I FSK 246/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 11 maja 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 października 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 812/16 w sprawie ze skargi J. sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 4 maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. oddala skargę kasacyjną. Skargą kasacyjną został zaskarżony wyrok z 17 października 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 812/16, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę J. sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z 4 maja 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Lublinie ustalił, że J.sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: "spółka" lub "skarżąca") zawyżyła podatek naliczony w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 2009 r., odliczając podatek naliczony z 119 faktur dokumentujących zakup sprzętu komputerowego wystawionych przez firmę F.H.U. M. [...], niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. Z ustaleń organu wynikało, że w 2009 r. spółka prowadziła działalność gospodarczą związaną ze sprzedażą części i urządzeń komputerowych oraz świadczyła usługi budowlane. Cały sprzedany spółce sprzęt komputerowy miał pochodzić od F.H.U. M., która z kolei miała go nabyć od spółek Hurtownia Technologii Komputerowych oraz J., co potwierdzały faktury sprzedaży. W ocenie organu podatkowego spółki te były wykorzystywane przez D.J. w procederze handlu tzw. pustymi fakturami. Organ podatkowy uznał, że w świetle art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zawarty w zakwestionowanych fakturach. Ponadto zdaniem organu spółka miał świadomość uczestnictwa w oszustwie podatkowym. Po rozpatrzeniu odwołania spółki Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 21 grudnia 2015 r. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie spółka domagała się uchylenia decyzji organu odwoławczego, zarzucając naruszenie: 1. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT poprzez określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług odmiennie od zadeklarowanego przez nią; 2. art.193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez nieuznanie rejestru zakupów VAT za 2009 r., pomimo braku podstaw do pominięcia danych zawartych w księgach podatkowych, 3. art. 187 w zw. z art. 120 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez: prowadzenie postępowania bez zachowania odpowiedniego obiektywizmu, selektywnie, z oparciem się na dowodach budzących uzasadnione wątpliwości, w zakresie powiązania spółki ze zdarzeniami mającymi miejsce w innych przedsiębiorstwach, włącznie z tymi w ogóle nieznanymi reprezentantowi podatnika, dokonanie ustaleń faktycznych dotyczących obrotu częściami komputerowymi bez dostępu do dokumentacji księgowej; 4. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie podatnika do organów podatkowych; 5. art. 180 i 192 Ordynacji podatkowej, poprzez oparcie ustaleń faktycznych na zeznaniach świadków w żaden sposób nie odnoszących się do 2009 r., a dotyczących działalności firm D.J. w ogólności lub wprost do lat 2006-2008; 6. art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez poczynienie błędnych ustaleń. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie złożył odpowiedź na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko i argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uznał skargę za niezasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie Sąd wskazał, iż określając prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. organy zakwestionowały faktury wystawione na rzecz spółki przez firmę M., jako nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W ocenie Sądu skarżąca spółka ograniczyła się do polemiki z oceną dowodów dokonaną przez organy podatkowe. Według Sądu, postępowanie zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej. Organy orzekające zgromadziły w szczególności pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Tym samym za niezasadne Sąd uznał zarzuty skargi, iż podczas gromadzenia i oceny materiału dowodowego w toku postępowania organy dopuściły się naruszenia zasad wynikających z art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 w zw. z art. 120, art. 191 i art. 192 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał, iż w toku postępowania organy bezsprzecznie udowodniły, że towary wskazane w zakwestionowanych fakturach nie zostały w rzeczywistości dostarczone. Zwłaszcza, że spółka nie przytacza żadnych wiarygodnych twierdzeń, okoliczności i dowodów, które potwierdziłyby forsowaną przez siebie tezę o wykonaniu zakwestionowanych dostaw. Same gołosłowne i niepoparte konkretnym materiałem dowodowym twierdzenia nie mogą ostać się w świetle ustaleń i analizy dokonanej przez organy podatkowe. Materiał dowodowy, zgromadzony zarówno w toku niniejszego postępowania, jak i w toku innych postępowań podatkowych oraz karnych świadczy o tym, że firmy te nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej i nie posiadały towaru, który mógł być odsprzedany firmie F.H.U. M. Skarżąca spółka nie miała zatem podstaw do odliczenia podatku wynikającego z tych faktur, a zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT Sąd uznał za bezzasadny. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka. Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT poprzez jego błędne zastosowanie, a w konsekwencji określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług odmiennie od deklarowanego przez skarżącą, pomimo braku podstaw do takiego rozstrzygnięcia, 2. art. 193 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez pozbawione podstaw faktycznych uznanie prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych za nierzetelne w części dotyczącej obrotu z F.H.U. M. [..], pomimo braku podstaw do przyjęcia, by dokumentowane w nich transakcje miały fikcyjny charakter, 3. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 996 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 187 w zw. z art. 120 i art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez: - rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w oparciu o ustalenia niewykazane w postępowaniu przed organami podatkowymi obydwu instancji, a w szczególności w części dotyczącej rzekomego obiegu środków finansowych i przypisanie reprezentantom spółki, iż otrzymywali od D.J. zwrot środków finansowych przelanych na konta przez niego zarządzanych przedsiębiorstw za rzekomo fikcyjnie wystawione faktury, - powiązanie działalności spółki z aktywnościami przedsiębiorstw D.J. w sytuacji, gdy pomiędzy nimi a skarżącą przeprowadzono jedynie transakcje prawidłowo wykazane i zaewidencjonowane w księgach rachunkowych 4. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez poczynienie błędnych ustaleń, w szczególności: - przyjęcia, że rzekomy wystawca fikcyjnych faktur R.K. działał za wiedzą i zgodą reprezentantów skarżącej, - nie znajdujące potwierdzenia w zebranych dowodach przyjęcie, że wystawione pomiędzy skarżącą a R.K. dokumenty kasowe nie dokumentują rzeczywistych przepływów finansowych, lecz służą wyłącznie pozornym rozliczeniom księgowym, - przypisanie skarżącej dysponowania towarem pochodzącym ze źródeł nieujawnionych, - zaniechanie przeprowadzenia czynności weryfikujących dane uzyskane w drodze przesłuchania świadków, pomimo konieczności sprawdzenia zgodności ich przekazu ze stanem faktycznym. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 p.p.s.a. uznał, że skarga kasacyjna nie jest uzasadniona. Na wstępie przypomnieć należy, iż w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Podnosząc zarzuty uchybienia przepisom proceduralnym strona powinna uwzględnić przy ich konstruowaniu, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawa kasacyjna obejmująca zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczna (tj. mogąca prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej) jedynie w przypadku, gdy zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazanie, że taki potencjalny istotny wpływ na rozstrzygnięcie zachodzi, należy również do strony, gdyż w tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do zastępowania jej w prawidłowym formułowaniu podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Powyższe przypomnienie było konieczne, ponieważ zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga kasacyjna złożona w niniejszej sprawie nie w pełni realizuje powyższe wymogi. Autor rozpoznawanego środka zaskarżenia wskazał w pierwszej kolejności, iż w zakresie konstrukcji zarzutów i ich uzasadnienia, nawiązuje on do składanych przez stronę środków zaskarżenia na wcześniejszych etapach postępowania, tj. odwołania od decyzji organu pierwszej instancji oraz skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Ponadto stwierdzono, że zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego zamieszczony w skardze kasacyjnej "wynika z błędnego zastosowania przez WSA przepisów prawa na skutek odmiennego od podatnika określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009r., co jest pochodną poczynienia najpierw przez organy podatkowe, potem zaś przez Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnych ustaleń faktycznych". Analizując treść zarzutów i uzasadnienia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, iż intencją autora skargi kasacyjnej było przede wszystkim podważenie ustaleń stanu faktycznego, stanowiącego podstawę wydania przez organy podatkowe zaskarżonych rozstrzygnięć, które w pełni zaakceptował Sąd pierwszej instancji. Biorąc pod uwagę akta sprawy Naczelny Sąd Administracyjny za prawidłowe uznaje stwierdzenie Sądu pierwszej instancji, iż w toku postępowania organy podatkowe udowodniły, że towary wskazane w zakwestionowanych fakturach VAT nie zostały w rzeczywistości dostarczone przez podmiot figurujący jako ich wystawca. Rację ma Sąd pierwszej instancji, że skarżąca spółka nie