II FSK 960/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 991/16 w sprawie ze skargi J.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 17 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 17 czerwca 2016 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz J.P. kwotę 183 267 (słownie: sto osiemdziesiąt trzy tysiące dwieście sześćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 991/16 Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie oddalił skargę J.P. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 17 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że wskazaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 31 lipca 2015 r. oraz określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. od uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (certyfikatów inwestycyjnych zamkniętego funduszu inwestycyjnego) w kwocie 17 296 540 zł. Za podstawę materialnoprawną powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej przyjął art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f." Na podstawie całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych, Dyrektor Izby Skarbowej dokonał oceny, w której stwierdził, że w niniejszej sprawie nie doszło w dniu 17 marca 2009 r. do zbycia przez Skarżącego w drodze darowizny certyfikatów inwestycyjnych [...] Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego (dalej jako "X FIZ"), lecz do ich odpłatnego zbycia, a przychód z tego zbycia jest przychodem należnym w momencie zbycia, bez względu na datę i formę jego faktycznego otrzymania. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedawniania zobowiązania podatkowego, pomimo że sprawa dotyczy 2009 r., albowiem bieg terminu przedawniania zobowiązania podatkowego - z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) - został zawieszony. W skierowanej do Sądu skardze Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie, m.in. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), art. 17 ust. 2, art. 19 ust. 1 i art. 30b u.p.d.o.f., art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - powoływanej dale jako "k.c.", a także art. 14k, art. 14m § 1, art. 70 § 1 i § 6 pkt 1, art. 199a § 1-3, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 234 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie odniósł się na wstępie do najdalej idącego zarzutu, tj. przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. W tym zakresie zaznaczył, że stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, takie zobowiązanie podatkowe co do zasady przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2015 r. Jednakże, choć decyzja organu pierwszej instancji została wydana i doręczona Skarżącemu przed dniem 31 grudnia 2015 r., zaś decyzja organu odwoławczego już po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia, to - jak Sąd wskazał - w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na skutek wystąpienia przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dokonując oceny stanowiska organu odwoławczego w kontekście ww. zarzutu Sąd odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11, stwierdzającego niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, które polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Sąd podkreślił, że uwzględniając powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., w nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r. poz. 1149) zmieniono treść art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz dodano art. 70c Ordynacji podatkowej. Zauważył również, że choć w ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny dokonał analizy przepisów Kodeksu karnego skarbowego i Kodeksu postępowania karnego, związanych z wszczęciem postępowania karnego skarbowego, to nie zdecydował się przy tym na powiązanie skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dokonaniem konkretnej czynności procesowej, czy też z prowadzeniem konkretnej fazy postępowania, kładąc jedynie nacisk na obowiązek poinformowania podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Stąd też Sąd doszedł do wniosku, że powiadomienie podatnika może zostać dokonane zarówno przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego, jak również przez organ (podatkowy lub inny) prowadzący postępowanie w sprawie karnej skarbowej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd zaznaczył, że w aktach znajduje się pismo z dnia 8 września 2015 r. (doręczone Skarżącemu w dniu 9 września 2015 r.), którym Naczelnik Urzędu Skarbowego K., działając na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej, zawiadomił Skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z uwagi na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wskazał przy tym, że zawiadomienie to znajduje oparcie w postanowieniu z dnia 26 sierpnia 2015 r. o wszczęciu śledztwa w sprawie podania nieprawdy w dniu 28 kwietnia 2010 r. w K. w zeznaniach PIT-38, PIT-36L i PIT-36 Skarżącego o wysokości osiągniętego dochodu w 2009 r., złożonych w Urzędzie Skarbowym K., na skutek niewykazania w którymkolwiek z tych zeznań zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanych dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, od których podatek nie został pobrany przez płatnika, przez co uszczuplono podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 17 296 540 zł, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2007 r. Nr 111, poz. 765, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.k.s.", w zw. z art. 38 § 2 pkt 1 k.k.s. W konsekwencji powyższego Sąd uznał, że organ odwoławczy zasadnie przyjął, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., albowiem Skarżący przed upływem terminu przedawnienia został zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Sąd dodał też, że skuteczności wszczęcia samego postępowania karnego skarbowego, jak i skuteczności zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie niweczy zmiana przez organ odwoławczy kwalifikacji prawnej rozstrzygnięcia. Dalej Sąd zaznaczył, że kwestią sporną w warstwie merytorycznej w niniejszej sprawie było uznanie przez organ odwoławczy, że zawarta w dniu 17 marca 2009 r. w formie aktu notarialnego umowa darowizny, na podstawie której Skarżący dokonał darowizny 12 441 certyfikatów inwestycyjnych X FIZ na rzecz [...] Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego (dalej jako "XX FIZ") miała charakter czynności pozornej, a w rzeczywistości nastąpiło odpłatne zbycie przez Skarżącego certyfikatów inwestycyjnych X FIZ na rzecz XX FIZ i uzyskanie przez Skarżącego z tego tytułu przychodu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. Mając na uwadze cały zebrany w sprawie materiał dowodowy, Sąd doszedł do wniosku, że celem działania Skarżącego była próba ukrycia faktycznej czynności cywilnoprawnej jaką było odpłatne zbycie certyfikatów inwestycyjnych pod pozorem dokonania zbycia nieodpłatnego w formie darowizny. Zdaniem Sądu, z uwagi na udowodniony zamiar stron i cel zawartej czynności cywilnoprawnej, a więc spełnienie normy wynikającej z art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe miały prawo wywieść określone skutki podatkowe, adekwatne do ustalonego stanu faktycznego, w oparciu o art. 199a § 2 tej ustawy. Zasadnie zatem przyjęto, że w rozpoznawanej sprawie Skarżący osiągnął przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych X FIZ. Ponadto, w ocenie Sądu, niezasadne okazały się być zarzuty skargi dotyczące niewykazania przez organ odwoławczy, że Skarżący osiągnął jakikolwiek przychód należny, naruszenia art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez niezwrócenie się do sądu powszechnego o ustalenie nieistnienia umowy darowizny, nierespektowania w sprawie zasady zakazu reformationis in peius, a także naruszenia art. 14k, art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej przez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy Skarżący posiadał ważną i skuteczną interpretację indywidualną. W skardze kasacyjnej Skarżący, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzucił naruszenie: I. przepisów postępowania, tj.: 1) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organ podatkowy prawa materialnego, tj.: a) art. 70 § 1 w zw. z § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z zawiadomieniem Skarżącego o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, pomimo że: - czyn przestępny, w którego sprawie toczy się wszczęte postępowanie karne skarbowe, nie wiąże się z niewykonaniem zobowiązania określonego w zaskarżonej decyzji; - nie dokonano doręczenia zawiadomienia; - nie wszczęto postępowania przeciwko osobie; b) art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 i art. 30b u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwe zastosowanie do stanu faktycznego sprawy nieobjętego ich zakresem regulacji, tj. uznanie, że darowizna certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego stanowi źródło przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a wartością przychodu jest wartość przedmiotu darowizny; c) art. 14k i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy Skarżący posiadał ważną i skuteczną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr [...] z dnia 17 kwietnia 2009 r. i zastosował się do niej; d) art. 7 i art. 217 Konstytucji RP, poprzez określenie zobowiązania podatkowego w odniesieniu do zdarzenia, które - w stosunku do Skarżącego - nie zostało wskazane jako podlegające opodatkowaniu przez żaden konkretny przepis prawa podatkowego, w tym zwłaszcza przez art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f.; 2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., poprzez oddalenie skargi, mimo naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 120, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, przez bezprawne (bez podstawy prawnej) określenie wysokości zobowiązania podatkowego Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych oparte na ustaleniu faktycznym, że Skarżący dokonał odpłatnego zbycia papierów wartościowych w postaci certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego [...], w sytuacji braku dowodów, aby takie przychody kiedykolwiek otrzymał lub były mu one z tego tytułu należne i wymagalne przy jednoczesnym istnieniu dowodu na to, że Skarżącemu żadne świadczenie z tego tytułu nie było ani należne, ani wymagalne; b) art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 888 k.c., przez błędne zastosowanie, co doprowadziło do nieprawidłowej wykładni umowy darowizny certyfikatów inwestycyjnych z dnia 17 marca 2009 r. prowadzącej do wniosku, że była to czynność pozorna mająca na celu ukrycie czynności odpłatnej; c) art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, przez niezastosowanie na skutek błędnego przyjęcia, że w sprawie nie zachodzi wątpliwość co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, co w konsekwencji nie obliguje do zastosowania procedury ustalenia prawa lub stosunku prawnego przez sąd powszechny; d) art. 234 w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, przez nierespektowanie zakazu reformationis in peius i wydanie w II instancji orzeczenia co do istoty sprawy w sytuacji uznania przez organ odwoławczy, że wobec