretacja regulacji prawnych powinna prowadzić do wniosku, że właściwą formą uczestniczenia przez jednostkę samorządu terytorialnego w pokrywaniu kosztów związanych z funkcjonowaniem Policji, także zakupu niezbędnych dla ich potrzeb towarów i usług, jest dokonywanie wpłat na Fundusz Wsparcia Policji oraz że brak jest możliwości wsparcia o rzeczowym charakterze, co skutkuje tym, iż nie jest możliwe - w świetle obowiązujących przepisów - zakupienie przez jednostkę samorządu terytorialnego dokumentacji projektowo-kosztorysowej budowy komisariatu Policji w Mrozach i przekazanie jej w formie darowizny rzeczowej Policji. Stawiając powyższy zarzut wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie lub też o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a także o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 183 § 1 ppsa, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania z przyczyn określonych w § 2 powołanego artykułu. Ponieważ w rozpoznawanym przypadku nie zaistniały okoliczności uzasadniające stwierdzenie nieważności postępowania przewidziane w art. 183 § 2 pkt 1-6 ppsa, kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku sprowadzała się do oceny, czy narusza on przepisy wskazane zarzutach postawionych Sądowi I instancji. Wobec stanowiska zaprezentowanego przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku oraz wobec podstaw, na których skargę kasacyjną oparto, istotą sporu jest, czy z treści art. 13 ust. 3 ustawy o Policji należy wywieść, że jedyną dopuszczalną formą uczestniczenia jednostek samorządu terytorialnego w pokrywaniu wydatków inwestycyjnych, modernizacyjnych lub remontowych oraz kosztów utrzymania i funkcjonowania jednostek organizacyjnych Policji, a także zakupu niezbędnych dla ich potrzeb towarów i usług jest dokonywanie wpłat na Fundusz Wsparcia Policji. W ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego literalne brzmienie art. 13 ust. 3 ustawy o Policji - przy zastosowaniu wyłącznie wykładni językowej tego przepisu - nie daje odpowiedzi na to pytanie, nie pozwala na jednoznaczne ustalenie formy wspierania finansowego Policji przez wymienione tam podmioty, w tym przez jednostki samorządu terytorialnego. W tym stanie rzeczy - mając na uwadze, że żaden przepis prawa nie jest oderwaną jednostką, lecz jest częścią określonego aktu normatywnego - niezbędne jest uwzględnienie kontekstu systemowego powyższej regulacji. Dokonując wykładni art. 13 ust. 3 ustawy o Policji należy zatem wziąć pod uwagę jego relacje do innych unormowań, zawartych w tym akcie normatywnym, co do kwestii kosztów związanych z funkcjonowaniem Policji i wspieraniem finansowym Policji przez określone prawem podmioty. Dla czytelności rozważań celowe jest w tym miejscu przytoczenie regulacji dotyczących tej materii. W dniu podejmowania uchwały przez Radę Miejską Mrozy, w istotnym dla rozpoznania sprawy zakresie, art. 13 ustawy o Policji miał następujące brzmienie: Ust. 1 Koszty związane z funkcjonowaniem Policji są pokrywane z budżetu państwa. Ust. 3. Jednostki samorządu terytorialnego, państwowe jednostki organizacyjne, stowarzyszenia, fundacje, banki oraz instytucje ubezpieczeniowe mogą uczestniczyć w pokrywaniu wydatków inwestycyjnych, modernizacyjnych lub remontowych oraz kosztów utrzymania i funkcjonowania jednostek organizacyjnych Policji, a także zakupu niezbędnych dla ich potrzeb towarów i usług. Ust. 4. Na wniosek rady powiatu lub rady gminy liczba etatów Policji w rewirach dzielnicowych i posterunkach Policji na terenie powiatu lub gminy może ulec zwiększeniu ponad liczbę ustaloną na zasadach określonych w art. 12 ust. 2, jeżeli organy te