I SA/Kr 884/16

|Sygn. akt I SA/Kr 884/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 4 października 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Waldemar Michaldo (spr.), WSA Ewa Michna, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2016 r., sprawy ze skarg P. S.A. w W., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 16 maja 2016 r. Nr [...],[..],[...],[...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011, 2012, 2013 i 2014 rok, , , - s k a r g i o d d a l a -, , Czterema decyzjami z dnia 16 maja 2016 r. (Nr [...],[...],[...],[...]) Samorządowe Kolegium Odwoławcze, utrzymało w mocy decyzje Burmistrza Miasta G. z dnia 7, 8 ,15 i 23 grudnia 2015 r., którymi organ I instancji określił P. S.A. z siedzibą w W. wysokość zobowiązania podatkowego w tytułu podatku od nieruchomości: za rok 2011 – w kwocie 69.997,00 zł; za rok 2012 – w kwocie 72.616,00 zł; za rok 2013 w kwocie 75.040,00 zł, za rok 2014 w kwocie 71.541,00 zł. W podstawie prawnej decyzji organu odwoławczego powołano art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 poz. 613 ze zm.) w związku z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2015, poz. 520 ze zm.) oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3, art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 poz. 849 ze zm.). Decyzje te wydano w następującym stanie faktycznym: Wnioskiem z dnia 22 grudnia 2014 r. P. S.A z siedzibą w W.zwróciła się o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 - 2014 składając jednocześnie korekty deklaracji za ww. okres. Spółka wyjaśniła, że w okresie 2009 - 2014 wykazała w deklaracjach na podatek od nieruchomości działki nr 27/1 i nr 27/3, obręb Kobylanka jako grunty związane z działalnością gospodarczą, podczas gdy grunty te w ewidencji gruntów i budynków oznaczone są jako grunty orne i nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki po uwzględnieniu korekty kwota podatku nadpłaconego wynosi: za 2011 - 13 671,00 zł, za 2012 r. – 14 240,00 zł, za 2013 r. – 14.840, za 2014 r. - 14 840,00 zł. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w wyliczeniu podatku od nieruchomości za lata 2010-2014 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2010 – 2014, w wyniku którego wydał w dniach 7, 8, 15, 23 grudnia 2015 r. opisane na wstępie decyzje określające Spółce zobowiązanie podatkowe od nieruchomości za ww. lata. W obszernym uzasadnieniu decyzji organ I instancji wyjaśnił przesłanki podjętego rozstrzygnięcia oraz sposób wyliczenia podatku w oparciu o zebrany w aktach sprawy materiał dowodowy. Niższa wysokość stwierdzonej nadpłaty w stosunku do wynikającej z korekt deklaracji wynikała z uznania przez organ, że grunty będące w użytkowaniu wieczystym Spółki, a zarządzane przez P. S.A. nr [...] oraz pozostałe części działek nr [...], powinny być opodatkowane w Spółce. (P. S.A.) Organ I instancji zauważył m.in., iż w wyniku przeprowadzonej analizy informacji z danych ewidencji gruntów i budynków sporządzonej przez Starostwo Powiatowe w G. według stanu na dzień 1 stycznia 2014 r. oraz danych przekazanych przez Podatnika ustalono, że w złożonych deklaracjach na podatek od nieruchomości na rok 2014 Podatnik nie wykazał działek nr [...] oraz części działek nr [...] i [...] które zgodnie z ww. ewidencją stanowią własność Skarbu Państwa, a użytkownikiem wieczystym jest Podatnik. W piśmie z dnia 4 maja 2015 r. Podatnik wyjaśnił, że nie deklaruje podatku od nieruchomości od działek nr [...] ze względu na fakt, że działki te zostały przekazane w zarząd spółce P.. Działki te związane są z infrastrukturą kolejową, a w szczególności z liniami kolejowymi, których zarząd jest powierzany wyspecjalizowanej w tym zakresie spółce, jaką jest P.. Podatnik nie przedłożył jednak żadnych dokumentów, na podstawie których ww. nieruchomości zostały przekazane. Organ I instancji wskazał, że jeżeli nawet nieruchomości ww. zostały przekazane w zarząd przez Podatnika Spółce P., np. na podstawie umowy, obowiązek podatkowy ciąży nadal na użytkowniku wieczystym. Zgodnie z obowiązującymi przepisami zawarta umowa nie przenosi obowiązku podatkowego. Spółka P. nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w G.. Nie