III SA/Kr 585/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożenna Blitek Sędziowie NSA Krystyna Kutzner (spr.) WSA Barbara Pasternak Protokolant Małgorzata Krasowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2016 r. sprawy ze skargi R. A. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Firma A w J na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 23 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru skargę oddala. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 23 lutego 2016 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r., nr [...] określającą R. A., prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą Firma A - dalej skarżący, kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 154.210,00 zł z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] z dnia [...] 2010 r., informując, że do zapłaty pozostaje kwota 146.628,00 zł wynikająca z różnicy pomiędzy kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów określoną ww. decyzją (tj. w wysokości 154.210,00 zł), a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym (tj. w wysokości 7.582,00 zł). Powyższe decyzje zostały wydane w oparciu o następujące ustalenia organów celnych : Skarżący w dniu [...] 2010 r. za zgłoszeniem celnym SAD OGL [...] zadeklarował do procedury celnej dopuszczenia do obrotu towar opisany jako: - 1 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "spodnie damskie z bawełny, tkanina , poz.1 na fakturze nr 11981 , ilość sztuk PA 503 brak ; Kontenery: [...]"; - 2 SAD opisanego w polu 31 SAD jako "kurtki damskie z włókien chemicznych , tkanina , poz. 2 na fakturze nr 14302 , ilość sztuk , PA 479 brak ; Kontenery: [...]". Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z dnia 27 grudnia 2010 r. opiewającej na kwotę 10.006,99 USD wystawionej przez W z N (Cypr) , dalej zwana W, będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chin dalej zwana B . Do zgłoszenia załączona został faktura nr [...] z dnia 20 listopada 2010 r. wystawiona przez firmę B na firmę W z dnia 20 listopada 2010 r. opiewającą na kwotę 9.744,16 USD zawierającą koszty transportu. Przedstawiono ponadto świadectwa pochodzenia z dnia 10 grudnia 2010 r. nr CN [...], CN [...], Bill of Lading (konosament) nr [...] z dnia 22 listopada 2010 r., deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...], CMR oraz oświadczenie dotyczące płatności za fakturę [...] z dnia 27 grudnia 2010 r. W dniu [...] 2010 r. towar objęty ww. zgłoszeniem celnym został zwolniony do deklarowanej procedury, bez rewizji celnej i bez weryfikacji zgłoszenia celnego. Naczelnik Urzędu Celnego przeprowadził w siedzibie skarżącego kontrolę w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych towarów za okres od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 stycznia 2012 r., rozszerzonym w części dotyczącej okresu kontroli do przedziału czasu od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 stycznia 2012 r. w związku z poleceniem Prokuratury Okręgowej nr [...] (p) z dnia 19 października 2012 r. Kontrolą objęto przedmiotowe zgłoszenie celne. Ustalenia kontroli zostały opisane w protokole kontroli z 20 listopada 2014 r. nr [...]. Ustalenia te stanowiły podstawę do wszczęcia z urzędu w dniu 10 kwietnia 2015 r. postępowania celnego zmierzającego do weryfikacji ww. zgłoszenia celnego , a następnie do wydania decyzji w dniu [...] 2015 r. nr [...], którą organ określił skarżącemu kwotę należności wynikających z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 71.409,00 zł i powiadomił o jej retrospektywnym zaksięgowaniu. Równolegle do postępowania celnego, postanowieniem z dnia [...] 2015 r., znak: [...], Naczelnik Urzędu Celnego, wszczął postępowanie podatkowe dotyczące wskazanego wyżej zgłoszenia celnego. Postępowanie to zakończyło się w dniu [...] 2015 r. wydaniem przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji nr [...], w której określono podatek od towarów i usług w prawidłowej wysokości to jest 154.210,00 zł. W uzasadnieniu ww. decyzji organ wskazał m.in. na art.29 ust.13 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2004.535) , zgodnie z którym podstawa opodatkowania w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło (...). Jako podstawę opodatkowania towarów objętych kontrolowanym zgłoszeniem celnym organ przyjął : w poz.1 SAD wartość celną towaru w wysokości 160.108,00 zł powiększoną o należne cło w wysokości 19.213,00 zł ; a w poz.2 SAD – wartość celną towaru w wysokości 465.744,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 55.889,00 zł. Należny podatek od towarów i usług organ obliczył przy zastosowaniu 22% stawki tego podatku. W odwołaniu od ww. decyzji skarżący zarzucił rażące naruszenie art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 56 prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez wydanie decyzji w oparciu o wadliwą, nieostateczną i zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015r. , nr [...]. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania stwierdził , że konsekwencją wydania decyzji w sprawie celnej dotyczącej towarów objętych kontrolowanym zgłoszeniem celnym w niniejszej sprawie , było wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego " decyzji podatkowej" , którą określono prawidłową kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w łącznej wysokości 154.210,00 zł. Decyzja celna wywołuje skutki prawne w zakresie podatku od towarów i usług w imporcie. Decyzja podatkowa jest ściśle związana z ustaleniami poczynionymi przez organy celne w postępowaniu celnym w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej importowanego towaru i należnego cła. Zaskarżona i utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Celnej decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r., nr [...] w sprawie celnej wywołuje skutki prawne do momentu jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Oznacza to, iż z momentem doręczenia decyzji, jako prawidłowe należy przyjąć elementy zgłoszenia celnego, które zmieniono zaskarżoną decyzją i jako prawidłową należy przyjąć prawnie należną kwotę cła. Mając na uwadze , że " decyzją celną" nastąpiło prawidłowe ustalenie wartości celnej towarów i określenie prawnie należnej kwoty cła , zaistniały przesłanki do zmiany podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług , jako że kwota tego podatku obliczona i wykazana w zgłoszeniu celnym była nieprawidłowa. W związku z tym organ odwoławczy stwierdził , że w zaskarżonej decyzji podatkowej organ I instancji w prawidłowy sposób określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 154.210,00zł. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , w której skarżący podniósł zarzut naruszenia : 1. art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, dalej zwane WKC , poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w oparciu o wadliwą, nieostateczną i zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015 r. nr [...]; 2. art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz art. 4 WKC poprzez wydanie przedmiotowej decyzji po upływie trzech lat od powstania długu celnego oraz całkowicie dowolnym przyjęciu wyłącznie na potrzeby niniejszego postępowania podatkowego, iż "dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego" bez wskazania opisu rzekomego czynu zabronionego w wyniku którego ww. dług celny miał powstać, subsumcji prowadzącej do przyjęcia, iż ww. czyn stanowi przestępstwo, kwalifikacji prawnej ww. czynu - przestępstwa, jego związku z powstaniem i wysokością domniemanego przez organ długu celnego, wskazania , czy toczy się postępowanie przygotowawcze w tejże sprawie - względnie czy organ złożył zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa, 3. art. 29. ust. 1. WKC oraz art. 23. ust. 3. Prawa celnego, poprzez ich błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości celnej towaru objętego kontrolowanym zgłoszeniem celnym w oparciu o nieprawomocną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2013 r., dotyczącą innych towarów, podczas gdy skarżący przedłożył szereg dokumentów właściwych dla poparcia zadeklarowanej wartości celnej towarów objętych ww. zgłoszeniem celnym; 4. art. 30. ust. 2 lit b) WKC poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na: a/ ustaleniu wartości celnej towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym w oparciu o wartość celną, a nie wartość transakcyjną towarów podobnych; b/ przyjęciu, iż towary objęte nieprawomocną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2014 r. są towarami podobnymi w rozumieniu art. 142 ust. 1 lit d) Rozporządzenia Komisji (Ewg) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (Ewg) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny , dalej zwanym RWKC ; 4. art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości transakcyjnej towaru objętego kontrolowanym zgłoszeniem celnym przez organ pierwszej instancji bez udziału skarżącego polegającym na całkowicie bezkrytycznym oparciu zaskarżonej decyzji na "wydruku z ewidencji administracji chińskiej"" wystawionym przez organy Chińskiej Republiki Ludowej , bez zapewnienia stronie możliwości jakiegokolwiek uprzedniego odniesienia się do treści przedmiotowego dokumentu, zweryfikowania jego poprawności , jak również wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy wartością transakcyjną wskazaną w dokumentacji przedłożonej przez skarżącego a dokumentami przesłanymi przez chińskie władze celne ; 5. art. 86 ust. 1 Prawa celnego poprzez całkowicie wadliwe nadanie przez organy pierwszej instancji mocy dokumentu urzędowego "wydrukowi z ewidencji administracji chińskiej" w zakresie ceny transakcyjnej towarów, podczas gdy wskazany dokument stanowić może jedynie dowód tego, jaką kwotę eksporter deklarował w swym rozliczeniu podatkowym, jak i tego, że organ celny Chińskiej Republiki Ludowej odebrał od eksportera oświadczenie treści wynikającej z ww. pisma, a w żadnym wypadku, iż wskazana kwota