I SA/Go 260/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2016 r. na rozprawie sprawy ze skargi B.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lipca 2012 r. do grudnia 2013 r. oddala skargę. B.J., reprezentowana przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lipca 2012 r. do grudnia 2013 r. Z akt wynika następujący stan sprawy. Postanowieniem z dnia [...] października 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, po uprzednim przeprowadzeniu postępowania kontrolnego, wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od lipca 2012 r. do grudnia 2013 r. Organ ustalił, że w okresie objętym kontrolą skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu za pośrednictwem portalu internetowego [...], posługując się kontami użytkownika "b" i "m". Sprzedawała telefony komórkowe wraz z akcesoriami oraz modemy stosując procedurę VAT marża. W toku postępowania organ wezwał skarżącą do przedłożenia dokumentów zawiązanych z prowadzoną działalnością oraz złożenie wyjaśnień. O stosowne informacje zwrócił się również do kontrahentów skarżącej, od których nabywała telefony oraz do osób, które dokonały zakupu spornego towaru od skarżącej, a także do G sp. z o.o. oraz banków, w których skarżąca posiadała rachunki. Dokonując analizy zebranego materiału dowodowego w zakresie podatku należnego organ podatkowy ustalił, że skarżąca nie spełniała warunków do korzystania z metody opodatkowania w systemie VAT marża. Wobec powyższego decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącej w podatku od towarów i usług kwoty zobowiązań podatkowych następująco: za lipiec 2012 r. w wysokości 13.258,00 zł, za sierpień 2012r. w wysokości 20.533,00 zł, za wrzesień 2012 r. w wysokości 16.236,00 zł, za październik 2012 r. w wysokości 13.851,00 zł, za listopad 2012 r. w wysokości 13.699,00 zł, za grudzień 2012 r. w wysokości 56.084,00 zł, za styczeń 2013 r. w wysokości 45.566,00 zł, za luty 2013 r. w wysokości 16.556,00 zł, za marzec 2013 r. w wysokości 16.115,00 zł, za kwiecień 2013 r. w wysokości 20.418,00 zł, za maj 2013 r. w wysokości 18.214,00 zł, za czerwiec 2013 r. w wysokości 16.155,00 zł, za lipiec 2013 r. w wysokości 17.314,00 zł, za sierpień 2013 r. w wysokości 15.143,00 zł, za wrzesień 2013 r. w wysokości 16.445,00 zł, za październik 2013 r. w wysokości 9.762,00 zł, za listopad 2013 r. w wysokości 6.877,00 zł, za grudzień 2013 r. w wysokości 18.392,00 zł. W motywach uzasadnienia decyzji organ pierwszej instancji wyjaśnił, że na podstawie przedłożonych przez skarżącą dowodów zakupu dokonano zestawienia zakupionych przez skarżącą telefonów i modemów od poszczególnych osób i firm. Zaznaczył, że wezwania wysłane do sprzedawców z [...] poza jednym, zostały zwrócone z adnotacją niemieckiego Urzędu Pocztowego: "Nie ustalono adresata/firmy pod wskazanym adresem". Natomiast jedyna osoba, która odebrała wezwanie stwierdziła, że nie zna B.J. i nie sprzedawała jej telefonów. Nadto organ wskazał na oświadczenia sprzedawców z terytorium kraju, tj. D.K., B.S., G.A., M.F., P.Ż.. Organ zaznaczył, że z przedłożonych przez skarżącą dokumentów wynika, że na umowach kupna-sprzedaży zawartych z obcokrajowcami wpisana była jako miejscowość dokonania transakcji "[...]", a następnie została przystawiona pieczątka o treści "Miejsce dokonania zakupu [...]" i parafka. Cena zakupionego od obcokrajowców towaru była podawana w polskich złotych. