I SA/Wr 651/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA - Henryka Łysikowska, Sędziowie: Sędzia WSA - Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant: Starszy specjalista - Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 listopada 2016 roku sprawy ze skargi: T. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: umorzenia postępowania w sprawie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej zobowiązania w podatku obrotowym i dochodowym za 1988 rok oddala skargę w całości. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor IS/organ odwoławczy) umorzył postępowanie w sprawie wniosku T.Ś. (dalej: skarżący) o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego W. – F. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku obrotowym i dochodowym za rok 1988. Wymienione rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie sprawy. Pismem z 16 stycznia 2016 r., które wpłynęło do Dyrektora IS (za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – F.) w dniu 5 lutego 2016 r., skarżący wniósł odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji Urzędu Skarbowego W.- F. z [...]. Pismo to zostało podpisane i złożone przez radcę prawnego W.M. Na wezwanie organu odwoławczego z 15 lutego 2016 r., radca prawny W.M. przedłożył odpis pełnomocnictwa z 14 stycznia 2016 r., uzupełniony o NIP mocodawcy oraz NIP i e-mail pełnomocnika. Pismem z 1 marca 2016 r., doręczonym wymienionemu radcy prawnemu, organ odwoławczy wezwał skarżącego, na podstawie art. 155 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), do przedłożenia oryginałów: ww. decyzji Urzędu Skarbowego W. – F. i dokumentów potwierdzających wykonanie tej decyzji (zapłatę podatku), wskazując m.in., że Naczelnik Urzędu Skarbowego W.- F. nie dysponuje rzeczoną decyzją. W odpowiedzi na to wezwanie, radca prawny W.M. w piśmie procesowym z 5 marca 2016 r. wniósł o uzupełnienie przez organ odwoławczy wezwania (stosownie do wymogów określonych w art. 159 § 1 pkt 6 O.p.) i wyznaczenie na nowo terminu jego wykonania "w wypadku odnalezienia przez organ odwoławczy podstaw do ponowienia go i sformułowania w sposób kompletny". Wskazał, że odwołanie zostało złożone na podstawie prywatnych zapisków podatnika, zaś odnalezienie oryginału decyzji organu I instancji oraz dowodu uiszczenia podatku, z racji upływu wielu lat wymusza długotrwałe poszukiwania w zasobach prywatnych dokumentów. Stwierdził ponadto, że przekazanie decyzji organu pierwszej instancji jest obowiązkiem tego organu i nie może być zastępowane zobowiązaniem strony, co wynika z art. 227 § 1 O.p. Kolejnym pismem z 18 marca 2016 r. organ odwoławczy, działając na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 168 § 2 i § 3 oraz art. 138c § 1 O.p., wezwał radcę prawnego W.M. do usunięcia braku w podaniu z 16 stycznia 2016 r. w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia, poprzez: złożenie pełnomocnictwa spełniającego wszystkie wymogi określone w art. 138c § 1 O.p., w tym wskazanie w nim właściwego adresu elektronicznego, tj. adresu elektronicznej skrzynki podawczej na platformie e-PUAP, zawierającego identyfikator profilu e-PUAP oraz adresu skrytki na portalu e-PUAP, lub podpisanie przez skarżącego pisma z 16 stycznia 2016 r. Wymienione wezwanie zostało doręczone również skarżącemu. Na powyższe wezwanie odpowiedział jedynie skarżący, przedkładając podpisane przez siebie pismo (podanie) z 16 stycznia 2016 r. Następnie, pismem z 4 kwietnia 2016 r. organ odwoławczy wezwał skarżącego w trybie art. 155 § 1 O.p., do przedłożenia oryginałów: ww. decyzji Urzędu Skarbowego W. – F. z [...] i dokumentów potwierdzających wykonanie tej decyzji (zapłatę podatku). W piśmie tym organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W - F nie dysponuje ww. decyzją oraz, że akta podatkowe za lata 