zapewnią pokrywanie kosztów utrzymania etatów Policji przez okres co najmniej 5 lat, na warunkach określonych w porozumieniu zawartym między organem powiatu lub gminy a właściwym komendantem wojewódzkim Policji i zatwierdzonym przez Komendanta Głównego Policji. Ust. 4a. Rada powiatu lub rada gminy może przekazać, na warunkach określonych w porozumieniu zawartym między organem wykonawczym powiatu lub gminy a właściwym komendantem powiatowym (miejskim) Policji, środki finansowe stanowiące dochody własne powiatu lub gminy, dla Policji z przeznaczeniem na: 1) rekompensatę pieniężną za czas służby przekraczający normę określoną w art. 33 ust. 2, 2) nagrodę za osiągnięcia w służbie, dla policjantów właściwych miejscowo komend powiatowych (miejskich) i komisariatów, którzy realizują zadania z zakresu służby prewencyjnej. Ust. 4b. Porozumienie, o którym mowa w ust. 4a, określa w szczególności: 1) rodzaje ustawowych zadań Policji, finansowanych na podstawie porozumienia: a) wykonywanych w czasie przekraczającym normę określoną w art. 33 ust. 2, b) za wykonywanie których może być przyznana nagroda za osiągnięcia w służbie; 2) wysokość oraz tryb i terminy przekazywania środków finansowych, o których mowa w ust. 4a; 3) sposób dokonywania oceny prawidłowości wykonania porozumienia. Ust. 4c. Tworzy się Fundusz Wsparcia Policji, zwany dalej "Funduszem", składający się z funduszy: centralnego, wojewódzkich i Szkół Policji. 4d. Fundusz jest państwowym funduszem celowym. 4e. Środki finansowe uzyskane przez Policję w trybie i na warunkach określonych w ust. 3 i 4a na podstawie umów i porozumień zawartych przez: 1) Komendanta Głównego Policji - są przychodami funduszu centralnego; 2) komendantów odpowiednio wojewódzkich lub Komendanta Stołecznego Policji albo podległych im komendantów powiatowych (miejskich, rejonowych) Policji - są przychodami wojewódzkich funduszy; 3) Komendanta Wyższej Szkoły Policji oraz komendantów szkół policyjnych - są przychodami funduszu Szkół Policji. Ust. 4f. Środki Funduszu są przeznaczone na: 1) pokrywanie wydatków inwestycyjnych, modernizacyjnych lub remontowych oraz kosztów utrzymania i funkcjonowania jednostek organizacyjnych Policji, a także zakup niezbędnych na ich potrzeby towarów i usług; 2) rekompensatę pieniężną dla policjantów za czas służby przekraczający normę określoną w art. 33 ust. 2; 3) nagrody dla policjantów za osiągnięcia w służbie. Ust. 4g. Środkami Funduszu dysponują: 1) Komendant Główny Policji - w zakresie funduszu centralnego; 2) odpowiednio komendanci wojewódzcy lub Komendant Stołeczny Policji - w zakresie funduszy wojewódzkich; 3) Komendant Wyższej Szkoły Policji oraz komendanci szkół policyjnych - w zakresie funduszu Szkół Policji. Z treści przytoczonych unormowań wynika, że na zasadach określonych w art. 13 w ust. 3 ustawodawca wprowadził wyjątek od zasady pokrywania kosztów związanych z funkcjonowaniem Policji wyłącznie z budżetu państwa. W przepisie tym ustawodawca nie tylko wskazał, jakie podmioty zostały upoważnione do finansowego wspierania Policji, ale także określił zakres tego wsparcia - stanowiąc, że m.in. jednostki samorządu terytorialnego mogą uczestniczyć w pokrywaniu określonych wydatków Policji (inwestycyjnych, modernizacyjnych lub remontowych) oraz określonych kosztów (1/ utrzymania i funkcjonowania jednostek organizacyjnych Policji, 2/ zakupu niezbędnych dla ich potrzeb towarów i usług). Odnośnie pokrywania kosztów utrzymania i funkcjonowania Policji należy przyjąć, że w art. 13 ust. 4 ustawy o Policji ustawodawca wskazał na koszty zwiększenia liczby etatów, zaś w art. 13 ust. 4a na koszty określonych tym przepisem