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że analiza aukcji na portalu [...] zainicjowanych przez skarżącą wykazała, że w 179 aukcjach na 264 zakończone sprzedażą, w okresie od lipca do grudnia 2012 r. użytkownika "b" i w 36 aukcjach na 74 użytkownika "m" a także w 150 aukcjach na 483 zakończone sprzedażą, w okresie od stycznia do grudnia 2013 r. użytkownika "b" i w 29 aukcjach na 112 użytkownika "m" - w tytule podano NOWY, NOWA, NOWE, w zależności od rodzaju i ilości oferowanych do sprzedaży telefonów. Natomiast z analizy opisów treści wszystkich aukcji wynika, że używano w nich określenia "telefony nowe" lub "nowe modemy". Ponadto w treści aukcji dotyczącej sprzedaży telefonu [...] (np. [...]) przy opisie telefonu podano "FABRYCZNIE NOWY", a w opisie aukcji dotyczącej sprzedaży telefonu [...] (np. [...]) podano "nowe, nie używane". W ocenie organu pierwszej instancji argumentacja skarżącej, że oznaczenie "NOWE" odnosi się do nowego modelu telefonu, nie znajduje pokrycia w rzeczywistości, gdyż w treści wystawionych aukcji pojawia się określenie "TELEFONY NOWE" w aukcjach dotyczących telefonów, lub "NOWE!!! MODEMY" przy aukcjach dotyczących modemów. Organ wskazał ponadto, że na podstawie zestawienia aukcji zakończonych sprzedażą w kontrolowanym okresie ustalono, że wielokrotnie podatniczka dokonywała sprzedaży na jednej aukcji więcej niż 1 sztuki danego typu telefonu lub modemu : od lipca do grudnia 2012 r. — na 135 z 208 aukcji użytkownika "b" i na 41 z 71 użytkownika "m"; od stycznia do grudnia 2013 r. - na 273 z 484 aukcji użytkownika "b" i na 107 ze 112 użytkownika "m". W związku z powyższym stwierdził, że ilości jednorazowo sprzedanych modeli tego samego telefonu (największa ilość w 2012 r. - 89 i w 2013 r. - 78) wskazują, że były to telefony nowe. Ponadto wskazał, że przeprowadzono próbę badawczą i na podstawie posiadanych dokumentów wytypowano nabywców telefonów bądź modemów, których wezwano do udzielenia informacji czy zakupiony przez nich telefon bądź modem posiadał znamiona wcześniejszego użytkowania, czy dołączono dowód zakupu (paragon, faktura) oraz o podanie numeru aukcji. Spośród 48 wezwanych osób, które nabyły telefony w 2012 r. 4 osoby nie udzieliły odpowiedzi na wezwanie, 3 osoby nie odebrały wezwania, 2 osoby nie pamiętały czy nabyły telefony nowe czy używane,1 osoba nie pamiętała czy telefon był nowy, ale spełniał jej oczekiwania (w opisie aukcji podano, że telefon był nowy), 38 osób podało, że zakupiło telefon nowy. Natomiast spośród 89 pytanych osób, które nabyły telefony w 2013 r. 10 osób nie udzieliło odpowiedzi na wezwanie, 10 osób nie odebrało wezwania, 1 osoba nie pamiętała czy był to telefon nowy czy używany, 1 osoba nie pamiętała, żeby w ogóle miała taki model telefonu,1 nie wiedziała czy był to telefon używany, 2 osoby stwierdziły, że trudno im określić czy był to telefon nowy czy używany, małżonkowie F. stwierdzili, że nigdy nie kupowali od skarżącej żadnego telefonu, 2 osoby zmarły, 1 osoba stwierdziła, że nabyła telefon używany, 60 osób podało, że kupiło telefon nowy. Mając powyższe na uwadze organ pierwszej instancji stwierdził, że na 101 otrzymanych odpowiedzi tylko 1 osoba podała, że nabyła telefon używany, jednakże nie podała numeru aukcji ani w żaden sposób nie wskazała cech świadczących o tym, że zakupiony przez nią telefon był używany. W odniesieniu do tej transakcji organ zaznaczył, że na podstawie analizy aukcji zakończonych w styczniu 2013 r., na których sprzedano telefon [...], po porównaniu z kwotą na wystawionej fakturze za ten telefon (800,00 zł) ustalono, że do zakupu musiało dojść na aukcji nr [...], z opisu której wynika, że oferowano do sprzedaży TELEFONY NOWE, w ilości 8 szt. W ocenie organu pierwszej instancji ustalenia te nie potwierdzają faktu nabycia telefonu używanego. Ponadto organ pierwszej instancji zauważył, że ze złożonych przez skarżącą wyjaśnień wynika, że sprzedawane przez nią telefony były w oryginalnych kartonikach, z naklejoną folią ochronną lub w kopertach ochronnych. Niektóre kartony były zaklejone a niektóre nie, nieraz były typowe plomby z [...]. Podała, że oferowane do sprzedaży telefony były nowe. W tytułach aukcji lub opisie aukcji była umieszczana informacja, że są to telefony lub modemy nowe. Ceny sprzedaży towaru były ustalone na podstawie wartości rynkowych obserwowanych z konkurencyjnych aukcji [...]