może być więc uznana za podatnika podatku od nieruchomości. W tym zakresie Burmistrz Miasta G. podkreślił, iż obowiązek podatkowy to zgodnie z art. 4 ww. Ordynacji podatkowej, nieskonkretyzowana powinność świadczenia pieniężnego o charakterze przymusowym na rzecz Skarbu Państwa bądź właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że podmiot, który spełnia cechy, bądź którego sytuacja faktyczna wypełnia elementy hipotezy normy prawnej nakładającej obowiązek podatkowy, jest podatnikiem. Należy jednakże odnieść się do regulacji zawartej w Konstytucji RP. Jej art. 84 stanowi, że obowiązek ponoszenia ciężarów publicznych i świadczeń publicznych, w tym podatków, dotyczy każdego. Obowiązek taki może wynikać jedynie z ustawy. Regulacja ta wyłącza zatem możliwość swobodnego, umownego określania innego podmiotu, który zamiast podatnika będzie obciążony obowiązkiem podatkowym. Postanowienie takie jest nieważne na podstawie art. 58 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), jako sprzeczne z ustawą. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się Spółka, która w złożonych odwołaniach podniosła, że decyzje organu I instancji wydane zostały z naruszeniem przepisów prawa materialnego, tj.: art. 3 ust. 1 oraz art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, że działki nr [...] oraz pozostałe części działek nr [...] dalej łącznie: Grunty P. - powinny być deklarowane do opodatkowania przez P., podczas gdy grunty znajdują się we władaniu posiadacza samoistnego, jakim jest P. S.A. (dalej: P.). Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu podatkowego dotyczącym gruntów P., uznając je za niezasadne i nieznajdujące oparcia w obowiązujących przepisach prawa. Zdaniem Spółki, podatek od nieruchomości od tych działek powinien być płacony przez posiadacza samoistnego, którym jest P.. W odwołaniu podkreślono, iż na podstawie zawartej umowy D-50 P. oddało na rzecz P. do odpłatnego korzystania linie kolejowe oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami kolejowymi. P. zawiera w swoim imieniu i na swój rachunek umowy dotyczące korzystania z linii kolejowych. Zdaniem strony odwołującej się skoro P.: włada nieruchomościami w takim zakresie, jak czyni to właściciel, wykorzystując faktyczną możliwość władania rzeczą, do jakiej właściciel jest uprawniony; faktycznie włada nieruchomościami z zamiarem władania dla siebie; nie kryje woli władania nieruchomościami, lecz uzewnętrznia ją wobec innych podmiotów - to właśnie ten podmiot jest posiadaczem samoistnym nieruchomości. Zgodnie więc z art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to na tym podmiocie, a nie P. ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wniosła o uchylenie decyzji Burmistrza Miasta G. i rozstrzygnięcie spraw, co do istoty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, rozpoznając wniesione odwołania, stwierdziło, że nie zasługują one na uwzględnienie. Organ odwoławczy zauważył, iż ustalając powierzchnię gruntów budynków i budowli będących przedmiotem opodatkowania za lata 2010-2014 organ I instancji stwierdził, że kierował się: 1. zapisami zawartymi w ewidencji gruntów tj. 1. danych z ewidencji gruntów, budynków i lokali sporządzony przez Starostę G. według stanu na dzień 1.01.2011r. 2. składanymi przez podatnika deklaracjami podatkowymi. 3. pisemnymi wyjaśnieniami składanymi w toku postępowania 4. sporządzonymi przez podatnika wykazami nieruchomości 5. sporządzonymi przez podatnika wykazami działek zwolnionych z opodatkowania. 6. sporządzonym przez P. S.A. Zakład Linii Kolejowych wykazem działek położonych na terenie Miasta G. i wykazanych do opodatkowania. Zdaniem Kolegium rolą organu I instancji było zatem zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie. W tym celu organ podatkowy winien kierować się dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne albowiem w myśl cyt. wyżej przepisu podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przepis ten ma charakter szczególny i określa zamknięty zakres rodzajów działalności organów administracji, dla których decydujące znaczenie mają zapisy w ewidencji gruntów. Kolegium zwróciło także uwagę, że organ I instancji przed wydaniem