1988-1994, za zgodą Archiwum Państwowego we W., zostały w 1999 r. przekazane na przemiał. Wskazał również, że w przypadku nie przedłożenia żądanych dokumentów, nie będzie mógł wydać merytorycznych rozstrzygnięć w sprawie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania i odwołania od tej decyzji. Ponadto poinformował, że w przypadku nie uczynienia zadość wezwaniu w wyznaczonym (siedmiodniowym) terminie uzna, że nie dysponuje on przedmiotową decyzją, jak również dokumentami potwierdzającymi jej wykonanie. Odpowiadając na powyższe wezwanie skarżący w piśmie z 8 kwietnia 2016 r. powielił argumentację zawartą w piśmie radcy prawnego W.M. z 5 marca 2016 r., nie dołączając do niego dokumentów wskazanych w wezwaniu. Mając na uwadze tak ukształtowany stan faktyczny sprawy, Dyrektor IS na podstawie art. 163 § 2 w związku z art. 208 i art. 219 O.p., wydał wymienione na wstępie postanowienie o umorzeniu postępowania w sprawie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ odwoławczy wskazał, że w podaniu z 16 stycznia 2016 r. skarżący podniósł, że ww. decyzja z dnia [...] nie zawierała pouczenia o przysługującym odwołaniu, o czym został poinformowany podczas porady prawnej udzielonej jej przez radcę prawnego w dniu 14 stycznia 2016 r. W toku postępowania wszczętego przedmiotowym wnioskiem, owy brak pouczenia, czy też istnienie takiego pouczenia, nie został jednak stwierdzony, gdyż zarówno Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-F., jak i skarżący nie dysponują ww. decyzją. Tym samym, nie można ustalić, czy uchybienie terminowi nastąpiło bez winy strony (czy też nie). Organ odwoławczy ponadto zauważył, że w piśmie z 16 stycznia 2016 r. wskazano, iż zgodnie relacją podatnika przedmiotowa decyzja została mu doręczona bezpośrednio po wydaniu i nie zawierała pouczenia o przysługującym odwołaniu. W następnym zaś zdaniu stwierdzono: "W toku porady prawnej, udzielonej przez radcę prawnego w dniu 14 stycznia 2016 r., po okazaniu tekstu decyzji I instancji, podatnik został poinformowany o braku pouczenia przysługującym od tej decyzji odwołaniu, a nadto o środku prawnym w postaci podania o przywrócenie uchybionego terminu i zasadach ich składania". W ocenie organu odwoławczego, powyższe sprzeczności dodatkowo uniemożliwiają ustalenie stanu faktycznego zaistniałego sprawie oraz winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że nie może wydać merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie żądania zawartego we wniosku. Zobligowany jest zatem orzec jak w osnowie. W skardze na ww. postanowienie organu odwoławczego skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego W.M., zarzucił naruszenie: 1) art. 155 § 1 O.p. poprzez zastosowanie w wezwaniu z 4 kwietnia 2016 r. rygorów nieprzewidzianych w Ordynacji podatkowej. Nadto, w wezwaniu skierowanym do pełnomocnika procesowego zobowiązano go w sposób nieuprawniony do wykazania adresu na platformie e-PUAP (wcześniej na wezwanie organu podał adres swojej poczty elektronicznej) w sytuacji, gdy przepisy prawa takiego elementu pełnomocnictwa nie obejmowały, co oznacza zatamowanie stronie możliwości działania przez pełnomocnika (radcę prawnego); 2) art. 163 § 2 w związku z art. 208 i art. 219 O.p. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie i nieuprawnione umorzenie postępowania, będącego konsekwencją uprzedniego nieuprawnionego przyjęcia przez organ odwoławczy, że ze względu na brak dysponowania ww. decyzją przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i skarżącego, nie można ustalić czy faktycznie decyzja nie zawierała, czy też zawierała pouczenie o trybie odwoławczym, a tym samym ocenić, czy uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony (czy też nie). Tak stawiając zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zasądzenie kosztów postępowania sądowego, dopuszczenie uzupełniającego dowodu z dokumentu, tj. decyzji Urzędu Skarbowego W. – F. z dnia [...] nr [...]