I SA/Gl 1251/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej: "DIS" albo "organ nadzoru"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 23, dalej: "k.p.a.") oraz art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 oraz art. 54 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 599, dalej: "u.p.e.a." albo "ustawa egzekucyjna"), utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. (dalej: "organ egzekucyjny") z dnia [...] r. nr [...] oddalające skargę "A" Sp. z o.o. w B. (dalej: "skarżąca", "spółka" albo "zobowiązana") na czynność egzekucyjną, dokonaną przez egzekutora (poborcę skarbowego Izby Celnej w K.), tj. egzekucję z pieniędzy w kwocie 1.050,00 zł dokonaną w lokalu przy ul. [...] w K. w dniu 30 maja 2016 r. Powyższe postanowienie DIS zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W toku egzekucji administracyjnej prowadzonej przez organ egzekucyjny do majątku zobowiązanej w dniu 30 maja 2016 r. organ egzekucyjny w lokalu położonym w K. przy ul. [...] dokonał czynności egzekucyjnej, tj. zajęcia pieniędzy w kwocie 1.050,00 zł. Jak wynika z protokołu sporządzonego z czynności egzekucyjnej, poborca skarbowy przybył w wyżej wymienionym dniu do przedmiotowego lokalu, w którym stwierdzono 4 włączone automaty do gier hazardowych. W wyniku wezwania do zapłaty egzekwowanych kwot, otwarto automaty do gier w ilości 4 sztuk, tj. o numerach [...] i wyjęto łączną kwotę 1.050,00 zł, na którą dokonano egzekucji, potwierdzając odbiór pieniędzy pokwitowaniem nr [...]. Do lokalu tego przybył również p. S. U., który przedłożył pełnomocnictwo do reprezentowania spółki oraz umowę dzierżawy automatów do gier. Do protokołu złożył on uwagi, stwierdzając, że dokonywane czynności są niezgodne z prawem. Pismem z dnia 8 czerwca 2016 r. zobowiązana, działając przez pełnomocnika, wniosła skargę na powyższą czynność egzekucyjną, żądając jednocześnie wstrzymania postępowania egzekucyjnego. W jej uzasadnieniu pełnomocnik zobowiązanej podnosił, że na spółkę nałożone zostały kary administracyjne na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (obecnie: t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 471), po przeprowadzeniu przez funkcjonariuszy celnych bezprawnych – jego zdaniem – zatrzymań urządzeń do gier, będących własnością spółki. Decyzje o nałożeniu kar zostały przez zobowiązaną zaskarżone, jednak organ drugiej instancji utrzymał je w mocy. W oparciu o te decyzje wystawiono tytuły wykonawcze, stanowiące podstawę dokonania czynności egzekucyjnych. Pełnomocnik zobowiązanej zwracał jednocześnie uwagę na niedopuszczalność egzekucji z uwagi na to, iż tytuły wykonawcze obejmują należności, które powstały na podstawie nieobowiązujących przepisów, tj. art. 89 ust. 1 w związku z art. 14 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Wskazał, że organy celne z jednej strony uznają urządzanie gier za przestępstwo, a z drugiej egzekwują kwoty z tych urządzeń uznając je za legalną działalność. Zwrócił także uwagę na uciążliwość zastosowanego środka egzekucyjnego, którego zastosowanie uniemożliwia prowadzenie spółce działalności gospodarczej. Wskazał nadto, że automaty do gier nie stanowią jedynego majątku zobowiązanej, z którego organ egzekucyjny mógłby prowadzić egzekucję. Postanowieniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny oddalił skargę na czynność egzekucyjną. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazywał on przede wszystkim, że działając zgodnie z dyspozycją art. 68 u.p.e.a., wystawił spółce stosowne pokwitowanie. Zaznaczył przy tym, że co prawda sporządzony został również protokół z czynności egzekucyjnych, jednak nie skutkuje to wadliwością egzekucji z pieniędzy, gdyż w protokole tym wskazano, iż pobrane pieniądze przekazane zostaną pocztą do Izby Celnej w K., nadto do protokołu dołączono umowę dzierżawy automatów do gier. Organ egzekucyjny zaznaczył jednocześnie, że powyższe działanie poborcy skarbowego, tj. sporządzenie protokołu uzasadniał fakt, iż informacje udzielone przez zobowiązaną nie mogły zostać umieszczone na prawidłowo sporządzonym kwitariuszu. W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik spółki zarzucił mu: 1. naruszenie art. 97 § 2 ustawy egzekucyjnej w związku z art. 55 Kodeksu cywilnego poprzez skierowanie egzekucji na przedmioty nie