I SA/Łd 735/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 i 2009 r. oddala skargę. I SA/Łd 735/16 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. (dalej: Dyrektor IS) po rozpatrzeniu odwołania A Spółka z o.o. z siedzibą w Ł. (dalej: "Spółka") od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. (dalej: Dyrektor UKS) z dnia [...] stycznia 2016 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec 2008 r. w wysokości 8.193 zł, sierpień 2008 r. w wysokości 36.663 zł, wrzesień 2008 r. w wysokości 9.222 zł, październik 2008 r. w wysokości 104.403 zł, listopad 2008 r. w wysokości 84.405 zł. grudzień 2008 r. w wysokości 30.928 zł, styczeń 2009 r. w wysokości 46.3 1 5 zł, luty 2009 r. w wysokości 1.316 zł, marzec 2009 r, w wysokości 22.073 zł, kwiecień 2009 r. w wysokości 9.277 zł, maj 2009 r. w wysokości 59.525 zł, czerwiec 2009 r. w wysokości 30.911 zł: – uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej rozliczenia za: marzec, kwiecień i maj 2009 r. i orzekając co do istoty sprawy w tej części określił: nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc: za marzec 2009 r. w kwocie: 4.976 zł, za kwiecień 2009 r. w kwocie: 6.744 zł oraz zobowiązanie podatkowe za maj 2009 r. w kwocie 52.781 zł, – w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ odwoławczy wskazał, że w wyniku postępowania kontrolnego Dyrektor UKS ustalił, że towary nabyte przez Spółkę od firm polskich i zagranicznych, były w całości przedmiotem dostaw rozliczonych przez Spółkę jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT). W poszczególnych transakcjach uczestniczyło trzech podatników zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, w trzech różnych państwach członkowskich, przy czym transport towarów odbywał się bezpośrednio od dostawcy do nabywcy, z pominięciem terytorium kraju. Ponieważ Spółka nie prowadziła rejestrów dla rozliczenia wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych metodą uproszczoną i nie udowodniła, że nabycie towarów zostało przez nią opodatkowane w kraju zakończenia ich transportu, w oparciu o regulację art. 25 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. dalej jako "ustawa VAT"), organ pierwszej instancji uznał nabycie tych towarów za podlegające opodatkowaniu w Polsce. Organ pierwszej instancji uznał, że w przypadku dostaw na rzecz "B", "C", "D", "E" oraz "F" nie został spełniony podstawowy warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. uprawniający do odliczenia podatku VAT stanowiącego podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 25 ust. 2 ustawy o VAT. Oceniając dostawy na rzecz "G" i "H", organ pierwszej instancji stwierdził niezasadne rozliczenie tych transakcji jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów i opodatkowanie ich stawką 0% w oparciu o art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku dostaw na rzecz "I" organ pierwszej instancji, powołując się na przepisy art. 42 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o VAT, stwierdził, że strona nie posiada dokumentów potwierdzających wywóz i dostarczenie towarów (etykiet, kartonów) do odbiorcy. Zarówno Prezes Zarządu, jak i wskazana jako przewoźnik firma "J", nie przedstawili faktur VAT świadczących o transporcie towarów do "I". Okazanych przez stronę dokumentów CMR organ nie dopuścił jako dowodów w sprawie, podważając ich wiarygodność i autentyczność. Analogicznie jak w przypadku dostaw na rzecz "G" i "H", organ uznał, że dostawy udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz "I" powinny być rozliczone jako dostawy krajowe, podlegające opodatkowaniu według stawki 22%. Biorąc powyższe pod uwagę decyzją dnia [...] listopada 2011 r. Dyrektor UKS zweryfikował rozliczenia Spółki. Decyzję tę utrzymał w mocy Dyrektor IS decyzją z [...] listopada 2012 r. Wyrokiem z dnia 27 maja 2013 r. I SA/Łd 148/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Dyrektora IS z dnia [...] listopada 2012 r. Natomiast wyrokiem z dnia 17 grudnia 2014 r. I FSK 1790/13, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora IS od ww. wyroku WSA w Łodzi. W wyniku tych rozstrzygnięć, Dyrektor IS decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na