. W uzasadnieniu zarzutów skarżący podniósł, że organ w sposób nieuprawniony utożsamił nieprzedłożenie przez skarżącego odpisu ww. decyzji z [...] z niewydaniem takiej decyzji. W ocenie skarżącego, organ odwoławczy w żaden sposób nie wyjaśnił, dlaczego nie może podjąć merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie. Skarżący zauważył ponadto, że postępowania w sprawie wniosku o przywrócenie terminu nie da się umarzać, organ ma bowiem obowiązek orzec co do istoty sprawy przez negatywne bądź pozytywne załatwienie takiego wniosku. Skarżący podniósł również, że w tym samym dniu orzeczono w sprawach wniosku o przywrócenie terminu i stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, co oznacza, że rozpoznając odwołanie organ nie znał wyniku postępowania w sprawie o przywrócenie terminu, a zatem rozstrzygnięcia organu odwoławczego pozostają względem siebie w temporalnej kolizji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Dodał m.in., że do skargi nie została załączona decyzja, o której dopuszczenie jako dowodu w sprawie, wniesiono w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie mogła zostać uwzględniona, gdyż dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postępowania, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. W świetle sformułowanych w skardze zarzutów i wspierającej je argumentacji, przedmiot sporu stanowi zasadność umorzenia postępowania w sprawie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, który został zawarty w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego W. – F. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku obrotowym i dochodowym za rok 1988 (pismo z 16 stycznia 2016 r.). W spornej materii, skarżący kwestionuje sam rodzaj rozstrzygnięcia, gdyż – jego zdaniem - wniosek winien zostać rozpoznany merytorycznie, oraz motywy tego rozstrzygnięcia, które w okolicznościach faktycznych sprawy są – jego zdaniem – wadliwe. Skarżący podniósł również, że w prowadzonym postępowaniu niezgodnie z prawem pominięto jego pełnomocnika (radcę prawnego), a także to, że organ w sposób nieuprawniony utożsamił nieprzedłożenie przez skarżącego odpisu ww. decyzji z [...] z niewydaniem takiej decyzji. W ocenie skarżącego, nieprawidłowe było również orzeczenie w tym samym dniu w sprawach: wniosku o przywrócenie terminu i stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. W pierwszej kolejności Sąd oceni najdalej idący zarzut, mianowicie pominięcie w postępowaniu pełnomocnika. Z akt sprawy wynika, że organ odwoławczy zaprzestał korespondowanie z radcą prawnym W.M. (podpisanym pod odwołaniem, w którym sformułowano wniosek o przywrócenie terminu) na skutek niewykonania przez wymienionego wezwania z 18 marca 2016 r. przez złożenie pełnomocnictwa spełniającego wszystkie wymogi określone w art. 138c § 1 O.p., w tym wskazanie w nim właściwego adresu elektronicznej skrzynki podawczej na platformie e-PUAP. Zgodnie z art. 138c § 1 O.p., pełnomocnictwo wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego - także jego adres elektroniczny. Jak słusznie zauważono w odpowiedzi na skargę, stosownie do art. 144 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy doręcza pisma za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, tj. za pośrednictwem portalu e-PUAP. Z kolei, w myśl § 5 art. 144, doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu m.in. radcą prawnym następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego. Z powyżej przytoczonych regulacji wynika zatem, że złożone przez radcę prawnego pełnomocnictwo musi zawierać m.in. adres elektroniczny na profilu e-PUAP, nie zaś zwykły adres email, który radca prawny W.M. podał. Przepisy