będące własnością zobowiązanego; 2. naruszenie art. 45 § 1 u.p.e.a. poprzez nie wzięcie pod uwagę słusznego stanowiska strony i przedstawionych przez nią dowodów, faktów i okoliczności wpływających na zasadność prowadzenia egzekucji; 3. naruszenie art. 45 Konstytucji RP w związku z art. 89 § 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez dokonanie egzekucji z wartości pieniężnej, która stanowiąc dochód z czynności uznanej za nielegalną, w przypadku istnienia podstawy prawnej, powinna ulec przepadkowi; 4. naruszenie zasady niemożności czerpania korzyści przez państwo z popełnionego czynu niedozwolonego, bezprawnego lub nielegalnego, uznanego za taki przez organy państwowe; 5. naruszenie art. 68 § 1 i 3 w związku z art. 47 § 2 w związku z art. 7 § 2 ustawy egzekucyjnej, poprzez zastosowanie przymusu w celu dokonania egzekucji, przy braku podstaw faktycznych i formalnoprawnych do zastosowania takiego przymusu oraz brak spełnienia przesłanki bezpośredniości podczas przeprowadzania czynności egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia [...] r. organ nadzoru utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] r. Uzasadniając przyjęte rozstrzygnięcie DIS w pierwszej kolejności przytoczył treść art. 54 § 1 i § 4 u.p.e.a. oraz wskazywał, że stosownie do art. 1a pkt 2 ustawy egzekucyjnej, przez czynność egzekucyjną rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Nadto, zgodnie z art. 1a pkt 4 u.p.e.a. przez egzekutora rozumie się pracownika organu egzekucyjnego, wyznaczonego do dokonywania czynności egzekucyjnych. Organ nadzoru stwierdził, że skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora może być wnoszona na czynności zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, a więc na czynności o charakterze wykonawczym i to tylko wtedy, gdy ustawa nie przewiduje innych środków zaskarżenia (powołał się w tym miejscu m.in. na wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2988/11). DIS zaznaczył, że skarga składana w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. powinna dotyczyć konkretnej czynności egzekucyjnej, a organ dokonuje w tym trybie oceny zgodności z prawem czynności faktycznych podjętych przez organ egzekucyjny w wykonaniu zastosowanego środka egzekucyjnego. Organ nadzoru, oceniając w postępowaniu zażaleniowym czynność egzekucyjną, skupia się na kwestiach formalnoprawnych, odnoszących się do prawidłowości działania organu egzekucyjnego. W tym zakresie analizuje przepisy prawa dotyczące sposobu oraz formy dokonania tej czynności egzekucyjnej, z uwzględnieniem zarzutów stawianych przez pełnomocnika zobowiązanej i nie ma prawnej możliwości odniesienia się do kwestii podstawy prawnej wystawienia tytułów wykonawczych (kwestia obowiązywania przepisów) oraz do charakteru (legalności) prowadzonej przez zobowiązaną działalności gospodarczej. Następnie DIS zaznaczył, że zgodnie z art. 7 u.p.e.a. organ egzekucyjny w trakcie postępowania egzekucyjnego stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie, prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków te, które są najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Jednocześnie art. 1a pkt 12 lit. a tiret 1 ustawy egzekucyjnej wskazuje, że do środków egzekucyjnych w postępowaniu dotyczącym należności pieniężnych należy między innymi egzekucja z pieniędzy. Jak wynika z akt sprawy, na wezwanie poborcy skarbowego w dniu 30 maja 2016 r. przedstawiciel spółki otworzył urządzenia do gier (4 sztuki), w których znajdowała się gotówka w kwocie 1.050,00 zł. Powyższą kwotę poborca skarbowy odebrał i w związku z tym wystawił pokwitowanie. DIS stwierdził, że jak wynika z art. 68 § 1 ustawy egzekucyjnej, jeżeli zobowiązany na wezwanie poborcy skarbowego płaci dochodzoną należność pieniężną, poborca wystawia pokwitowanie odbioru pieniędzy. Pokwitowanie to wywiera ten sam skutek prawny, co pokwitowanie wierzyciela. Za pokwitowaną należność pieniężną organ egzekucyjny ponosi odpowiedzialność wobec wierzyciela. W myśl art. 68 § 2 u.p.e.a., do czynności egzekucyjnych, o których mowa w § 1, nie stosuje się przepisów art. 53, a więc nie spisuje się protokołu. Z kolei zgodnie z art. 68 § 3 ustawy egzekucyjnej, w przypadku odebrania pieniędzy w wyniku przeszukania pomieszczeń i schowków, środków transportu oraz