. Skarżąca nie prowadziła zestawienia sprzedaży z zakupami, co w ocenie organu stanowi naruszenie warunków uprawniających do korzystania z opodatkowania marży. Podawanie w opisach aukcji "bateria nieformatowana" oznaczało, że była ona nieużywana – co zdaniem organu również potwierdza, że telefon jest nowy. Wystawianie wielu przedmiotów tego samego rodzaju na jednej aukcji również świadczy, że telefony oferowane do sprzedaży nie były używane. Nadto Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że skarżąca nie prowadziła zestawienia sprzedanych telefonów w powiązaniu z dokonanym zakupem, nie ma zatem możliwości stwierdzenia, czy przedmiotowe telefony zostały w ogóle sprzedane i komu. Ponadto w przeważającej większości nie udało się ustalić źródeł pochodzenia sprzedawanych telefonów, w szczególności pochodzących od osób prywatnych. Głównym dostawcą telefonów sprzedawanych przez skarżącą był jej mąż R.J., z którym, pomimo prób, nie udało się nawiązać kontaktu. Ilość telefonów nabywanych od tych samych osób wskazuje, że nie mogły to być telefony używane. Wyjaśnienia skarżącej, że telefony były używane, bo zdejmowała blokady sim oraz wgrywała polskie menu są nieprzekonujące. Czynności te nie są użytkowaniem telefonu w znaczeniu wykorzystywania przedmiotu zgodnie z jego przeznaczeniem i możliwościami. W ocenie organu podatkowego powyższe okoliczności wskazują, że skarżąca l handlowała nowymi telefonami komórkowymi i modemami nieznanego pochodzenia. Fakt, że w tytułach i opisach aukcji podawała, że oferowane do sprzedaży towary są nowe świadczy o tym, że miała świadomość, że nie podlegają one opodatkowaniu na zasadach VAT marża. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie zarzucając: - obrazę art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – zwanej Ordynacja podatkowa) przez niewyjaśnienie pełnego stanu sprawy, w szczególności niewyjaśnienie czy w odniesieniu do sprzedaży dokonanej przez podatniczkę w kontrolowanym okresie nie może mieć zastosowania opodatkowanie marży sprzedawanych towarów na podstawie art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), czego zdaniem strony w postępowaniu nie wzięto należycie pod rozwagę; - obrazę przepisu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług przez uznanie, że telefony i urządzenia modemowe, których sprzedaży dokonywała podatniczka nie stanowią towaru używanego, o którym mowa w tym przepisie; - obrazę art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie pełnego stanu sprawy, a w szczególności nieprzedstawienie dowodów na poparcie twierdzeń organu podatkowego zawartych w zaskarżonej decyzji, z których wynika, że organ uznał, że wszystkie sprzedawane przez podatniczkę towary były towarami nowymi. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art.229 Ordynacji podatkowej, zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, tj. dowodu z przesłuchania świadka R.J., w związku z wnioskiem dowodowym strony a ponadto przeprowadzenie dowodu w postaci przesłuchania kontrahenta strony, tj. PUH "S" A.N. na okoliczność sprzedaży na rzecz skarżącej telefonu komórkowego [...], udokumentowanego fakturą VAT marża nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r., w tym możliwości zastosowania przez niego procedury VAT marża. Dodatkowo organ odwoławczy zwrócił się o uzupełnienie materiału dowodowego o dokumenty, na które powołał się organ pierwszej instancji w decyzji, których brak w aktach sprawy (np. korespondencja z bankami [...]). Po uzupełnieniu materiału dowodowego oraz rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał m.in., że w trakcie postępowania skarżąca nie przedstawiła wniosków dowodowych, które miałyby prowadzić, wobec ustaleń dokonanych przez organ, do stwierdzenia, że sporne telefony i modemy zostały nabyte w warunkach określonych w art.120 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie organu takiego przeciwdowodu nie stanowi wyjaśnienie skarżącej znaczenia pojęć "nowa", "nowe", "nowy" czy też "bateria nieformatowana", złożone na potrzeby prowadzonego postępowania podatkowego. W