O.p. nie przewidują bowiem doręczania pism w postępowaniu podatkowym na adres poczty elektronicznej, inny niż na profilu e-PUAP. W konsekwencji, zarzut pominięcia pełnomocnika w niniejszym postępowaniu, który skarżący rozumie jako zatamowanie stronie możliwości działania przez pełnomocnika, nie mógł być trafny. Kolejną kwestią sporną w sprawie jest to, czy możliwe było – jak twierdzi skarżący – merytoryczne rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, która wedle oświadczenia skarżącego nie posiadała pouczenia o środku odwoławczym, co miało stanowić brak winy w uchybieniu terminowi do zaskarżenia tej decyzji. Zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie zaś do art. 163 § 2 O.p. w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania postanawia ostatecznie organ właściwy do rozpatrzenia odwołania. Z pierwszego z przywołanych przepisów wynika, że w przypadku uchybienia przez stronę terminu do dokonania czynności procesowej w danej sprawie, organ ocenia, czy uchybienie terminowi, w kontekście przedstawionej we wniosku argumentacji, nastąpiło z przyczyn niezależnych od strony, a zatem czy strona w sposób wystarczający uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminowi. Przy czym, rzeczone uprawdopodobnienie spoczywa wyłącznie na wnioskodawcy. Poczynienie tak rozumianej oceny w przedmiotowej sprawie, z uwagi na argumentację podaną we wniosku, wiązało się niewątpliwie z istnieniem decyzji, w której – jak twierdził skarżący – brakowało pouczenia o środku odwoławczym. Jako, że owa decyzja wydana została w dniu 5 grudnia 1989 r., data jej wydania ma w sprawie szczególne znaczenie, gdyż okres przechowywania (archiwizowania) akt podatkowych jest ograniczony. Upływ tego okresu wiąże się bowiem z przekazaniem archiwizowanych akt do zniszczenia. Z akt sprawy wynika, co ustalił organ odwoławczy, że akta podatkowe za lata 1988-1994 (przedmiotowa decyzja dotyczyła wymiaru podatkowego za 1988 rok), za zgodą Archiwum Państwowego we W., zostały w lutym 1999 r. przekazane na przemiał. Okoliczność tę potwierdza znajdujące się w aktach niniejszej sprawy zezwolenie nr [...] z [...]. Nie ulega więc wątpliwości, że organ odwoławczy nie posiadał materiału aktowego, by mógł zweryfikować treść decyzji w zakresie o jakim jest mowa w objętym zaskarżonym postanowieniem wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W konsekwencji tak poczynionych ustaleń, aby organ odwoławczy mógł merytorycznie ocenić, czy zachodzi uprawdopodobnienie przesłanki braku winy w uchybieniu terminowi, niezbędne było przedstawienie przez skarżącego rzeczonej decyzji. Tym bardziej, że z uzasadnienia wniosku o przywrócenie terminu wynika wprost, że skarżący był w jej posiadaniu, gdyż okazał ją radcy prawnemu podczas udzielania porady prawnej. Potwierdza to zawarte tam zdanie: "W toku porady prawnej, udzielonej przez radcę prawnego w dniu 14 stycznia 2016 r., po okazaniu tekstu decyzji I instancji (podkreślenie Sądu), podatnik został poinformowany o braku pouczenia o przysługującym od tej decyzji odwołaniu, a nadto o środku prawnym w postaci podania o przywrócenie uchybionego terminu i zasadach ich składania". Zatem, skoro skarżący – w przeciwieństwie do organu odwoławczego - był w posiadaniu tej decyzji, a argumentacja zaprezentowana na poparcie wniosku o przywrócenie uchybionego terminu do wniesienia odwołania od decyzji wydanej ponad 26 lat temu zasadzała się wyłącznie na braku pouczenia o środku odwoławczym, skarżący zasadnie został wezwany w trybie art. 155 § 1 O.p. do przedstawienia organowi treści tej decyzji. Pozwoliłoby to bowiem na poczynienie merytorycznej oceny w zakresie istnienia bądź nie, przesłanki do przywrócenia uchybionego terminu. Jak jednak wynika z akt sprawy, skarżący – pomimo wezwania - tekstu owej decyzji nie przedstawił. Przy