przytacza żadnych wiarygodnych twierdzeń, okoliczności i dowodów, które potwierdziłyby jej tezę o rzeczywistym wykonaniu spornych dostaw. Z akt sprawy wynika bowiem, że firma M. sprzęt będący przedmiotem rzekomej dostawy do skarżącej spółki miała nabyć od spółek [...] oraz J.. Podmioty te nie posiadały środków, aby wykonać dostawy sprzętu komputerowego o tak znacznej wartości, nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej, a ich aktywność sprowadzała się do wystawiania fikcyjnych faktur VAT na zamówienie różnych podmiotów gospodarczych. Spółki te funkcjonowały w grupie podmiotów zarządzanych przez D.J. (tj. [...].), wystawiając sobie nawzajem, w różnych konfiguracjach tzw. puste faktury. Aby mieć pokrycie w fakturach zakupu na rzekomą sprzedaż wykazywaną w fakturach, osoby trzecie za namową D.J. zakładały firmy w celu wystawiania faktur zakupowych dla tych spółek. Ustalono ponad wszelką wątpliwość, że spółki te nie dysponowały towarem, który miał być sprzedany za pośrednictwem F.H.U. M. do skarżącej spółki. Zgodzić należy się z Sądem pierwszej instancji, iż ww. ustalenia - poczynione zarówno w niniejszej sprawie, oraz w innych postępowaniach, zakończonych wydaniem odpowiednich decyzji - prowadziły do logicznego wniosku, że skoro wyłączni dostawcy F.H.U. M. w rzeczywistości nie mogli dostarczyć tej firmie towaru, to również jego rzekoma odsprzedaż do skarżącej spółki musiała mieć charakter fikcyjny. Zaakceptować również należy stwierdzenie tego Sądu, że o wadliwości zaskarżonej decyzji nie mogły świadczyć podnoszone przez skarżącą zastrzeżenia co do poszczególnych dowodów, z uwagi na ich fragmentaryczny charakter, podczas gdy zaproponowany przez organy podatkowe stan faktyczny był wynikiem całościowej oceny szerokiego materiału dowodowego. Za Sądem pierwszej instancji należy wskazać na okoliczności świadczące o tym, że faktury VAT wystawione przez F.H.U. M. nie dokumentują rzeczywistych transakcji: - wynikający z zeznań świadków opis sposobu działania spółek zarządzanych przez D.J. (posługiwanie się fikcyjnymi fakturami zarówno zakupowymi, jak i sprzedażowymi, brak pracowników, zaplecza magazynowego, umów firmami kurierskimi) - do wystawiania pustych (fikcyjnych) faktur VAT dla firm D.J. przyznali się: [...], którym to osobom przedstawiono zarzuty, - brak dowodów na dysponowanie przez F.H.U. M. towarem, na sprzedaż którego zostały wystawione sporne faktury, gdyż: podmioty wskazane jako dostawcy sprzętu komputerowego dla tej firmy wystawiały fikcyjne faktury; opisany w zeznaniach M.K. i D.J. mechanizm współpracy pomiędzy nimi (jedna osoba zajmująca się tylko zakupami, druga tylko sprzedażą) jest niewiarygodny, poza tym zeznania w tym zakresie nie są spójne; ponadto M.K. nie był zatrudniony w kontrolowanym okresie w żadnej ze spółek mających dostarczać towar spółce J. lub F.H.U. M.; zeznania M.K. i D.J. odnoszące się do miejsca składowania towarów są niespójne i nie zostały potwierdzone przez żadnego z przesłuchiwanych, m.in. na tę okoliczność, świadków - tj. pracowników spółek D.J., - brak dowodów na transport towarów do spółki J., z uwagi na rozbieżne zeznania odnoszące się do tego, kto miał ponosić koszty transportu - wg R.K. - dostawca, wg D.J. – odbiorca; w rejestrach zakupu F.H.U. M. nie ujęto faktur od firm kurierskich - z zeznań pracowników księgowo-biurowych zatrudnionych w spółkach zarządzanych przez D.J. wynika, że nie dostawali do zaksięgowania faktur od firm kurierskich, zeznania jakoby towary miały być dostarczane transportem własnym dostawcy (przywożone przez M.K. i W.C.) nie są wiarygodne, z uwagi na sprzeczność z innymi dowodami w sprawie dotyczącymi pochodzenia towarów, transportu i jego odbioru; sprzeczne zeznania pracowników skarżącej spółki odpowiedzialnych za magazyn, tj. [...] dotyczące odbioru towaru z firmy R.K., - występowanie R.K. w stosunku do spółki J. w podwójnej wzajemnie wykluczającej się roli, a z zeznań R.K. oraz świadków nie wynika wiarygodne wytłumaczenie dla takiego nietypowego ułożenia stosunków handlowych, - brak ekonomicznego uzasadnienia dla pośrednictwa firmy R.K.w transakcjach, podczas gdy firma ta nie posiadała środków na zakup towarów o wielomilionowej wartości, a oferta firmy D.J. była znana spółce J., - brak podstawowej wiedzy u osób zarządzających spółką J., tj. [...], na temat spółki HTK (kto był w zarządzie, gdzie mieściła się siedziba, kto reprezentował tę spółkę), - brak wiedzy o firmie D.J. wśród pracowników spółki J. odpowiedzialnych za magazyn i zakup towaru, - przepływy pieniężne pomiędzy skarżącą spółką a F.H.U. M. oraz podmiotami związanymi z D.J., świadczące o tym, że środki pieniężne były niezwłocznie wypłacane przez osoby zależne od D.J. bez związku z jakimikolwiek zakupami towarów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wszystkie wskazane powyżej okoliczności rozpatrzone łącznie i we wzajemnym powiązaniu uzasadniały twierdzenie, iż zakwestionowane faktury VAT pochodzące od