rekompensat i nagród. Nie można zatem nie dostrzec, że wyłącznie w art. 13 ust. 4a powołanej ustawy ustawodawca wprowadza jednoznaczną formę wsparcia – tj. "przekazanie środków finansowych", co w świetle art. 13 ust. 4e sposób oczywisty wiąże się z przekazywaniem tak uzyskiwanych przez Policję środków na Fundusz Wsparcia Policji. Natomiast ani w treści art. 13. ust. 3 ani też w art. 13 ust. 4 ustawy o Policji ustawodawca formy wspierania Policji nie dookreśla. W ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego z samego faktu utworzenia Funduszu Wsparcia Policji (art. 13 ust. 4d) nie można wywodzić, że uczestnictwo jednostek samorządu terytorialnego - w pokrywaniu wydatków policji oraz kosztów utrzymania i funkcjonowania jednostek organizacyjnych Policji jak i kosztów zakupów towarów i usług (niezbędnych dla ich potrzeb) - musi przybrać formę przekazania środków finansowych na rzecz tego Funduszu. Fakt, że art. 13 ust. 4e stanowi o środkach finansowych uzyskanych na warunkach określonych zarówno w art. 13 ust. 3 jak i w art. 13 ust. 4a świadczy natomiast o tym, że ustawodawca wyraźnie zmierza do odróżnienia środków uzyskiwanych na wskazanych podstawach prawnych. Tylko odnośnie możliwości wsparcia finansowego Policji przewidzianego art. 13 ust. 4a ustawodawca nawiązuje do "porozumień" jako szczególnych umów o określonej prawem niezbędnej treści (art. 13 ust. 4b). Nie bez znaczenia jest i to, że w art. 13 ust. 4e pominięto wsparcie uzyskane przez Policję na warunkach określonych w art. 13 ust. 4. Także w treści art. 13 ust.4f – regulującego kwestię przeznaczenia środków Funduszu - pominięto wsparcie na pokrycie kosztów utrzymania zwiększonych etatów. Uzasadnia to stwierdzenie, że wsparcie określone art. 13 ust. 4 i 4a ustawy o Policji – choć jest wsparciem finansowym w ramach uczestnictwa w pokrywaniu wydatków i kosztów przewidzianego art. 13 ust. 3 ustawy o Policji - jest jednak uregulowane w sposób szczególny. Oczywiste jest, że gdyby nie miało znaczenia, czy wsparcie Policji dokonywane jest na podstawie art. 13 ust. 3 czy też na podstawie art.13 ust. 4 lub 4a ustawy o Policji, to racjonalny ustawodawca nie wprowadzałby takiego rozróżnienia. W tym stanie rzeczy przyjąć trzeba więc, że wsparcie finansowe Policji przez jednostki samorządu terytorialnego, z przeznaczeniem na rekompensaty i nagrody - określone art. 13 ust. 4a - może się odbyć wyłącznie w formie przekazania środków finansowych na Fundusz Wsparcia Policji. Takiej formy wsparcia Policji – tj. formy przekazania środków finansowych na Fundusz Wsparcia Policji - ustawodawca w ogóle nie przewiduje dla pokrycia kosztów utrzymania zwiększonej (na wniosek jednostki samorządu terytorialnego) liczby etatów (art. 13 ust. 4). Z treści art. 13 ust. 4e wynika bowiem jednoznacznie, że przychodami poszczególnych Funduszy są środki finansowe uzyskane przez Policję na warunkach określonych w art. 13 ust. 4 i 4a (zatem z wyłączeniem art. 13 ust. 4). Z kolei uczestniczenie przez jednostkę samorządu terytorialnego w pokrywaniu prawem określonych wydatków (inwestycyjnych, modernizacyjnych, remontowych) i kosztów (utrzymania, funkcjonowania i zakupów) na warunkach z art. 13 ust. 3 może - ale nie musi - przybrać formy przekazania środków finansowych na Fundusz Wsparcia Policji. Tym samym oparcie w prawie znajduje wniosek, że "transfer" (przekazanie) środków finansowych na Fundusz Wsparcia Policji nie jest jedyną dopuszczalną prawem formą pokrywania wydatków (inwestycyjnych, modernizacyjnych lub remontowych), pokrywanie kosztów zakupu towarów i usług (niezbędnych dla potrzeb jednostek organizacyjnych Policji) oraz pokrywania