czym, w ocenie Sądu i wbrew stanowisku skarżącego o zastosowaniu nieprzewidzianych prawem "rygorach", prawidłowo organ odwoławczy w wezwaniu z 4 kwietnia 2016 r. poinformował, że nieuczynienie zadość wezwaniu uniemożliwi wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia i będzie równoznaczne z uznaniem, że skarżący nie dysponuje ową decyzją. W przedmiotowej sprawie, przedłożenie owej decyzji wiązało się bowiem ze sposobem załatwienia sprawy wszczętej tym wnioskiem, mianowicie pozytywnym lub negatywnym dla strony rozstrzygnięciem, bądź – jak uczyniono to w sprawie – z umorzeniem postępowania. W konsekwencji, nie można także zgodzić się z twierdzeniem skarżącego, jakoby w sprawie wniosku o przywrócenie terminu, możliwe jest tylko merytoryczne rozstrzygnięcie takiego wniosku. Zgodnie z art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Stosownie natomiast do art. 219 O.p. do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 211-215 dotyczące decyzji. Podkreślenia wymaga, że umorzenie postępowania w przypadku stwierdzenia jego bezprzedmiotowości jest obligatoryjne. Przy czym, z bezprzedmiotowością mamy do czynienia wówczas, gdy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy, rozumiane jako brak przedmiotu postępowania. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Mając na uwadze ustalone w przedmiotowej sprawie okoliczności stwierdzić należy, że organ odwoławczy – wbrew stanowisku skarżącego - prawidłowo umorzył postępowanie w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Skoro bowiem, z uwagi na brak ww. decyzji, organ odwoławczy nie mógł dokonać oceny, czy w istocie decyzja nie posiadała pouczenia o środku zaskarżenia, a co za tym idzie – stwierdzenia, czy skarżący uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminowi, zasadnie uznał, że nie może podjąć merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie, czego konsekwencją – jak stwierdzono w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia – było orzeczenie jak w osnowie, tj. o umorzeniu postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia, znaczenie ma również wydane przez organ odwoławczy postanowienie z dnia [...] (nr [...]), stwierdzające niedopuszczalność odwołania od ww. decyzji. W motywach tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy przyjął, że z uwagi na fakt, iż zarówno organ podatkowy, jak i skarżący nie dysponują wskazaną w odwołaniu decyzją oraz innymi dokumentami potwierdzającymi, że taka decyzja została wydana, czy też weszła do obrotu prawnego, brak jest przedmiotu zaskarżenia, co skutkuje stwierdzeniem niedopuszczalności procedowania w przedmiocie objętym wnioskiem podatnika. Należy zauważyć, że tut. Sąd wyrokiem z dnia 29 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 652/16 oddalił skargę na ww. postanowienie w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, podzielając przyjętą w tym postanowieniu ocenę. Tym samym, nie można zaaprobować zarzutu skarżącego, że wydanie w tej samej dacie (w tym samym dniu) zarówno rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jak i rozstrzygnięcia stwierdzającego niedopuszczalność odwołania, stanowi naruszenie prawa. Podsumowując zaprezentowane rozważania stwierdzić należy, że zarzuty naruszenia art. 155 § 1 oraz art. 163 § 2 w związku z art. 208 i art. 219 O.p. okazały się bezzasadne. W ocenie Sądu, materiał dowodowy został bowiem zebrany w takim stopniu, jaki był niezbędny dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. umorzenia postępowania. Z kolei, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia w sposób jasny wyjaśnia motywy i podstawy jego wydania. W tym stanie rzeczy, skarga podlegała oddaleniu w całości na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), o czym Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.