konieczność uzupełnienia materiału dowodowego w znacznej części. Decyzją z [...] stycznia 2016 r. Dyrektor UKS ponownie zakwestionował rozliczenia Spółki w pierwotnym zakresie. Wydając zaskarżoną decyzję, Dyrektor IS w pierwszej kolejności stwierdził, że w sprawie nie doszło do upływu terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 stawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zmianami – dalej jako O.p.). Organ wskazał, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych rozpatrywaną decyzją został zawieszony na okres od dnia 11 stycznia 2013 r. do dnia 26 marca 2015 r. (postępowanie przed sądami administracyjnymi) i termin, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. biegł na nowo od dnia 27 marca 2015 r. Zatem zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 O.p. - dla wyżej wskazanych okresów rozliczeniowych - pięcioletni bieg terminu przedawnienia upływałby z dniem 15 marca 2016 r. (za okresy od lipca do listopada 2008 r.) i z dniem 15 marca 2017 r. (za okresy od grudnia 2008 r. do czerwca 2009 r.). W dniu 5 lutego 2016 r. Dyrektor UKS wszczął postępowanie przygotowawcze w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące od lipca 2008 r. do czerwca 2009 r., w wyniku czego podatek od towarów i usług za te miesiące narażony został na uszczuplenie w kwocie 443.231 zł, to jest o czyn zabroniony z art. 56 § 1 K.k.s. W celu zawiadomienia o okoliczności zawieszającej bieg terminu przedawnienia Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wysłał do Spółki pismo z dnia 11 lutego 2016 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za przedmiotowe okresy na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zawiadomienie to zostało doręczone podatnikowi w dniu 29 lutego 2016 r. Zdaniem Dyrektora IS pismo w trybie art. 70c O.p. powinno być kierowane bezpośrednio do podatnika, również w sytuacji gdy równolegle jest prowadzone postępowanie podatkowe, w którym strona jest reprezentowana przez pełnomocnika. Jednakże w dniu 3 marca 2016 r. wskazane pismo zostało doręczone również pełnomocniczce podatnika A. K.. Przechodząc do meritum, Dyrektor IS podkreślił, że WSA w Łodzi podzielił stanowisko organów podatkowych, iż z materiału dowodowego wynika, że strona nie wypełniła ciążących na niej obowiązków wynikających z ustawy o VAT, tj. w szczególności wynikających z art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. e), art. 136 ust. 1, art. 138 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 5. Tym samym skoro Spółka nie udowodniła, że nabycie towarów zostało przez nią opodatkowane w krajach zakończenia transportu towarów, tj. w Portugalii, we Włoszech, Hiszpanii i Wielkiej Brytanii, a jednocześnie nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania procedury uproszczonej dotyczącej wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych. W ocenie organu odwoławczego zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że w wyniku opisanych transakcji towary znajdowały się cały czas na terytorium państw UE innych niż terytorium kraju, a zatem nie występuje związek wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu na terytorium Polski. W konsekwencji nie został wypełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT stanowiącego podatek należny od transakcji wewnątrzwspółnotowych nabyć towarów - wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto organ odwoławczy podzielił stanowisko Dyrektora UKS, że Spółka nie miała prawa do zastosowania stawki 0% w stosunku do dostaw towarów zafakturowanych na rzecz firm: "G" (Holandia) i "H" (Szwecja). W ocenie organu odwoławczego transakcje te nie mogą zostać uznane za WDT, gdyż nie towarzyszyło im przemieszczanie do innego kraju UE. W odniesieniu do faktury wystawionej na rzecz "G" organ wskazał, że do faktury tej dołączono dokument CMR, z którego wynika, że towar będący przedmiotem dostawy został dostarczony do firmy "K" w Ł.. Prezes skarżącej Spółki przesłuchany w charakterze strony w dniu 21 marca 2011 r. potwierdził, że towar, którego dostawę udokumentowano tą fakturą, był przewożony z "L" ze Szwecji do Polski na adres "K", ul. A, Ł. - zgodnie z życzeniem nabywcy, tj. "G". W