F.H.U. M. nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, związku z czym skarżąca spółka w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nie miała podstaw do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur wynikającego. Zarzutami skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnieniem nie podważono tej oceny. Ogólnikowe stwierdzenia o poczynieniu błędnych ustaleń w zakresie: "przyjęcia, że rzekomy wystawca fikcyjnych faktur R.K. działał za wiedzą i zgodą reprezentantów skarżącej", "przyjęcia, że wystawione pomiędzy skarżącą a R.K.dokumenty kasowe nie dokumentują rzeczywistych przepływów finansowych, lecz służą wyłącznie pozornym rozliczeniom księgowym", "przypisanie skarżącej dysponowania towarem pochodzącym ze źródeł nieujawnionych", zaniechanie "przeprowadzenia czynności weryfikujących dane uzyskane w drodze przesłuchania świadków, pomimo konieczności sprawdzenia zgodności ich przekazu ze stanem faktycznym", nie zostały poparte rzeczową argumentacją i dlatego nie mogą wywołać skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku. Nie może być uwzględniony zarzut, iż doszło do naruszenia przepisów regulujących prowadzenie postępowania dowodowego i zasady ich oceny (art. 120, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej), poprzez rozstrzygnięcie sprawy "w oparciu o ustalenia niewykazane w postępowaniu przed organami podatkowymi obu instancji". Z powołanych przepisów nie wynika bezwzględny obowiązek organów podatkowych do oparcia wydanego w danej sprawie rozstrzygnięcia jedynie na dowodach przeprowadzonych przez organ rozstrzygający sprawę, gdyż w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości podczas gromadzenia materiału dowodowego. Oznacza to, iż organy podatkowe są uprawnione do posłużenia się materiałem dowodowym zgromadzonym w ramach innych postępowań (podatkowych, karnych), pod warunkiem prawidłowego ich włączenia w poczet materiału dowodowego danej sprawy. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał nieprawidłowości we włączeniu dowodów pozyskanych w ramach postępowań dotyczących innych podmiotów w poczet materiału dowodowego niniejszej sprawy. Zgodzić należy się z Sądem pierwszej instancji, który uznał, iż pomimo wskazywanych przez skarżącą sprzeczności w zeznaniach, bądź braku ich precyzji, nie zostały one skutecznie podważone ponieważ "spółka wciąż nie dostarczyła żadnych dowodów, które mogłyby świadczyć o tym, że firma M. weszła w posiadanie sprzętu rzekomo odsprzedanego później skarżącej spółce". Podkreślenia wymaga, iż organy podatkowe szczegółowo przeanalizowały wszystkie zeznania i tam, gdzie odmawiano im wiarygodności zostało to prawidłowo uzasadnione. Biorąc to wszystko pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 w zw. z art. 120 i art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższej oceny zaakceptować należało stanowisko Sądu pierwszej instancji który uznał, iż organy podatkowe prawidłowo rozstrzygnęły na podstawie kompleksowej oceny i szczegółowej analizy materiału dowodowego, iż faktury VAT wystawione na rzecz skarżącej spółki przez F.H.U. M. nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a zatem skarżąca nie miała podstaw do odliczenia podatku wynikającego z tych faktur. Naczelny Sąd Administracyjny mając na względzie związanie wynikające z art. 183 § 1 p.p.s.a. nie mógł skutecznie rozpoznać zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, z uwagi na brak ich właściwego uzasadnienia. Stwierdzenie autora skargi kasacyjnej, iż "w tych okolicznościach brak było podstaw do przyjęcia i zastosowania wobec J.Sp. z o.o. normy z art. 86 ust. 1 i 2 pkt. 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w brzemieniu właściwym dla czasu powstania zobowiązania podatkowego. Zastosowanie tak zbudowanej normy prawnej w stanie faktycznym ustalonym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 17 października 2016 r. stanowi mające wpływ na wynik sprawy naruszenie prawa materialnego, co uzasadnia zarzut skargi kasacyjnej", w żadnej mierze nie może być uznane za prawidłowe uzasadnienie naruszenia wspomnianych przepisów. Z kolei wskazując na naruszenie art. 193 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, stwierdzono jedynie, że doszło do niego "poprzez pozbawione podstaw faktycznych uznanie prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych za nierzetelne w części dotyczącej obrotu z F.H.U. M. R.K., pomimo braku podstaw do przyjęcia, by dokumentowane w nich transakcje miały fikcyjny charakter". Również w przypadku tej grupy zarzutów, ich ogólnikowość i brak uzasadnienia czynią je nieskutecznymi. Wobec wykazanej niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. W odpowiedzi na skargę kasacyjną sformułowany został wniosek o zasądzenie na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania kasacyjnego, jednak z uwagi na fakt, iż pisma tego nie sporządził profesjonalny pełnomocnik, brak było podstaw prawnych do uwzględnienia tego wniosku.