I SA/Lu 356/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 listopada 2016 r. sprawy ze skargi M. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 216 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015, poz. 613 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu wniosku M. Z. o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] odmówił jego przywrócenia. W uzasadnieniu podał, że w dniu [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w L. wydał w stosunku do strony decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług. Decyzja ta zawierała prawidłowe pouczenie o możliwości i terminie wniesienia środka odwoławczego zgodnie z art. 220, art. 222 i art. 223 Ordynacji podatkowej i została doręczona stronie w dniu 3 grudnia 2015 r. w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej. Termin do złożenia odwołania upłynął zatem w dniu 17 grudnia 2015 r. W dniu 15 stycznia 2016 r. do organu wpłynął wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z tym odwołaniem, datowanym na dzień 14 stycznia 2016 r. Odnosząc się do tego wniosku, organ odwoławczy podał, że zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli: 1) uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy; 2) podanie o przywrócenie terminu zostało wniesione w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi; 3) jednocześnie z wniesieniem podania dopełniono czynności, dla której był określony termin. Aby wystąpiła podstawa do przywrócenia terminu, wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skarżący niewątpliwie uchybił terminowi do złożenia odwołana. Jeśli chodzi o uzasadnienie wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania przypomniał, że skarżący wskazał w nim, że nie otrzymał decyzji, ponieważ jego teść, który ją odebrał - nie przekazał mu jej. Skarżący wyjaśnił, że o doręczeniu decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] domownikowi - teściowi dowiedział się podczas wizyty w [...] Urzędzie Skarbowym w L. w dniu 8 stycznia 2016 r., do którego udał się po otrzymaniu powtórnego awiza i ustaleniu w Urzędzie Poczty Polskiej, że korespondencja została odesłana do organu podatkowego. Odnosząc się do powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z treści zapisów na zawartym w aktach sprawy potwierdzeniu odbioru wynika, że decyzję nr [...] nadaną w Urzędzie Poczty Polskiej w dniu 1 grudnia 2015 r. doręczono znajdującemu się pod wskazanym przez podatnika adresem zamieszkania pełnoletniemu domownikowi w dniu 3 grudnia 2015 r. Wbrew twierdzeniu strony powyższa przesyłka polecona nie była ani razu awizowana. W ocenie organu odwoławczego wskazane przez skarżącego we wniosku okoliczności nie uprawdopodobniają braku jego winy w uchybieniu terminu, przy czym o braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. W świetle powyższego, zdaniem organu odwoławczego, twierdzenie o nieprzekazaniu adresatowi przesyłki nie wyczerpuje przesłanki wymienionej w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy podniósł jednocześnie, że skarżący miał możliwość pozyskania wiedzy o fakcie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, gdyż osobiście odebrał postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] (w dniu 2 listopada 2015 r.), zawiadamiające o przewidywanym terminie załatwienia sprawy w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2013 r. do dnia 1 grudnia 2015 r. Na powyższe postanowienie (i postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu) strona złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [...] skargę, w której wniosła o jego uchylenie (i uchylenie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu) ze względu na naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 O.p i art. 162 § 1 O.p. - poprzez mylne przyjęcie, że w sprawie brak jest podstaw do przywrócenia terminu z tego powodu, że strona nie uprawdopodobniła braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania oraz poprzez przedwczesne wydanie postanowienia stwierdzającego, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu. Sprawa dotycząca stwierdzenia uchybienia terminu zarejestrowana została pod sygn. akt I SA/Lu 355/16. W uzasadnieniu skargi skarżący podał, że organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] stwierdził, że jego odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, zaś postanowieniem z dnia [...] odmówił mu przywrócenia tego terminu. Zdaniem skarżącego, stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania może mieć miejsce dopiero po uprzednim odmownym rozpatrzeniu wniosku o jego przywrócenie. Niezależnie od tego, skarżący stwierdził, że nie odebrał osobiście decyzji organu