kosztów utrzymania i funkcjonowania jednostek organizacyjnych Policji - innych niż przeznaczone na nagrody i rekompensaty w rozumieniu art. 13 ust. 4a ustawy. Nie można też nie zauważyć, że nowelizując ustawę o Policji z dniem 1 stycznia 2005 r. przez wprowadzenie regulacji związanych z ustanowieniem Funduszu Wsparcia Policji ustawodawca nie dokonał zmian w art. 13 ust. 3 i nie dookreślił, że wydatki przewidziane tym przepisem muszą przybrać formę przekazania środków pieniężnych – tak jak dookreślone zostało to wprost w art. 13 ust. 4a. Poza sporem w myśl art. 44 ust 2 ustawy o finansach publicznych, jednostki sektora finansów publicznych dokonują wydatków zgodnie z przepisami dotyczącymi poszczególnych rodzajów wydatków, a rodzajem wydatków analizowanym w rozpoznawanej sprawie są wydatki przewidziane w art. 13 ustawy o Policji, zaś wspieranie Policji - na terenie danego samorządu - ma związek z wykonywaniem zadań w zakresie bezpieczeństwa publicznego. Prawidłowość planowanych wydatków jednostki samorządu terytorialnego oceniana jest z uwzględnieniem zasad określonych rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, w rozpoznawanej sprawie zastosowanie znajdowało rozporządzenie z dnia 2 marca 2010 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1053 ze zm.) Istotnie, jak wskazano w zaskarżonej uchwale oraz w skardze kasacyjnej - tylko w paragrafach 6170 oraz 2300 dokonano wprost odniesienia do art. 13 ust. 3 ustawy o Policji. Nie ulega jednakże kwestii, że interpretacji przepisów ustawy (w tej sprawie w szczególności art. 13 ust. 3 ustawy o Policji) nie można dokonywać przez pryzmat postanowień aktu niższego rzędu. Ponadto - co istotne - powołany § 6170 dotyczy klasyfikacji - "Wpłaty jednostek na państwowy fundusz celowy na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych. Paragraf ten obejmuje wpłaty, m.in. o których mowa w art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji". Z kolei § 2300 to - "Wpłaty jednostek na państwowy fundusz celowy. Paragraf ten obejmuje w szczególności m.in. wpłaty, o których mowa w art. 13 ust. 3, 4a i 4e ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji". W świetle dotychczasowych rozważań, a to w szczególności wobec wywodu, że uczestniczenie przez jednostkę samorządu terytorialnego w pokrywaniu prawem określonych wydatków i kosztów, na warunkach z art. 13 ust. 3 może - ale nie musi -przybrać formy przekazania środków finansowych na Fundusz Wsparcia Policji - klasyfikacja wydatków do paragrafu 2300 bądź do paragrafu 6170 (w sytuacji przeznaczenia wpłaty na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych) byłaby zasadna tylko wówczas, gdy wsparcie przybrałoby formę przekazania (wpłaty) środków finansowych. W tym stanie rzeczy podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut wadliwej wykładni zasadniczo nie jest trafny. Przypomnieć wypada, że stosownie do art. 176 ppsa skarga kasacyjna powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Oznacza to, że prawidłowe sformułowanie zarzutu wymaga nie tylko powołania konkretnego przepisu prawa, formy jego naruszenia, ale również wykazania, na czym to naruszenie miałoby polegać. Uzasadnienie zarzutu błędnej wykładni prawa materialnego winno wskazywać, w czym przejawia się wadliwe zrozumienie przepisu przez Sąd I instancji oraz jak przepis powinien być prawidłowo interpretowany. Konieczne jest zatem przeprowadzenie wywodu prawnego na temat naruszonego przepisu ze stanowiskiem, jak należy ten przepis wykładać i dlaczego dokonana w zaskarżonym wyroku jego interpretacja jest błędna (por. np. wyrok NSA z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt II GSK 840/09). Mając powyższe na uwadze trzeba wskazać, że istotnie Sąd I instancji dokonując wykładni art. 13 ust. 3 ustawy o Policji w istocie poprzestał na oparciu się na treści pism Ministra Finansów, w których wyjaśniono, że przepisy ustawy o Policji jak i ustawy o finansach publicznych nie wprowadzają zakazu przyjmowania przez Policję darowizn w postaci rzeczowej na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego oraz że jednostki samorządu terytorialnego mogą nie tylko uczestniczyć w pokrywaniu części kosztów funkcjonowania Policji w postaci przekazywania środków finansowych na rachunek środków specjalnych, ale mogą również przekazywać darowizny rzeczowe dla Policji, w tym dokonywać zakupu materiałów, sprzętu. Trafna jest tymczasem uwaga strony wnoszącej skargę kasacyjną, że stanowisko to dotyczyło stanu prawnego sprzed nowelizacji ustawy o Policji z dniem 1 stycznia 2005 r. i sprzed wprowadzenia regulacji związanych z utworzeniem Funduszu Wsparcia Policji. Nie zmienia to jednak faktu, że wynik wykładni dokonanej przez Sąd I instancji nie został skutecznie podważony. Za trafnością podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu nie przemawia w szczególności powoływane w sprawie orzecznictwo Kolegiów RIO. Przytoczone uchwały Kolegiów RIO dotyczyły bowiem innych niż sporna w niniejszej sprawie kwestia, a mianowicie odnosiły się do uchwał jednostek samorządu terytorialnego o przekazaniu środków na Fundusz Wsparcia Policji, powodem zaś stwierdzenia ich nieważności był zarzut braku podstaw do podejmowania takich odrębnych uchwał. Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega jednak, że stanowiska Kolegiów RIO w spornej kwestii nie są jednolite. Na przykład Kolegium RIO w Lublinie w uchwale nr 124/2016 z dnia 15 czerwca 2016 r. stwierdziło nieważność uchwały Rady Miejskiej w Kocku - w której zaplanowano wydatek na zakup dokumentacji projektowej budowy komisariatu w paragrafie 6050 - wskazując, że przepisy ustawy o Policji nie przewidują wsparcia o rzeczowym charakterze, a funkcjonowanie Policji może być wspierane tylko za pośrednictwem Funduszu Wsparcia Policji w oparciu o porozumienie z właściwym komendantem wojewódzkim lub powiatowym. Wyrażane są jednak także odmienne poglądy, a to że wsparcie Policji może być klasyfikowane także do innych paragrafów niż 2300 czy 6170. RIO w Bydgoszczy w Biuletynie Informacyjnym nr 1 (55) 2007 RIO w Bydgoszczy wyjaśniła, że jednostki samorządu terytorialnego mogą dofinansowywać Policję, przekazując środki finansowe na Fundusz Wsparcia Policji - klasyfikując wydatki na ten cel w § 3000 (obecnie 2300) lub w § 61700. Jednakże za dopuszczalną uznano też drugą formę udzielania pomocy Policji przez jednostki samorządu terytorialnego – tj. pomoc tzw. rzeczową, np. przez zakup urządzeń materiałów, samochodów, przeprowadzanie remontów klasyfikując odpowiednio do rodzaju pomocy - stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2006 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji /.../ do § 4210 - "Zakup materiałów i wyposażenia", § 4270 - "Zakup usług remontowych", § 6060 "Wydatki na zakupy inwestycyjne jednostek budżetowych". Takie stanowisko było też prezentowane w piśmiennictwie (por. "Finansowanie Policji przez jednostki samorządu terytorialnego" - Lidia Dudek, członek RIO w Bydgoszczy, Marcin Woźniak, główny księgowy, naczelnik Wydziału Finansów Komendy Wojewódzkiej Policji w Bydgoszczy - Finanse Komunalne, miesięcznik Regionalnych Izb Obrachunkowych nr 4/2007). W ocenie składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego - co było już przedmiotem rozważań - w świetle