tym zakresie organ wskazał na wyjaśnienia skarżącej z [...] sierpnia 2014 r. oraz z [...] września 2014 r., w których odpowiadając na pytanie czy oferowane do sprzedaży telefony były telefonami nowymi czy używanymi, skarżąca stwierdziła: "To były nowe telefony, ale proszę zadać mi to pytanie na piśmie." Zaś na pytanie co oznacza podawany w opisach aukcji zapis "bateria nieformatowana" odpowiedziała: "Nieużywana, nieeksploatowana, ale proszę zadać mi to pytanie na piśmie." Następnie w wyjaśnieniach do protokołu, skarżąca napisała, że "słowo >nowe< oznaczało nowy gatunek telefonu" oraz że "oferowane przez moje przedsiębiorstwo telefony do sprzedaży były telefonami używanymi, ponieważ usuwałam w nich blokadę simlock oraz wgrywałam polskie menu (polski język)." Zdaniem organu odwoławczego z powyższego wynika, że zakres słów użytych w publikowanych przez skarżącą ogłoszeniach w serwisie aukcyjnym (tj. "nowa", "nowe", "nowy", "bateria nieformatowana") na etapie wyjaśnień składanych w siedzibie organu podatkowego miał odmienne znaczenie od tego, który skarżąca następnie formułowała w złożonych na piśmie wyjaśnieniach do protokołu oraz w odwołaniu od decyzji. Powyższa rozbieżność w wyjaśnieniach strony podważa ich wiarygodność. W ocenie organu odwoławczego niespójne są również wyjaśnienia skarżącej dotyczące sposobów nabycia towarów oferowanych przez nią do sprzedaży. Wskazał m.in., że [...] sierpnia 2014 r. odpowiadając na pytanie w jaki sposób i gdzie nabywała telefony oferowane później do sprzedaży, skarżąca zeznała: "(...) w [...], jeździłam osobiście po nie i również przyjeżdżali sprzedawcy do mnie osobiście. Kupowałam również w [...] lub [...]." Zaś na pytanie jak zapakowane były sprzedawane przez nią telefony wyjaśniła: "(...) telefony były w oryginalnych kartonikach, z naklejoną folią ochronną lub w kopertach ochronnych. Jeśli ja kupuję telefon to jest on zawsze w oryginalnym fabrycznym kartonie. Niektóre kartony są zaklejone, a niektóre nie. Nieraz w [...] były typowe plomby. Ale generalnie w oryginalnych kartonach." W ocenie organu odwoławczego powyższe stoi w sprzeczności z wyjaśnieniami złożonymi następnie [...] września 2014 r., w których skarżąca wskazała, że oferowane przez nią do sprzedaży telefony były telefonami używanymi. Odmienne było też stanowisko przedstawione w odwołaniu przez pełnomocnika, gdzie wskazano, że "każdy z telefonów, który był importowany z Niemiec miał wcześniejszego właściciela. Wskazuje na to dołączany do urządzenia dokument niemiecki z [...] lub [...] lub z innego sklepu, na którym widnieją dane osoby, która zakupiła przedmiot oraz numer telefonu (karty sim) dołączonej do zestawu, gdyż telefony prepaid były sprzedawane w komplecie z numerem startowym." Organ odwoławczy zaznaczył, że również z analizy umów kupna sprzedaży wynika niespójność, bowiem wpisano w nich [...] w polu "miejscowość" oraz przybito pieczątkę o treści: "Miejsce dokonania zakupu [...]", zatem trudno jednoznacznie stwierdzić, gdzie zostały zawarte ww. umowy. Zdaniem organu sprzeczne ze stanem faktycznym są również podniesione przez stronę argumenty, że gwarancja nigdy nie była wystawiona przez skarżącą, a zawsze przez pierwszego sprzedawcę z rynku detalicznego i przekazywana pierwszemu nabywcy. W tym zakresie organ wskazał na odmienne oświadczenia nabywców. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że zastosowanie szczególnej procedury w zakresie opodatkowania dostawy towarów używanych jest możliwe jedynie w przypadku spełnienia przez podatnika warunków, o których mowa w art.120 ust. 1 pkt 4 i art.120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Warunki te muszą być spełnione łącznie. Do podatnika należy też wykazanie, że warunki te spełnia. O tym czy dany towar stanowi towar używany w rozumieniu art.120 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi jego stan, faktyczne korzystanie z niego, powodujące mniejsze lub większe zużycie. Organ wskazał, że