pierwszej instancji. Odebrał ją jego teść, który decyzji mu nie przekazał. O doręczeniu tym skarżący dowiedział się przypadkiem, odbierając na poczcie inną korespondencję. Po uzyskaniu tej informacji udał się do organu z prośbą o wydanie kserokopii nieprzekazanej mu decyzji, a po zapoznaniu się z jej treścią niezwłocznie złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia od niej odwołania wraz z tym odwołaniem. Skarżący stwierdził, że poprzez uprawdopodobnienie braku winy w złożeniu odwołania obalone zostało domniemanie prawne polegające na tym, że decyzja została mu doręczona. Zdaniem skarżącego, na okoliczność nieprzekazania mu decyzji organu pierwszej instancji, organ powinien przesłuchać jego teścia. Skarżący podniósł też, że jego teść nie złożył podpisu pod oświadczeniem o zobowiązaniu się do doręczenia przesyłki. O takim obowiązku jego teść nie został też poinformowany ani pouczony. W ocenie strony, przyjęcie przez organ za pewnik, że decyzja została mu doręczona pomimo tego, że teść mu jej nie oddał i niewzięcie pod uwagę, że skarżący interesuje się swoimi sprawami i osobiście wyjaśnia je wszystkie w urzędzie, pozbawiło go możliwości obrony jego praw (fundamentalnego prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z zasady neutralności) oraz naruszyło zasadę zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny [...] zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem niniejszej sprawy jest ocena, czy organ odwoławczy zasadnie odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. W postępowaniu tym nie podlega badaniu kwestia związana ze stwierdzeniem uchybienia terminu do wniesienia tego środka zaskarżenia, pomimo że skarżący te dwie sprawy ściśle ze sobą łączy. Na rozprawie w dniu [...] listopada 2016 r., pełnomocnik strony wycofał zarzut strony dotyczący błędnej - jego zdaniem - kolejności wydawanych postanowień, zgadzając się, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 Ordynacji podatkowej jest etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ aby przywrócić termin, musi być on uchybiony. Jednocześnie złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu w trybie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718, dalej – P.p.s.a.) "z awiz pocztowych w innych sprawach", na okoliczność uprawdopodobnienia, że o wydanej decyzji podatnik dowiedział się przypadkiem, przy okazji odbierania korespondencji awizowanej w innych sprawach toczących się z udziałem podatnika. Sąd uwzględnił wniosek i załączył do akt sprawy kopie awiza i awiza powtórnego. Odnosząc się do zaskarżonego postanowienia, wskazać należy, że zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli: uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, wniesie podanie o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi i jednocześnie z wniesieniem podania dopełni czynności, dla której był określony termin. Aby wystąpiła podstawa do przywrócenia terminu, wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie. Jeśli chodzi o to, czy termin został uchybiony, zostało to stwierdzone w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Z postanowienia tego wynika, że decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] została stronie prawidłowo doręczona w dniu 3 grudnia 2015 r. Termin do wniesienia od niej odwołania upłynął w dniu 17 grudnia 2015 r. Skarżący złożył je natomiast w dniu 14 stycznia 2016 r. W dniu 25 listopada 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił złożoną na to postanowienie skargę (sygn. akt I SA/Lu 355/16). W rozpoznawanej sprawie bezsporne jest, że skarżący do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, odwołanie to załączył. Jeśli chodzi o czas, w którym dowiedział się o uchybieniu terminu do złożenia odwołania, z jego wyjaśnień wynika, że był to dzień, w którym zapoznał się w Urzędzie Skarbowym z treścią decyzji, czyli 8 stycznia 2016 r. W dniu 14 stycznia 2016 r. złożył to odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. Organ wyjaśnienia tego nie kwestionuje. Kwestią sporną pozostaje, czy skarżący uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, czy też nie. Skarżący uważa, że uprawdopodobnieniem braku winy jest poinformowanie organu odwoławczego o tym, że jego teść, który odebrał przesyłkę z decyzją organu pierwszej instancji – przesyłki tej mu nie przekazał, i że o tym, że była mu doręczona dowiedział się przypadkowo odbierając na poczcie korespondencję dotyczącą innych spraw, z innych awiz. W ocenie strony, jeżeli organu nie przekonuje ta argumentacja, to powinien przeprowadzić w tej sprawie postępowanie dowodowe i przesłuchać jego teścia. Na rozprawie, by uprawdopodobnić, że