konsekwencji w wyniku transakcji między Spółką "A" a "G" towar nie opuścił terytorium kraju. Podobnych ustaleń dokonano w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz "H". Z zeznań C. M. wynika, że towar został zakupiony przez Spółkę w "L", następnie sprzedany do "H", lecz transport odbywał się bezpośrednio z "L" do firmy "Ł" w Ł." (odbiorcy firmy "H"). Okoliczności te potwierdzają również dokumenty pozyskane od władz podatkowych Szwecji Powyższe transakcje z "L", Spółka wykazała jako WNT, zaś transakcje dostaw na rzecz "G" (Holandia) i "H" (Szwecja) jako WDT opodatkowane stawką 0% w oparciu o art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT WDT jest jedną z czynności opodatkowanych, wskazanych w art. 5 ust. 1 pkt 5 tej ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7. na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, lecz w określonych w ustawie warunkach. Istotnym elementem, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za WDT jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, przy czym przez wywóz należy rozumieć faktyczne przemieszczenie towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. W przypadku ww. dostaw zafakturowanych na rzecz "G" (Holandia) i "H" (Szwecja) towar nie opuścił terytorium Polski, zatem nie nastąpiło przemieszczenie towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Organ przeanalizował transakcje skarżącej również pod kątem przepisu art. 22 ustawy o VAT w zakresie dostaw łańcuchowych i stwierdził ostatecznie, że dostawy te podlegają opodatkowaniu zgodnie z miejscem świadczenia na terytorium kraju według właściwej stawki. Mając na względzie zalecenia WSA w Łodzi zawarte w wyroku z dnia 27 maja 2013 r. oraz stanowisko NSA wynikające z wyroku z 17 grudnia 2014 r. I FSK 1790/13, Dyrektor IS uwzględnił rozliczenia strony dotyczące dostaw udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na rzecz "I" w Szwecji. W tej części organ odwoławczy uchylił decyzję pierwszej instancji wskazującej na zaniżenie przez Spółkę podatku należnego z tego tytułu. Dyrektor IS wskazał, że mimo podejmowanych czynności, nie udało się zidentyfikować i przesłuchać E. K., której nazwisko zostało wpisane na dokumencie CMR przedstawionym przez przewoźnika. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że nie potrafi wskazać okoliczności faktycznych (środków dowodowych) ponad te, które już zostały przeprowadzone przez organ pierwszej instancji, i które mogłyby wnieść coś nowego w przedmiotowej kwestii. W tej sytuacji Dyrektor IS doszedł do przekonania, że dalsze wydłużanie postępowania, przy braku wystarczających dowodów, które stałyby na przeszkodzie możliwości zastosowania stawki podatku 0%, naruszałoby zasadę zaufania do organu podatkowego, wyrażoną w art. 121 O.p. Ponieważ dostawy na rzecz "I" zakwestionowane przez organ pierwszej instancji dotyczyły marca i kwietnia 2009 r. – Dyrektor IS uchylił decyzję Dyrektora UKS w części dotyczącej marca i kwietnia 2009 r. i orzekł co do istoty za te okresy, uwzględniając rozliczenia strony wynikające z deklaracji podatkowych w zakresie transakcji z tym kontrahentem. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] czerwca 2016 r. Spółka wniosła skargę do WSA w Łodzi, zarzucając naruszenie art. 42 i art. 88 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 122 i 123 O.p. W uzasadnienia skargi strona podniosła, że formułowanie zarzutów co do naruszeń prawa materialnego jest trudne, bo organy nie wypowiedziały się co do wcześniejszych zarzutów w tym zakresie, ani wątpliwości wskazanych przez Sąd. Autor skargi podkreślił, że organ jest zobowiązany do przeprowadzenia kompletnego postępowania dowodowego z należytą starannością, czego nie uczynił. W ocenie strony Urząd Kontroli Skarbowej w Ł. przeprowadził postępowanie wyjaśniające tylko z nazwy, nie zgromadził żadnego nowego dowodu, nie ocenił ponownie "starych" dowodów i nie dokonał nowych istotnych ustaleń, oddalając wnioski dowodowe. Bez podania przyczyny organ zaniechał przesłuchania jako strony i świadka C. M.. Zdaniem strony chybione jest stanowisko organu dotyczące okresu obowiązywania art. 88 ust. 6 ustawy o VAT, który został dodany ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Zatem wbrew twierdzeniom organu, przepis ten nie miał zastosowania do stanów faktycznych sprzed 1 kwietnia 2013 r. W skarżonych decyzjach brak jest analizy i stanowiska co do zmian przepisów w 2013 roku, tymczasem skoro ustawodawca dokonał zmiany polegającej na możliwości naliczania podatku VAT w sposób w jaki usiłują to robić organy w tej sprawie, to była inna korzystna dla strony sytuacja prawna. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie: – zaskarżonej decyzji w części ustalającej zobowiązanie podatkowe, – decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] stycznia 2016 roku w zaskarżonej części ustalającej zobowiązanie podatkowe, – zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżanej decyzji. Pismem z dnia 14 listopada 2016 r. skarżąca Spółka uzupełniła skargę o zarzuty naruszenia: - art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 70 § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, pomimo że podatnik nie został prawidłowo zawiadomiony o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym związanym z niewykonaniem tego zobowiązania podatkowego, - art. 145 § 1 i § 2, art. 148 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie przepisów postępowania podatkowego związanych z zasadami doręczeń pism oraz zasad ogólnych postępowania, poprzez uznanie, że pismo z dnia 11 lutego 2016 r. nr [...] zostało doręczone prawidłowo, mimo że doręczenie dokonane zostało bezpośrednio podatnikowi, z pominięciem pełnomocnika wyznaczonego do doręczeń, - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez podjęcie przez organ odwoławczy błędnego rozstrzygnięcia i orzeczenie co do istoty sprawy w zakresie w jakim zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, - art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT, poprzez ich bledną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie prowadzące do nieuprawnionego przyjęcia, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zarzuty najdalej idące dotyczą kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych treścią zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora IS, że w niniejszej sprawie do przedawnienia nie doszło. Na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. W myśl art. 70 § 7 pkt 2 bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. W omawianej sprawie bieg terminu przedawnienia został zawieszony na okres od dnia 11 stycznia 2013 r. do dnia 26 marca 2015 r. (postępowanie przed sądami administracyjnymi) i termin, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. biegł na nowo od dnia 27 marca 2015 r. Zatem pięcioletni bieg terminu przedawnienia upływałby z dniem 15 marca 2016 r. (za okresy od lipca do listopada 2008 r.) i z dniem 15 marca 2017 r. (za okresy od grudnia 2008 r. do czerwca 2009 r.). Zaskarżona decyzja została wydana w dniu [...] czerwca 2016 r., a więc po upływie pierwszego z tych terminów. Organ odwoławczy wykazał jednak, że doszło do dalszego zwieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W myśl tego przepisu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W dniu 5 lutego 2016 r. Dyrektor UKS wszczął postępowanie przygotowawcze w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące od lipca 2008 r. do czerwca 2009 r., to jest o czyn zabroniony z art. 56 § 1 K.k.s. W myśl art. 70c O.p. organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Wykonując obowiązek wynikający z tego ostatniego przepisu, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. pismem z dnia 11 lutego 2016 r. powiadomił Spółkę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za przedmiotowe okresy. Zawiadomienie to zostało doręczone podatnikowi w dniu 29 lutego 2016 r. - co jest bezsporne. Sporne natomiast jest doręczenie tego zawiadomienia pełnomocniczce skarżącej spółki – A. K., które – zdaniem organu odwoławczego – zostało dokonane w dniu 3 marca 2016 r. W uzupełnieniu skargi pełnomocniczka skarżącej, oprócz kwestionowania jej adresu, na który organ przesłał zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia (Ł., ul. B 50), podnosi ponadto, że przedmiotowe zawiadomienie, choć doręczone przed upływem terminu