Skarżącego nie określa się przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f.; e) art. 120, art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy, przez nadużycie przez organy podatkowe instytucji zawieszenia biegu terminu przedawnienia poprzez przedwczesne wszczęcie postępowania karnego skarbowego wobec Skarżącego; 3) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez nieprzedstawienie logicznego ciągu rozumowania uzasadniającego, dlaczego Skarżący przekazując certyfikaty inwestycyjne bez wynagrodzenia, uzyskał z tego tytułu przychód w wysokości ok. 113 mln zł; II. przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 70 § 1 w zw. z § 6 pkt 1, w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z zawiadomieniem Skarżącego o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, pomimo że: a) czyn przestępny, w którego sprawie toczy się wszczęte postępowanie karne skarbowe, nie wiąże się z niewykonaniem zobowiązania określonego w zaskarżonej decyzji, b) nie dokonano doręczenia zawiadomienia, c) nie wszczęto postępowania przeciwko osobie; 2) art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 i art. 30b u.p.d.o.f., poprzez niewłaściwe zastosowanie do stanu faktycznego sprawy nieobjętego ich zakresem regulacji, tj. uznanie, że darowizna certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego stanowi źródło przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a wartością przychodu jest wartość przedmiotu darowizny; 3) art. 14k i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy Skarżący posiadał ważną i skuteczną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr [...] z dnia 17 kwietnia 2009 r. i zastosował się do niej; 4) art. 7 i art. 217 Konstytucji RP, poprzez określenie zobowiązania podatkowego w odniesieniu do zdarzenia, które - w stosunku do Skarżącego - nie zostało wskazane jako podlegające opodatkowaniu przez żaden konkretny przepis prawa podatkowego, w tym zwłaszcza przez art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f; - przy czym powołane wyżej uchybienia Sądu miały wpływ na wynik sprawy. Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, zasadne bowiem okazały się jej zarzuty odnoszące się do naruszenia art. 70 § 1 w zw. z § 6 pkt 1 i w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej (formułowane zarówno jako naruszenie prawa materialnego, jak i w ujęciu procesowym w powiązaniu z art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a.). Stosownie do pierwszego z tych przepisów, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Niniejsza sprawa dotyczy określenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., tak więc termin przedawnienia tego zobowiązania upływał z końcem 2015 r., podczas gdy decyzja organu odwoławczego wydana została w dniu 17 czerwca 2016 r. Sąd pierwszej instancji uznał, że do przedawnienia tego zobowiązania jednak nie doszło, gdyż przed upływem jego terminu nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c Ordynacji podatkowej. W myśl tych przepisów, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1). Organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się popełnienie przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu przedawnienia (art. 70c). Sąd pierwszej instancji przedstawiając swoje stanowisko w powyższym zakresie powołał się na znajdujące się w aktach sprawy (karta nr [...] akt podatkowych zgromadzonych w postępowaniu odwoławczym) - wystosowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego K. do Skarżącego w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej - zawiadomienie z dnia 8 września 2015 r. informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem wobec Skarżącego w dniu 26 sierpnia 2015 r. postępowanie karnego skarbowego. Zawiadomienie to zostało skierowane na adres Skarżącego i doręczone mu w dniu 9 września 2015 r. z pominięciem ustanowionych przez Skarżącego pełnomocników. Okoliczność ta jest niesporna. W tym miejscu należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów tego Sądu z dnia 18 marca 2019 r. sygn. akt I FPS 3/18 sformułował następujące stanowisko. 1) Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie, należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2) Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela powyższe stanowisko. W związku z tym stwierdzić należy, że w sprawie tej wskazywane przez Sąd pierwszej instancji zawiadomienie z dnia 8 września 2015 r. doręczone bezpośrednio Skarżącemu z pominięciem jego pełnomocników nie spowodowało skutku prawnego w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r . Jeżeli zatem w sprawie nie miały miejsca żadne inne zdarzenia powodujące zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego, uległo ono przedawnieniu, co powoduje konieczność umorzenia prowadzonego w tym przedmiocie postępowania podatkowego jako bezprzedmiotowego (art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej). Uwzględnienie najdalej idących zarzutów skargi kasacyjnej, dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego sprawia, że w tej sytuacji dokonywanie oceny zasadności przez Naczelny Sąd Administracyjny pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej stało się zbędne. Mając na uwadze powyższe i uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. uchylił w całości zaskarżony wyrok oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200, art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz w zw. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i pkt 2 lit. a), w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 1804, z późn. zm.).