pojęcie "towary używane" oznacza wszystkie towary, które nie są nowe w potocznym rozumieniu tego słowa. Następnie stwierdził, że z materiału dowodowego wynika bezsprzecznie, że skarżąca dokonując sprzedaży za pośrednictwem portalu [...], niezależnie od źródła pochodzenia towaru, jednoznacznie określała oferowane przez siebie towary jako nowe, zatem miała pełną świadomość, że nie sprzedaje towaru używanego Z analizy zebranego materiału dowodowego wynika ponadto, że od pierwotnego nabycia telefonu w sklepie [...] lub [...], do sprzedaży tego towaru przez skarżącą, w jednym przypadku nie minęło więcej niż 7 miesięcy, w jednym przypadku niecałe 4 miesiące a w pozostałych przypadkach dokument sprzedaży został wystawiony przez skarżącą w ciągu kilku dni. Nabywcy też potwierdzili, że zakupione telefony były nowe. Organ zauważył przy tym, że w dokumentach nabycia dokonanego przez skarżącą w kontrolowanym okresie, brak jest dowodów potwierdzających zakup od osób, wskazanych w fakturach wystawionych przez [...] i [...]. Wśród wszystkich 109 otrzymanych odpowiedzi od nabywców jedna tylko osoba podała, że nie nabyła nowego telefonu, jednakże ustalenia organu w tym zakresie nie potwierdziły nabycia przez tę osobę telefonu używanego. Organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie zostało wykazane, że przedmiotem sprzedaży nie były towary używane w rozumieniu art.120 ustawy o podatku od towarów i usług. Skarżąca w swoich ofertach wskazywała na sprzedaż towarów nowych, w gwarancjach jakości towaru podawała, że przedmioty z oferty są nowe. Natomiast na etapie prowadzonego postępowania podatkowego starała się udowodnić, że wprowadzała w błąd kupujących i w rzeczywistości oferowała towary używane, niemniej nie potwierdzają tego złożone organowi na jego zapytanie oświadczenia klientów. Na powyższą decyzję została wniesiona skarga, w której zostały w całości powielone zarzuty podniesione w odwołaniu. W ocenie skarżącej organy podatkowe w trakcie postępowania nie zbadały w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy. W szczególności nie sprawdziły, czy oferowane towary były choćby raz użyte i to zarówno w sensie fizycznym jak i poprzez użycie ich oprogramowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ okazała się niezasadna. Kontrola zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji została przeprowadzona pod względem ich zgodności z prawem, tj. na podstawie kryteriów i zasad określonych w art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz w art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), zwanej P.p.s.a. W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, brak było podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2016 r. została wydana z naruszeniem prawa, które w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a. uzasadniałoby jej uchylenie. Zgodnie z powołanymi przepisami, sąd administracyjny uchyla decyzję w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Również brak było podstaw do stwierdzenia, że zachodzą ustawowe przyczyny do stwierdzenia nieważności decyzji czy stwierdzenia jej wydania z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i 3 P.p.s.a.). Dodać również można, że stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzygał w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na względzie przedstawione powyżej zasady kontroli sądowoadministracyjnej, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdził, że zarówno zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, jak i decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] stycznia 2016 r. nie noszą znamion naruszenia ani prawa materialnego, ani też przepisów postępowania, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Przeprowadzona w ustawowo zakreślonych granicach kontrola zaskarżonej decyzji pozwala stwierdzić, że odpowiada ona prawu. Sąd stwierdza, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe bardzo rzetelnie i