całokształtu regulacji zawartej w art. 13 ustawy o Policji należy opowiedzieć za poglądem o dopuszczalności uczestniczenia w porywaniu określonych prawem wydatków Policji nie tylko przez przekazywanie środków finansowych/dokonywanie wpłat na Fundusz Wsparcia Policji, ale także przez "bezpośrednie" pokrywanie wydatków, jeżeli są to wydatki inwestycyjne, modernizacyjne czy remontowe. W rozpatrywanym przypadku (co nie było sporne) - zgodnie z porozumieniem "W sprawie współpracy Gminy Mrozy oraz Komendy Stołecznej Policji w budowie siedziby Komisariatu w Mrozach" - zaplanowany wydatek dotyczył zobowiązania się Gminy Mrozy do pokrycia kosztów wykonania dokumentacji projektowej budowy siedziby Komisariatu Policji w Mrozach. Zgodnie zaś ze stanowiskiem prezentowanym w zaskarżonej uchwale, zasadność klasyfikacji tego typu wydatku jako wpłaty "na fundusz celowy na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych" świadczy o tym, że pokrycie kosztów dokumentacji projektowej budowy Komisariatu w Mrozach uznano za finansowanie/dofinansowanie zadania inwestycyjnego. Trzeba mieć też na względzie, że zgodnie z częścią wstępną załącznika nr 4 do rozporządzenia w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych zarówno § 6050 - "Wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych" jak i § 6170 - "Wpłaty jednostek na państwowy fundusz celowy na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych /.../" należą do grupy wydatków majątkowych. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej uchwały jedynym powodem stwierdzenia nieważności uchwały Rady Miejskiej w Mrozach w części dotyczącej przeniesienia wydatku w dziale 754 "bezpieczeństwo publiczne i ochrona przeciwpożarowa" z rozdziału 75405 "Komendy powiatowe policji" z § 6170 "Wpłaty jednostek na fundusz celowy na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych" do rozdziału 75404 "Komendy wojewódzkie policji" do § 6050 "Wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych". W uzasadnieniu tej uchwały stwierdzono wyłącznie, że jedyną zgodną z art. 13 ustawy o Policji formą uczestnictwa jednostek samorządu terytorialnego w pokrywaniu kosztów związanych z funkcjonowaniem Policji jest dokonywanie wpłat na Fundusz Wsparcia, brak zaś podstaw prawnych do dokonywania za pośrednictwem Komendy Stołecznej Policji darowizny rzeczowej Komisariatowi Policji w Mrozach. Nie powinno jednak budzić wątpliwości, że działając na zasadzie określonej art. 134 § 1 ppsa Sąd I instancji - rozpoznając sprawę w przedmiocie nieważności uchwały w sprawie zmian w budżecie gminy - winien odnieść się także do kwestii prawidłowości przyporządkowania planowanych wydatków do konkretnego paragrafu klasyfikacji wydatków i środków, co winno znaleźć odzwierciedlenie w pisemnych motywach rozstrzygnięcia. W tej materii Sąd I instancji nie zajął stanowiska. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak też jakiegokolwiek odniesienia się do faktu, że w sprawie planowany wydatek na pokrycie kosztu wykonania dokumentacji projektowej budynku Komisariatu (zaklasyfikowany do § 6050 - jako wydatek inwestycyjny jednostki budżetowej) określany jest też jako darowizna rzeczowa, czy też jako nieprzewidziane art. 13 ust. 3 ustawy o Policji finansowanie Policji w formie dotacji. Kwestie z tym związane pozostają jednak poza kontrolą kasacyjną z racji wskazanej na wstępie zasady związania Naczelnego Sądu Administracyjnego skargą kasacyjną. Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna - nie mając usprawiedliwionych podstaw - podlegała oddaleniu. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 ppsa, orzekł jak w sentencji wyroku.