przedawnienia, nie stanowi skutecznego poinformowania podatnika o wszczęciu postępowania karnoskarbowego. W zawiadomieniu tym, poza informacją, że z dniem 5 lutego 2016 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe objęte niniejszym postępowaniem na skutek wystąpienia przestanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., brak jest przede wszystkim kwalifikacji prawnej czynu oraz brak dokładnego określenia (opisu) zarzucanych czynów lub czynu. Zatem podatnik nie mógł się z tego zawiadomienia dowiedzieć jakiego konkretnie przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego niniejsza sprawa dotyczy. Natomiast dla oceny czy wystąpiła przesłanka zawieszająca istotny jest faktyczny zakres prowadzonego postępowania i jego związek z zobowiązaniem podatnika. Z poglądem tym nie zgadza się skład orzekający w niniejszej sprawie. Zdaniem Sądu dla wywołania skutku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., wystarczające jest - jak wymaga tego art. 70c O.p. - poinformowanie podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania z powodu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem konkretnego zobowiązania, bez bliższego precyzowania szczegółów postępowania karnoskarbowego, gdyż art. 70c O.p. nie zawiera dodatkowych wymogów w tym zakresie. Istotne jest, aby podatnik uzyskał wiedzę, że takie postępowanie zostało wszczęte, że dotyczy konkretnego zobowiązania podatkowego i powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Jeśli zatem podatnik wie o przyczynie, z którą wiążą się określone skutki prawne, to nie sposób przyjąć, aby brak wiedzy podatnika o tego rodzaju skutkach naruszał konstytucyjną zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP. Należy zauważyć przy tym, że w wyroku z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 (w wyniku którego doszło do zmiany treści art. 70 § 6 pkt 1 na obowiązującą aktualnie oraz wprowadzenia art. 70c O.p.), Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że "Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią.". Skład orzekający w dniu dzisiejszym podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2015 r. sygn. akt I FSK 1235/14 (powołanym w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji), który podkreślił, że jak wynika z wyżej wskazywanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, najważniejsze jest to, aby podatnik przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego miał wiedzę, a co za tym idzie świadomość, że bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu, a w konsekwencji zobowiązanie podatkowe nie wygaśnie na skutek przedawnienia. Zatem cel ten jest osiągnięty zarówno wtedy, gdy zawiadomienie jest doręczone bezpośrednio podatnikowi, jak i wtedy, gdy w trakcie toczącego się postępowania zawiadomienie doręczono do rąk pełnomocnika. Jakkolwiek przepis art. 145 § 2 O.p. ustanawia zasadę doręczania pism pełnomocnikowi strony, to trzeba mieć na uwadze, że przepis ten ma zastosowanie do postępowania podatkowego. Natomiast zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie jest pismem procesowym doręczanym w toku i w ramach toczącego się postępowania. Pogląd ten ma tym bardziej zastosowanie w niniejszej sprawie, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł., dokonujący zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, nie był organem orzekającym i nie dysponował pełnomocnictwami złożonymi w toku postępowania wymiarowego. Reasumując, doręczenie zawiadomienia bezpośrednio podatnikowi – zdaniem Sądu – wywołało skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania, a to oznacza, że w dniu wydania zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy był uprawniony do merytorycznego rozpoznania sprawy. Zgodnie z art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W myśl art. 170 P.