stanowi urzędowo stwierdzoną cenę transakcyjną oraz nienadania takiego waloru świadectwu pochodzenia wystawionego przez organy administracyjne Chińskiej Republiki Ludowej, które potwierdzało wartość transakcyjną towaru; 7. art. 29. ust. 13., art. 41 ust. 1, art. 146 a ustawy o podatku od towarów i usług, w zw. z art. 29. ust. 1., art. 30 - art. 32 WKC , art. 181 a. RWKC oraz art. 23. ust. 3 Prawa celnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do przyjęcia, iż należność z tytułu podatku od towarów i usług importowanego przez skarżącego towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym wynosi 146.628 PLN. Wskazując na powyższe okoliczności skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu drugiej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2002.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w płaszczyźnie jej zgodności z prawem Sąd nie stwierdził , aby organy administracji publicznej naruszyły prawo , jak również wydane przez te organy decyzje – wbrew zarzutom skargi – nie naruszają obowiązujących przepisów. W pierwszej kolejności należy podkreślić , że organy celne , działając w ramach posiadanych uprawnień , które w niniejszej sprawie nie są kwestionowane , uprawnione były do przeprowadzenia kontroli postimportowej. Uprawnienie to obejmuje m.in. badanie wiarygodności dokumentów zarówno pod względem formalnym , jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towarów obejmuje nie tylko ich autentyczność , ale również wiarygodność w zakresie wskazanej w nich ceny transakcyjnej . Uprawnienia organów celnych do przeprowadzenia kontroli postimportowej i zakresu tej kontroli nie były kwestionowane przez skarżącego . W rozpatrywanej sprawie kontrola postimportowa została przeprowadzona w firmie skarżącego , której wyniki zostały opisane w Protokole kontroli z dnia 20 listopada 2014r. nr [...]. Ustalenia kontroli stanowiły podstawę do wszczęcia z urzędu postępowania celnego , w wyniku którego wydano decyzję określającą wartość celną zakwestionowanych w niniejszej sprawie towarów oraz kwotę długu celnego w wyższej wysokości , niż wynikało to z danych zadeklarowanych w zgłoszeniu celnym , a w konsekwencji spowodowało również wszczęcie z urzędu postępowania w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług w imporcie w odniesieniu do zakwestionowanych towarów. W pierwszej kolejności należy podnieść , że w postępowaniu podatkowym nie mogła odnieść zamierzonego skutku argumentacja skargi odnosząca się do kwestii ustalania wartości celnej towarów objętych zakwestionowanym zgłoszeniem celnym. Ustalenia w tym zakresie dokonywane są w odrębnym postępowaniu celnym , a nie w postępowaniu podatkowym , dlatego nie mogą być przedmiotem rozważań i ocen w postępowaniu podatkowym. Obie decyzje co prawda pozostają ze sobą w ścisłym związku , jednak różne są podstawy prawne ich wydania. Podkreślić należy , że decyzja określająca wysokość długu celnego ma wpływ na wysokość podatku od towarów i usług , gdyż zgodnie z art.29 ust.13 ustawy o podatku od towarów i usług , podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło (...). W związku z określeniem kwoty długu celnego w decyzji z dnia [...] 2015r. nr [...] w wyższej wysokości , niż wynikało to ze zgłoszenia celnego oczywistym jest , że organ był zobowiązany do wszczęcia postępowania podatkowego i określenie tego podatku w nowej wyższej wysokości uwzględniającej w podstawie opodatkowania kwotę długu celnego wynikającą z " decyzji celnej". "Decyzja celna" organu I instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 19 lutego 2016r. , nr [...]. Skarga na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej została oddalona wyrokiem tut. Sądu z dnia 24 listopada 2016r. , sygn.akt III SA/Kr 579/16 (wyrok jest nieprawomocny). Reasumując należy stwierdzić , że materiał dowodowy zgromadzony w aktach niniejszej sprawy potwierdza stanowisko organów wynikające z zaskarżonych decyzji. Materiał ten był kompletny i wystarczający dla podjęcia decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów objętych kontrolowanym zgłoszeniem celnym . Jak wyżej podniesiono , w postępowaniu podatkowym nie mogły być kontrolowane i oceniane ustalenia związane ze stanem faktycznym w zakresie określenia wartości celnej towarów i wysokości długu celnego pomimo , iż wartości te stanowią elementy podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie. Decyzja celna w tym zakresie jest wiążąca dla organów w postępowaniu podatkowym tak długo , jak długo decyzje te pozostają w obrocie prawnym. Na dzień wydania niniejszego wyroku decyzje celne nie zostały skutecznie wyeliminowane z obrotu prawnego . W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić , że zaskarżone decyzje są zgodne z prawem , gdyż ani argumentacja skargi , ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju , które mogły mieć wpływ na wynik sprawy , dlatego Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2016.718), orzekł jak w sentencji.