skarżący uzyskał wiedzę o doręczeniu skarżącemu decyzji podczas odbioru na poczcie innej korespondencji, jego pełnomocnik złożył kopie awiza i awiza powtórnego. Dyrektor Izby Skarbowej twierdzi natomiast, że gołosłowne informacje o nieprzekazaniu korespondencji w żaden sposób nie przekonują o braku winy skarżącego w złożeniu odwołania po terminie do jego wniesienia, i że brak winy powinien uprawdopodobnić skarżący, a nie on. Prawidłowe jest stanowisko organu podatkowego. Przede wszystkim, nie ma racji skarżący, że w sytuacji, gdy organ odwoławczy kwestionuje jego wyjaśnienia związane z uprawdopodobnieniem braku winy w złożeniu odwołania po terminie to powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe i przesłuchać jego teścia na okoliczność nieprzekazania mu odebranej w dniu 3 grudnia 2015 r. korespondencji. Z treści art. 162 Ordynacji podatkowej jasno wynika, że to właśnie podatnik ma uprawdopodobnić zaistnienie niezawinionych przez niego okoliczności, które uniemożliwiły mu dochowanie terminu. To strona powinna uwiarygodnić swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda, na którą się powołuje, była od niej niezależna i uniemożliwiła jej działanie nawet przy dołożeniu największego wysiłku możliwego w danych okolicznościach. Przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają bowiem wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że z uprawdopodobnieniem wiąże się ustalenie jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością (zob. A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2006, s. 221). Według nauki, uprawdopodobnienie pojmowane jako środek zastępczy dowodu w ścisłym znaczeniu, niedający pewności, ale wyłącznie prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie, stanowi odstępstwo od ogólnej reguły dowodzenia stwierdzonych faktów na korzyść tej strony, której ustawa zezwala w określonym wypadku na uprawdopodobnienie faktu, na który się powołuje, zamiast udowadniania go. Jest to środek zwolniony z formalizmu zwykłego postępowania dowodowego - ma na celu przyspieszenie postępowania w sprawie. Jednakże od swobodnej oceny zależy uznanie, czy dokonane na podstawie uprawdopodobnienia ustalenia są na tyle wiarygodne, by można było uznać za uprawdopodobnione fakty, na które strona się powołuje. W rozpoznawanej sprawie nie można uznać, że twierdzenie strony o nieprzekazaniu jej przesyłki przez teścia, który ją odebrał i uzyskaniu wiedzy o doręczeniu decyzji podczas odbioru innej korespondencji w Urzędzie Pocztowym - jest uprawdopodobnieniem, o którym mowa w art. 162 Ordynacji podatkowej. Nawet jeżeli skarżący dodał, że teść jest osobą starszą i schorowaną. Przedstawione na rozprawie kopie awiza i awiza powtórnego również o niczym nie świadczą, niczego nie uprawdopodabniają. Wynika z nich tylko tyle, że skarżący je otrzymał. Gdyby przyjąć stanowisko strony za zasadne, to dla przywrócenia terminu do złożenia odwołania, w przypadku doręczenia, o którym mowa w art. 149 Ordynacji podatkowej, wystarczyłoby poinformować organ podatkowy o tym, że osoba, która odebrała korespondencję nie przekazała jej podatnikowi z różnych względów (wiek, choroba, brak odpowiedzialności, wpływ środków odurzających, niechęć do podatnika itp.) i że o dokonanym doręczeniu podatnik dowiedział się przypadkowo będąc w Urzędzie Pocztowym w celu wysłania, bądź odebrania korespondencji listem poleconym, ewentualnie dokonania wpłaty bądź czy wypłaty środków pieniężnych, czy z innych powodów. Za każdym razem, gdyby organu taka argumentacja nie przekonywała, zobowiązany byłby do przeprowadzenia postępowania dowodowego i przesłuchania w tym celu osoby, która odebrała przesyłkę. Takie postępowanie nie tylko godziłoby w zasadę trwałości decyzji ostatecznych, ale w ogóle poddawałoby w wątpliwość sens istnienia regulacji zawartej w art. 149 Ordynacji podatkowej. Z powyższych powodów Sąd uznał, że argumentacja Dyrektora Izby Skarbowej podana w uzasadnieniu postanowienia o odmowie skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest jak najbardziej zasadna, a tym samym postanowienie należało uznać za zgodne z prawem. Dla porządku jedynie - bo zarzut w tej kwestii został przez skarżącego wycofany - dodać należy, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 Ordynacji podatkowej jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim), por. wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2012 r., I FSK 1443/11, System Informacji Prawnej LEX. Oznacza to, iż Dyrektor Izby Skarbowej przyjął prawidłową sekwencję postanowień w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi i przywrócenia terminu. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.