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W omawianej sprawie wiążą dwa prawomocne wyroki: WSA w Łodzi z dnia 27 maja 2013 r. I SA/Łd 148/13 i NSA z dnia 17 grudnia 2014 r. I FSK 1790/13. Wiążąca jest zatem ocena dotycząca wykazanych przez Spółkę wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych, w których Spółka nabywała towar od kontrahentów z krajów Unii Europejskiej (Szwecja, Holandia, Irlandia), a następnie towar ten sprzedała kontrahentom z innych krajów Unii (Włochy, Wielka Brytania), przy czym był on transportowany bezpośrednio od dostawcy z Holandii, Szwecji czy Irlandii do odbiorcy w Wielkiej Brytanii lub we Włoszech. W tym zakresie WSA w Łodzi stwierdził, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika w sposób niebudzący żadnych wątpliwości, że strona nie wypełniła ciążących na niej obowiązków. Z tych też względów Sąd uznał, iż organ dokonał właściwej oceny ustalonego stanu faktycznego. Przedmiotem analizy tej części rozważań były faktury wystawione przez Spółkę na rzecz: 1) "B" Lda, [...], C no 4, [...-...]F., Madeira, Portugalia, 2) " C", D 12, [...], [...] M., Hiszpania, 3) "D" s.r.l., E 6, [...] N., Włochy, 4) "E" Co LTD, F Street, L., [...], Wielka Brytania, 5) "F" s.r.l., G 11, [...] N., Włochy. Związanie prawomocnym wyrokiem oznacza, że skład orzekający w dniu dzisiejszym nie może już dokonywać ponownej oceny w tym zakresie. Dotyczy to wszystkich transakcji analizowanych przez WSA w Łodzi w prawomocnym wyroku oraz wywodów dotyczących wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych. Tytułem uzupełnienia należy odnieść się również do niewymienionych w prawomocnym wyroku transakcji na rzecz firm: "G (Holandia) i "H" (Szwecja). Zdaniem Sądu organy prawidłowo oceniły, że transakcje te nie mogą zostać uznane za WDT, gdyż nie towarzyszyło im przemieszczanie do innego kraju UE. W odniesieniu do faktury wystawionej na rzecz "G.", z dołączonego do niej dokumentu CMR wynikało, że towar będący przedmiotem dostawy został dostarczony do firmy "K" w Ł.. Prezes skarżącej Spółki przesłuchany w charakterze strony w dniu 21 marca 2011 r. potwierdził, że towar, którego dostawę udokumentowano tą fakturą był przewożony z "L" ze Szwecji do Polski na adres "K", ul. A, Ł. - zgodnie z życzeniem nabywcy, tj. "G". W konsekwencji towar nie opuścił terytorium kraju. Podobnych ustaleń dokonano w odniesieniu do faktur wystawionych na rzecz "H". Z zeznań C. M. wynika, że towar został zakupiony przez Spółkę w "L", następnie sprzedany do "H", lecz transport odbywał się bezpośrednio z "L" do firmy "Ł" w Ł. " (odbiorcy firmy "H"). Okoliczności te potwierdzają również dokumenty pozyskane od władz podatkowych Szwecji Powyższe transakcje z "L", Spółka wykazała jako WNT, zaś transakcje dostaw na rzecz "G." (Holandia) i "H" (Szwecja) jako WDT opodatkowane stawką 0% w oparciu o art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT WDT jest jedną z czynności opodatkowanych wskazanych w art. 5 ust. 1 pkt 5 tej ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, przy czym przez wywóz należy rozumieć faktyczne przemieszczenie towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. W przypadku ww. dostaw zafakturowanych na rzecz "G" (Holandia) i "H" (Szwecja) towar nie opuścił terytorium Polski, zatem nie nastąpiło przemieszczenie towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W odniesieniu do dostaw udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na rzecz "I" w Szwecji, organ odwoławczy uwzględnił rozliczenia strony wynikające z deklaracji podatkowych w zakresie transakcji z tym kontrahentem, uchylając w tej części decyzję Dyrektora UKS. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji w tej kwestii, kładące nacisk na zasadę zaufania do organu podatkowego (art. 121 O.p.), nie budzi zastrzeżeń Sądu. W tym kontekście zarzuty zawarte w skardze dotyczące naruszenia art. 42 ustawy o VAT (określającego warunki opodatkowania WDT stawką 0%) oraz art. 122 O.p. (zasada prawdy obiektywnej) i 123 O.p. (obowiązek zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania) - należy uznać za całkowicie bezzasadne. Odnośnie zarzutu dotyczącego okresu obowiązywania art. 88 ust. 6 ustawy o VAT, wywody w tym zakresie zawierają oba wiążące w sprawie prawomocne wyroki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS zasadnie zauważył, że ani w sentencji zaskarżonej decyzji, ani w jej uzasadnieniu organ nie wskazał, że przepis ten stanowi podstawę prawną decyzji. Z powyższych względów na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. DB