wnikliwie. Na podstawie stosownych wezwań pozyskano informacje od G Sp. z o.o. w zakresie dokonywanych przez skarżącą sprzedaży, dokumentację księgową skarżącej, wykaz wpływów na rachunki bankowe skarżącej. O udzielenie wyjaśnień zwrócono się także do skarżącej oraz jej kontrahentów. Nadto, w toku postępowania odwoławczego, zgodnie z wnioskiem strony, przesłuchano w charakterze świadka małżonka skarżącej R.J. oraz kontrahenta skarżącej A.N. z PHU "S" A.N.. Druga z wymienionych osób zeznawała na okoliczność sprzedaży na rzecz skarżącej telefonu komórkowego [...], udokumentowanego fakturą VAT marża z dnia [...] lipca 2012 r. (nr [...]), w tym możliwości zastosowania przez tego kontrahenta procedury VAT marża. Zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy został poddany właściwej analizie, nienoszącej znamion dowolności. Wyprowadzone wnioski są logiczne i spójne. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone zgodzie z zasadami ogólnymi określonymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej (art. 120, art. 121, art.122, art.123), jak też z regałami odnoszącymi się do dowodów w zakresie ich gromadzenia oraz oceny (art.180 § 1 oraz art. 191 ww. ustawy). Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi określone w art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, zawierają bowiem wskazanie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowił wystarczającą podstawę do przyjęcia przez organy podatkowe, że skarżąca nie wykazała spełnienia warunków do zastosowania szczególnej procedury przewidzianej w art.120 ustawy o podatku od towarów i usług. Za prawidłowe uznać należy przyjęte przez organy stanowisko, że zastosowanie szczególnej procedury w zakresie opodatkowania dostawy towarów używanych, jest możliwe jedynie w przypadku spełnienia, określonych jako łączne, warunków, o których mowa w art.120 ust. 1 pkt 4 oraz w art.120 ust. 10 ww. ustawy podatkowej. Podkreślenia przy tym wymaga, że to do podatnika należy wykazanie, że warunki te spełnia. Powinien w tym zakresie przedstawić stosowne dowody. O tym czy dany towar stanowi "towar używany" w rozumieniu art.120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług decyduje jego stan, faktyczne korzystanie z niego, powodujące mniejsze lub większe zużycie. Tak jak przyjęły to organy podatkowe, wyżej wymienione pojęcie należy rozumieć w ten sposób, że oznacza ono wszystkie towary, które nie są nowe w potocznym rozumieniu tego słowa. Na podstawie analizy materiału dowodowego organy podatkowe trafnie wskazały na nieuzasadnioną żadnymi racjonalnymi okolicznościami, istotną rozbieżność wyjaśnień skarżącej na poszczególnych etapach postępowania. Właściwą argumentacją skutecznie podważono ich wiarygodność. Przypomnieć należy, że skarżąca w ogłoszeniach w serwisie aukcyjnym, określając sprzedawane towary, posługiwała się takim zwrotami, jak: "nowa", "nowe", "nowy", "bateria nieformatowana". Na etapie wyjaśnień składanych przez nią w siedzibie organu podatkowego przypisała im odmienne znaczenie od tego, które następnie sformułowała w złożonych na piśmie wyjaśnieniach do protokołu oraz w odwołaniu od decyzji. Najpierw oświadczała, że opisy telefonów i baterii oznaczają, że są one nowe, nieużywane, a następnie po kilku dniach skorygowała to twierdząc, że wyrażenia te mają zupełnie inne znaczenie. Z materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że skarżąca w swoich ofertach wskazywała na sprzedaż towarów nowych, w gwarancjach jakości towaru podawała, że przedmioty z oferty są nowe. Natomiast na etapie postępowania podatkowego – jak należy mniemać wyłącznie na jego użytek – przyjęła odmienną koncepcję i twierdziła, że w rzeczywistości oferowała towary używane, wprowadzając w błąd kupujących. W ocenie Sądu ocena organów co do niewiarygodności zaistnienia takiej sytuacji była w pełni prawidłowa. Zaznaczyć należy, że zgodność aukcji z jej opisem w przypadku sprzedaży na portalach takich jak [...] ma dla przedsiębiorcy zasadnicze znaczenie. Taka niezgodność może bowiem po pierwsze spowodować zwrot towaru i odstąpienie od transakcji, po drugie zaś nierzetelny przedsiębiorca może otrzymać negatywny komentarz kupującego, co z kolei może wpływać na podjęcie decyzji o zakupie od niego towaru przez innych klientów. Tym samym racjonalnie działający uczestnik obrotu gospodarczego, którego działalność prowadzona jest w celu osiągnięcia zysku, nie pozwoli sobie na oferowanie towaru niezgodnego z opisem aukcji (por. wyroki NSA: z dnia 10 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 432/14 oraz z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1657/13 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu prawidłowe było również uznanie przez organy podatkowe, że wyjaśnienia skarżącej w zakresie sposobów nabycia oferowanych następnie do sprzedaży towarów są niespójne i niewiarygodne. Skarżąca w składanych w dniu [...] sierpnia 2014 r. wyjaśnieniach stwierdziła, że oferowane przez nią do sprzedaży telefony były telefonami w oryginalnych opakowaniach, z naklejoną folią ochronną lub w kopertach ochronnych. Następnie w wyjaśnieniach do protokołu z dnia [...] września 2014 r. oraz w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji wskazała, że oferowane przez nią do sprzedaży telefony były telefonami używanymi. Sąd w pełni akceptuje ocenę organów dokonaną w tym zakresie, że czynności skarżącej polegające na przygotowaniu telefonu do sprzedaży, sprawdzeniu kompletności i działania, czy też wgrywaniu polskiego menu nie powodują, że oferowany do sprzedaży towar staje się towarem używanym. Na skarżącej spoczywał obowiązek wykazania, że nabywała towary już używane a nie, że towary te powinny zostać ocenione jako używane wskutek dokonywanych przez nią czynności. W celu wykazania, że zakupione, a następnie sprzedane przez skarżącą towary były towarami używanymi skarżąca domagała się przesłuchania w charakterze świadka m.in. jej głównego dostawcy – R.J. (małżonka skarżącej). Organ uzupełnił materiał dowodowy o te zeznania, jednakże stoją one w sprzeczności z uzyskanymi przez organ oświadczeniami nabywców spornego towaru, zatem słusznie nie dano im wiary. Odnośnie procedury VAT marża wskazać również należy, że zgodnie z art.120 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust.4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art.109 ust.3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania. W przypadku dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach. W myśl art.109 ust.3 cyt. ustawy podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust.3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art.113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnik dokonujący dostawy towarów używanych i opodatkowujący te dostawy w systemie VAT marża, musi udokumentować źródło nabycia towaru używanego. Prowadzona ewidencja powinna zawierać dane, które pozwalają ocenić dopuszczalność zastosowania wymienionej procedury. Oznacza to, że w ewidencji należy ujawnić źródło, z którego pochodzi towar używany, wskazując dane niezbędne do określenia przedmiotu, podstawy opodatkowania (marży) oraz do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Jak ustalono w sprawie, sposób prowadzenia ewidencji przez skarżącą nie pozwalał na weryfikację wykazanej marży. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że, wbrew twierdzeniom skarżącej, prawidłowe było przyjęcie przez organy podatkowe, że skarżąca nie spełniała warunków wynikających z przepisów art.120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż towary będące przedmiotem dostawy nie były towarami używanymi. Zasadnie zatem określono jej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lipca 2012 r. do grudnia 2013 r., bez uwzględnienia szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych, gdzie podstawą opodatkowania jest marża. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.