II FSK 3654/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 4 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 22 września 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 594/16 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 31 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 22 września 2016 r. o sygn. akt I SA/Sz 594/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę M. [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") złożoną na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 31 marca 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 rok. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Powołując przepisy art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zarzucono wyrokowi naruszenie: - art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 180 § 1, art. 191, art. 121 § 1, w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "O.p."), poprzez wadliwie przeprowadzoną kontrolę działalności administracji publicznej polegającą na zaakceptowaniu przez Sąd nieprzeprowadzenia przez organy podatkowe wyczerpującego postępowania dowodowego, w tym pominięcia okoliczności, które wskazywały na podejmowanie przez "E." sp. z o.o. działań względem spornej nieruchomości, świadczących o tym, iż podmiot ten jest posiadaczem nieruchomości bez tytułu prawnego oraz uznanie, że stan faktyczny został prawidłowo ustalony; naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, doprowadziły bowiem Sąd do oparcia rozstrzygnięcia na wadliwie ustalonym stanie faktycznym, a w konsekwencji do uznania, iż "E." nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości i w konsekwencji do oddalenia skargi Spółki; - art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz 180 § 1, art. 191 oraz 122 O.p., poprzez wadliwie przeprowadzoną kontrolę działalności administracji publicznej polegającą na zaakceptowaniu przez Sąd dokonanej przez organy podatkowe błędnej oceny materiału dowodowego i dokonanie oceny charakteru posiadania nieruchomości przez "E." w oderwaniu od całokształtu zebranego materiału dowodowego; naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, doprowadziło bowiem Sąd do błędnego uznania, iż "E." nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości i w konsekwencji do oddalenia skargi Spółki; - art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. – dalej: "u.p.o.l.") poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że posiadacz (bez tytułu prawnego) gruntu należącego do Skarbu Państwa, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy nieruchomości zostały oddane w posiadanie zależne, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż to Spółka, a nie "E." - jako posiadacz bez tytułu prawnego - jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie nie udzieliło odpowiedzi na wniesioną skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę tylko w granicach skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.), z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania, co oznacza związanie przytoczonymi w skardze kasacyjnej podstawami określonymi w art. 174 p.p.s.a. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., (a w rozpoznawanej sprawie przesłanek tych brak), to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Ponadto w przypadku podniesienia w skardze kasacyjnej jednocześnie zarzutów naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego należy w pierwszej kolejności rozpatrzyć te pierwsze, ponieważ determinują one ocenę prawidłowego zastosowania lub właściwej wykładni przepisów prawa materialnego powołanych w tej sprawie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Naruszenie przez organ podatkowy norm dotyczących zebrania i oceny materiału dowodowego (wskazanego art. 122 w związku z art. 180 i art. 191 O.p.) może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy wbrew obowiązkowi należytego wyjaśnienia sprawy nie ustalają one faktów, czy zdarzeń, które mają znaczenie dla załatwienia sprawy, czyli mają znaczenie dla zastosowania określonej normy prawa materialnego. Warunkiem uwzględnienia w niniejszej sprawie skargi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a., byłoby ustalenie przez Sąd pierwszej instancji istnienia naruszenia przepisów postępowania przez organ podatkowy rozpatrujący przedmiotową sprawę oraz stwierdzenie, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a więc gdyby nie było stwierdzonego naruszenia przepisów prawa, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej byłoby inne. Oznacza to, że można zarzucić sądowi naruszenie wyżej wymienionego przepisu tylko, gdyby sąd ten stwierdził takie naruszenie prawa, a mimo to nie spełnił dyspozycji powołanej normy prawnej i nie uchylił zaskarżonego orzeczenia. Natomiast w rozpatrywanej sprawie przedstawione przez Sąd pierwszej instancji przesłanki oddalenia skargi (art. 151 p.p.s.a.) nie pozwalały na zastosowanie w tej sprawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., gdyż Sąd ten nie stwierdził takich naruszeń prawa, które mogły mieć wpływ na sposób jej rozpatrzenia przez organ podatkowy. Sąd pierwszej instancji - wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej - dokonał wnikliwej oceny zaskarżonej decyzji SKO w Szczecinie z 31 marca 2016 r., potwierdzając, że Kolegium z zachowaniem podstawowych zasad postępowania podatkowego i dowodowego podjęło działania celem ustalenia prawdy obiektywnej, w kontekście sporu jaki zaistniał w sprawie, a mianowicie czy Skarżąca zasadnie uznana została za podatnika podatku od nieruchomości od ww. gruntów. Błędne jest także stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym to sp. z o.o. "E." – jako posiadacz samoistny nieruchomości Skarbu Państwa bez tytułu prawnego – jest podatnikiem tego podatku na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. Z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: (1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; (2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; (3) użytkownikami wieczystymi gruntów; (4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, A. lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Z uregulowania zawartego w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. wynika zatem jednoznacznie, że podatnikiem będzie osoba, której właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie na podstawie umowy, a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość publiczną w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem posiadania na podstawie określonego stosunku prawnego. Podatnikiem podatku od nieruchomości będzie również posiadacz nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie jest bez tytułu prawnego, co oznacza objęcie w posiadanie nieruchomość nie na podstawie umowy, ani innego tytułu prawnego. Podatnikiem - w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego - nie będzie zatem osoba, która objęła w posiadanie nieruchomość publiczną nie od właściciela, ale od posiadacza, który dysponuje już takim prawem na podstawie określonego stosunku prawnego. Taka właśnie okoliczność wystąpiła w niniejszej sprawie, bowiem Skarżąca nie kwestionuje faktu nabycia w dniu 17 sierpnia 2011 r. od A. Sp. z o.o. prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych nieruchomości (16 działek gruntu) o łącznej powierzchni 45.150 m2, położonych na terenie Gminy Miasta S. Zatem to Skarżąca na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest podatnikiem podatku od nieruchomości od tych gruntów. Ewentualne spory dotyczące wydania nieruchomości (po zawarciu umowy sprzedaży) i zakresu jej posiadania, pozostają bez znaczenia z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Konflikty pojawiające się między sprzedającym a kupującym należą do materii prawa cywilnego i nie mogą rodzić konsekwencji na gruncie podatku od nieruchomości, z uwagi na jednoznaczną treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Nie można zgodzić się ze Skarżącą, że sp. z o.o. "E." - wykonując tzw. prawo zatrzymania z art. 496 K.c. – jest posiadaczem samoistnym spornych nieruchomości Skarbu Państwa. Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 11 listopada 1977 r. o sygn. akt III CZP 75/77 (OSNC 1978/5-6/86) stwierdził, iż ustawa nie przewiduje dla posiadacza rzeczy, któremu przysługuje prawo zatrzymania i który zgłosił ten zarzut w procesie o wydanie rzeczy, prawa jej posiadania i korzystania z niej; prawo zatrzymania ogranicza się bowiem jedynie do wstrzymania się ze spełnieniem świadczenia należnego wierzycielowi aż do zaspokojenia przez wierzyciela własnej pretensji dłużnika. Żadne dalej idące uprawnienia nie są z prawem zatrzymania związane. Końcowo należy wyjaśnić, że uzasadnienie niniejszego orzeczenia oparte zostało na motywach przedstawionych przez NSA w wyroku z dnia 4 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3656/16, w którym Sąd wypowiadał się w sprawie skarżącej w tym samym podatku, jednak w innym okresie rozliczeniowym. Z tych względów zarzuty skargi kasacyjnej i argumentacja przedstawiona w jej uzasadnieniu okazały się nietrafne, co obligowało Naczelny Sąd Administracyjny do oddalenia tej skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a.