zaskarżonych decyzji dysponował umową (nr [...] ) zawartą w dniu 27.09.2001 r. pomiędzy P.S.A., a P.S.A., potwierdzającą fakt oddania przez P. S.A. P. S.A. do odpłatnego korzystania składników majątkowych składających się na linie kolejowe oraz dokonał analizy zapisów przedmiotowej umowy na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości za przedmiotowy rok podatkowy. Również z treści oświadczeń skarżącej Spółki składanych w toku postępowania podatkowego wynika, że przedmiotem umowy odpłatnego korzystania były sporne działki. Zdaniem Kolegium nietrafne okazały się podnoszone w odwołaniu zarzuty naruszenia w zaskarżonej decyzji przepisów prawa materialnego tj. art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach w brzmieniu obowiązującym w roku 2011 w związku z art. 336 kodeksu cywilnego. Organ podatkowy I instancji słusznie bowiem uznał, że Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości również w odniesieniu do spornych działek, które (czemu Spółka nie zaprzecza) zostały przekazane na podstawie wyżej wymienionej umowy D-50 do odpłatnego użytkowania przez P.S.A., a następnie nie zostały wniesione jako wkład niepieniężny do P. S.A. Wbrew zarzutom odwołania Spółka zachowała użytkowanie wieczyste przedmiotowych działek, co wynika z zapisów ewidencji gruntów i budynków jak również z wypisu z ksiąg wieczystych - zaś P.S.A. na mocy umowy D-50 stały się jedynie ich posiadaczem zależnym, a nie posiadaczem samoistnym. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, w tym od wskazanych w odwołaniu działek - na zasadzie art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - ciąży zatem na P. S.A. W ocenie organu odwoławczego dla ustalenia strony podmiotowej opodatkowania podatkiem od nieruchomości w rozpoznawanej sprawie zasadnicze znaczenie mają przepisy cywilnoprawne definiujące pojęcie posiadania. Zgodnie z art. 336 kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny) jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). W świetle powyższej definicji nie budzi wątpliwości, że w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy P.S.A. należy zakwalifikować jak słusznie przyjął organ I instancji - jako podmiot, któremu przysługuje "inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą". O ile Kolegium zgodziło się ze Spółką, że zakres władztwa faktycznego (corpus) P. S.A. nad przekazanymi przez P. S.A. spornymi nieruchomościami jest szeroki i odpowiada w zasadzie uprawnieniom właściciela, to jednak w zakresie drugiego wyróżnionego przez cywilistykę elementu posiadania, określonego jako animus, nie sposób uznać P. S.A. za posiadacza samoistnego. Sam fakt opłacania czynszu przesądza o tym, że posiadacz przedmiotowych spornych działek postrzega zależność swego prawa posiadania od praw właściciela (użytkownika wieczystego). Tym samym wbrew stanowisku strony odwołującej - P. S.A. nie manifestuje woli posiadania spornych działek jak właściciel. Co więcej, o takim charakterze posiadania spornych działek przesądza nie tylko zawarta umowa cywilno-prawna, ale także przepisy ustawy o komercjalizacji, w której wprost stwierdzono (art. 17 ust. 5 i 6), że własność gruntów wchodzących w skład linii kolejowych niemających uregulowanego stanu prawnego nie może zostać definitywnie przeniesiona na P. S.A. (w formie aportu) i że nieruchomości te zostaną oddane P. S.A. przez P. S.A. do nieodpłatnego korzystania na podstawie umowy. Fakt posiadania zależnego eliminuje możliwość przypisania takiemu posiadaczowi statusu podatnika podatku od nieruchomości. W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie P.zarzuciły opisanym wyżej decyzjom Kolegium naruszenie: - art. 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 336 i 339 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny poprzez uznanie, że to P., a nie P. P.S.A. (P.) występuje w charakterze podatnika podatku od nieruchomości w zakresie nieruchomości będących w posiadaniu P. na podstawie umowy z 27 września 2001 r. nr [...] , - art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, że P. nie jest podatnikiem przedmiotu opodatkowania, jakim są nieruchomości będące w posiadaniu P. na podstawie Umowy-D50. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podkreśliła, że P. faktycznie włada spornymi działkami (ma taką wolę), zachowuje się "na zewnątrz" jak ich właściciel, i tak jest postrzegana przez osoby trzecie. Spółka P. wskazała również, że zawarta umowa D-50 nie była związana z dobrowolnymi czynnościami, ale wynikała z przymusu ustawowego, co w praktyce wyłączyło istnienie stosunku zobowiązaniowego. Nowelizacja ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, jaka weszła w życie z dniem 25 maja 2003 r. wprowadziła nieodpłatne korzystanie przez P. z gruntów Spółki, jeżeli nie mogły być one wniesione do P. aportem. Restrukturyzacja miała bowiem na celu takie przekształcenie dawnego przedsiębiorstwa państwowego, aby każdy z podmiotów był odpowiedzialny za dany obszar działalności. P. przejęła ekonomiczne władztwo nad liniami kolejowymi, którymi zarządzała. Ustawa o komercjalizacji i prywatyzacji regulowała więc w sposób szczególny prawo do amortyzacji (na podstawie art. 17 ust. 8), a grunty oddane w nieodpłatne korzystanie nie stanowiły przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 10. Dodatkowo Spółka podniosła, że P. mogła być potraktowana jako podatnik z uwagi na brzmienie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych tzn. jako posiadacz nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa jeżeli posiadanie wynikało z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Na poparcie swojej tezy skarżąca Spółka przytoczyła wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2408/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 31 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 320/12. Na rozprawie w dniu 4 października 2016 r. Sąd postanowił połączyć sprawy o sygnaturach akt: I SA/Kr 884/16 (podatek od nieruchomości za 2011 r.), I SA/Kr 885/16 (podatek od nieruchomości za 2012 r.), I SA/Kr 886/16 (podatek od nieruchomości za 2013 r.) i I SA/Kr 887/16 (podatek od nieruchomości za 2014 r.), do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, i prowadzić je dalej pod wspólną sygnaturą I SA/Kr 884/16. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 718, dalej p.p.s.a.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli legalności zaskarżonych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że decyzje te są prawidłowe, a zatem skargi nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem Sądu organy prawidłowo przyjęły, że działki o numerach: [...] znajdujące się w wieczystym użytkowaniu Spółki P. (co było okolicznością niesporną i potwierdzoną wpisami do ksiąg wieczystych) stanowiły podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości Spółki P., a nie P.. Organy prawidłowo bowiem przyjęły, że P. nie był ani samoistnym posiadaczem, ani posiadaczem ww. działek w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2014 poz. 849 ze zm.). Rozpoznając przedmiotową sprawę wskazać należy na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 2123/14. Orzeczenie to odnosi się do zagadnienia, które jest kluczowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a mianowicie kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do gruntów, które zostały przekazane do odpłatnego użytkowania Spółce P.. Pogląd wyrażony w ww. orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, że to Spółka P. jest podatnikiem podatku od nieruchomości, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela. W zacytowanym powyżej orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny, przyjął, że dla ustalenia strony podmiotowej opodatkowania podatkiem od nieruchomości zasadnicze znaczenie mają przepisy cywilnoprawne, definiujące pojęcie posiadania. Zgodnie z art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). W świetle powyższej definicji nie może budzić wątpliwości, że w stanie ustalonym faktycznym P. S.A. należy zakwalifikować jako podmiot, któremu przysługuje "inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą". O ile Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się ze Spółką, że zakres faktycznego władztwa (corpus) P. S.A. nad nieruchomościami jest szeroki i odpowiada w zasadzie uprawnieniom właściciela, to jednakże uznał, że w zakresie drugiego z wyróżnianych przez cywilistykę elementu posiadania, określanego jako animus, nie sposób uznać P. S.A. za posiadacza samoistnego. Sam fakt opłacania czynszu przesądza o tym, że posiadacz nieruchomości postrzega zależność swego prawa posiadania od praw właściciela. Tym samym, P. nie manifestuje woli posiadania nieruchomości jak właściciel. Co więcej, o takim charakterze posiadania spornych nieruchomości przez P. S.A. przesądza nie tylko zawarta umowa cywilnoprawna, ale także przepisy ustawy o komercjalizacji, w której wprost stwierdzono (w art. 17 ust. 5 i 6), że własność "gruntów wchodzących w skład linii kolejowych niemających uregulowanego stanu prawnego" nie może zostać definitywnie przeniesiona na P. S.A. (w formie aportu) i że nieruchomości te zostaną oddane P. SA przez P. SA do nieodpłatnego korzystania na podstawie umowy". Fakt posiadania zależnego eliminuje możliwość przypisania takiemu posiadaczowi statusu podatnika podatku od nieruchomości. Z przyjętej przez ustawodawcę definicji posiadacza samoistnego rzeczy (jest nim ten kto nią faktycznie włada jak właściciel) można wyprowadzić wniosek, że dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny zatem swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt II CSK 17/11). Nie jest więc tak, jak to sugerowano w skardze, że z mocy ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, P. z istoty stała się posiadaczem samoistnym. Niewątpliwie ustawodawca dostrzegał skutki podatkowe ustawowego obowiązku zawarcia umowy nieodpłatnego korzystania bez przeniesienia praw właścicielskich, ale zdecydował się uregulować wyłącznie kwestie dotyczące podatku dochodowego, stanowiąc, że P. SA będzie mogła amortyzować oddany jej do korzystania majątek (art. 17 ust. 8 w brzmieniu sprzed nowelizacji z 2003 r.) oraz że umowa o korzystanie nie stanowi w P. SA i P. SA przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (do tego się sprowadzał art. 17 ust. 9 w brzmieniu zarówno przed jak i po nowelizacji z 2003 r.). Brak jest natomiast specjalnych regulacji w zakresie podatku od nieruchomości. Sąd uznał więc, że niezasadny był zarzut naruszenia art. 3 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Pogląd ten podzielają zresztą inne sądy administracyjne orzekające w sprawach Spółki w identycznych sporach (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1682/15; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 24 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1334/15). Jako niezasadne ocenić należy również zarzuty naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z powołanym przepisem podatnikiem podatku od nieruchomości będzie osoba (fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna), która objęła w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela. Wyjątek od zasady bezpośredniości przy objęciu posiadania dotyczy wyłącznie Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, co wyraźnie zostało wyeksponowane w powołanym przepisie. Takie uregulowanie oznacza, że podatnikiem będzie osoba, której właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie (z uwzględnieniem ww. wyjątku) na podstawie umowy albo innego tytułu prawnego, a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość publiczną (np. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem posiadania na podstawie określonego stosunku prawnego. Spółka nie jest Skarbem Państwa, ani jego statio fisci. P. objęło wprawdzie w posiadanie sporne grunty należące do Skarbu Państwa, ale właśnie na podstawie wtórnej umowy, której podstawą były przepisy ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji. Mając na uwadze powyższe względy, Sąd orzekł o oddaleniu skarg na zasadzie art. 151 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala. Sąd połączył sprawy obu skarg na zasadzie art. 111 § 2 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanej sprawie wszystkie skargi ze względu na osobę skarżącej Spółki oraz stan faktyczny i istotę spornych zagadnień prawnych, pozostawały ze sobą w związku w rozumieniu ww. przepisu. Uzasadnione było więc połączenie obu postępowań sądowych, wszczętych odrębnymi skargami, do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.