odzieży, teczek, waliz i podobnych przedmiotów stosuje się odpowiednio przepis § 1. DIS podkreślił, że jak wynika z akt sprawy, organ egzekucyjny, działając zgodnie z dyspozycją zacytowanego wyżej przepisu, wystawił spółce stosowne pokwitowanie, zaś pełnomocnik zobowiązanej nie wskazuje na żadne uchybienie organu egzekucyjnego w tym zakresie. Co prawda, jak wynika z akt sprawy, został sporządzony protokół z czynności egzekucyjnych, jednak w ocenie organu nadzoru powyższe nie skutkuje wadliwością egzekucji z pieniędzy. Chociaż organ egzekucyjny poza pobraniem gotówki żadnych innych czynności egzekucyjnych nie podjął, to do protokołu przedstawiciel spółki złożył oświadczenie o wniesieniu uwag dotyczących dokonanej czynności oraz załączył kopię umowy dzierżawy urządzeń i pełnomocnictwo. Powyższe działanie poborcy skarbowego (sporządzenie protokołu z czynności egzekucyjnych) uzasadniał fakt, że informacje udzielone przez pełnomocnika spółki nie mogły zostać umieszczone na prawidłowo sporządzonym kwitariuszu. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisów art. 97 § 2 ustawy egzekucyjnej w związku z art. 55 Kodeksu cywilnego, poprzez skierowanie egzekucji na przedmioty nie będące własnością zobowiązanego, w ocenie organu nadzoru organ egzekucyjny miał możliwość odebrania pieniędzy, znajdujących się w automatach dzierżawionych przez spółkę, bowiem dzierżawca kwotami tymi mógł dysponować - to pracownik spółki posiadał klucz do urządzenia i decydował, kiedy ewentualne kwoty będą pobierane. Gdyby natomiast (jak pełnomocnik spółki) przyjąć, że kwoty znajdujące się w automacie stanowią własność jego właściciela a nie dzierżawcy, to w takim wypadku właścicielowi automatów przysługiwało prawo do wnoszenia w trybie art. 38 ustawy egzekucyjnej żądania wyłączenia spod zajęcia kwoty. Ustosunkowując się następnie do zarzutu naruszenia przepisu art. 45 § 1 ustawy egzekucyjnej, poprzez nie wzięcie pod uwagę słusznego stanowiska strony i przedstawionych przez nią dowodów, faktów i okoliczności wpływających na zasadność prowadzenia egzekucji, DIS zaznaczył, iż nieistnienie obowiązku weryfikacji prawidłowości prowadzenia egzekucji koresponduje z art. 59 czy też art. 33 u.p.e.a. Odnosi się więc do istnienia obowiązku objętego tytułami wykonawczymi, nie zaś do obowiązku bądź braku obowiązku otwarcia automatów. Taki zarzut nie może być rozpoznany w trybie skargi na czynność egzekucyjną, bowiem skarga taka służy wyłącznie na czynności o charakterze faktycznym i to tylko takie, które nie mogą być zaskarżone poprzez inny środek prawny przewidziany w ustawie egzekucyjnej. Następnie organ nadzoru odniósł się do zarzutu naruszenia art. 45 Konstytucji RP w związku z art. 89 § 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez dokonanie egzekucji z wartości pieniężnej, która stanowiąc dochód z czynności uznanej za nielegalną, w przypadku istnienia podstawy prawnej, powinna ulec przepadkowi oraz naruszenia zasady niemożności czerpania korzyści przez państwo z popełnionego czynu niedozwolonego, bezprawnego lub nielegalnego, uznanego za taki przez organy państwowe. DIS wskazał w tych ramach, iż rozpoznając skargę na czynności egzekucyjne w trybie art. 54 u.p.e.a., nie ma prawnej możliwości odniesienia się do kwestii podstawy prawnej do wystawienia tytułów wykonawczych (kwestii obowiązywania przepisów), jak również do charakteru (w tym legalności) prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Ustawodawca w przepisach ustawy egzekucyjnej (art. 8 i art. 8a) zawarł zamknięty katalog wyłączeń z egzekucji i egzekutor w toku prowadzonych działań nie ma podstaw prawnych do oceny, czy zajmowany składnik majątku zobowiązanego został nabyty z legalnych źródeł, czy egzekwowana kwota została przez zobowiązanego uzyskana w sposób zgodny z prawem. Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia przepisów art. 68 § 1 i 3 w związku z art. 47 § 2 w związku z art. 7 § 2 ustawy egzekucyjnej, poprzez zastosowanie przymusu w celu dokonania egzekucji, przy braku podstaw faktycznych i formalnoprawnych do zastosowania takiego przymusu oraz spełnienia przesłanki bezpośredniości podczas przeprowadzania czynności egzekucyjnych, DIS wskazał, że w dniu 30 maja 2016 r. poborca skarbowy dokonał pobrania gotówki w kwocie 1.050,00 zł. Jak wynika z akt sprawy, pełnomocnik spółki – p. S.U. na wezwanie poborcy otworzył automaty do gry, w których znajdowała się wskazana kwota. W ocenie DIS działanie poborcy skarbowego było prawidłowe, zaś sporządzenie zarządzenia, o którym mowa w art. 47 ustawy egzekucyjnej, konieczne byłoby wyłącznie w przypadku przymusowego otwarcia urządzeń, a więc np. przez ślusarza wezwanego przez organ egzekucyjny, co w sprawie nie miało miejsca. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na postanowienie organu nadzoru z dnia [...] r. spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - doradcę podatkowego, zarzuciła mu naruszenie: 1. art. 68 § 1 u.p.e.a. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie przejawiające się w uznaniu, iż w sprawie doszło do dobrowolnej zapłaty dochodzonej należności w wyniku czego organ egzekucyjny wydał zobowiązanej pokwitowanie odbioru pieniędzy; 2. art. 67 § 1 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie przejawiające się w niewydaniu zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego i nie sporządzenie protokołu z czynności egzekucyjnej według wzoru, ustalonego w rozporządzeniu Ministra Finansów; 3. art. 97 § 2 u.p.e.a. poprzez skierowanie egzekucji na przedmioty nie będące własnością spółki, co stanowi rzeczywistą przeszkodę dla prowadzenia egzekucji; 4. art. 47 § 2 w zw. z art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez zastosowanie przymusu w celu dokonania egzekucji, przy braku podstaw faktycznych do zastosowania takiego przymusu, w szczególności braku wyczerpania innych możliwości realizacji celu egzekucji; 5. art. 45 § 1 u.p.e.a. poprzez nie wzięcie pod uwagę słusznego stanowiska skarżącej i przedstawionych przez nią dowodów, faktów i okoliczności wpływających na zasadność prowadzenia egzekucji w wyniku czego organ był zobowiązany do odstąpienia od dalszych czynności egzekucyjnych. Uzasadniając skargę pełnomocnik spółki w pierwszej kolejności zaznaczył, że w niniejszej sprawie czynność otwarcia automatów do gry została wykonana na wyraźne polecenie poborcy skarbowego, zatem uiszczenie kwot nie było dobrowolne. Nie miała bowiem miejsca bezpośrednia zapłata określonej sumy, ale poborca wskazał bezpośrednio środek, za pomocą którego oczekuje zaspokojenia należności. Zdaniem pełnomocnika niezasadne jest zatem uznanie przez poborcę skarbowego, iż działał on na podstawie art. 68 § 1 u.p.e.a. Pełnomocnik zaznaczył też, że organ egzekucyjny miał obowiązek zastosowania dyspozycji art. 67 § 1 u.p.e.a., gdyż w niniejszej sprawie zastosował jeden ze środków egzekucyjnych, wymieniony w art. 1a pkt 12 lit. a tiret 1 u.p.e.a. (egzekucja z pieniędzy). Zgodnie natomiast z art. 67 § 1 u.p.e.a. podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu, sporządzone według wzoru określonego w drodze rozporządzenia Ministra Finansów. Pełnomocnik spółki wskazał następnie na treść, jaką powinien zawierać protokół zajęcia i odbioru ruchomości. Zaznaczył dalej, że o skuteczności zawiadomienia decyduje jego kompletność oraz prawidłowe skonstruowanie. Brak któregoś z elementów stanowi wadę powodującą nieważność danego dokumentu. Pełnomocnik skarżącej zaznaczył w tym miejscu, że w niniejszej sprawie brak jest protokołu, spełniającego wymogi z art. 67 § 1 u.p.e.a. W szczególności, protokół nie został sporządzony na formularzu, którego wzór określa rozporządzenie Ministra Finansów. Dokonane czynności nie mają zatem waloru skutecznych w obrocie prawnym i noszą cechy nieważności. Pełnomocnik spółki stwierdził też, że w niniejszej sprawie brak było prób dobrowolnego wyegzekwowania należności. Nadto, już przy pierwszej odmowie otwarcia urządzeń organy egzekucyjne sięgnęły do najbardziej dotkliwego środka, jakim jest przymusowe ich otwarcie. W dalszej części uzasadnienia skargi pełnomocnik zobowiązanej podniósł, że działanie poborcy skarbowego w niniejszej sprawie nosi znamiona działania przymusowego, zatem wbrew twierdzeniom organu naruszony został art. 47 § 1 w zw. z § 3 u.p.e.a. poprzez niedoręczenie zarządzenia otwarcia urządzeń. Zdaniem pełnomocnika, działanie poborcy skarbowego, który nakazuje otworzyć automat, trudno inaczej interpretować niż dokonanie faktycznego przeszukania pomieszczenia i automatu do gry. Bez czynności imperatywnego, władczego nakazania otwarcia urządzenia do gry poborca skarbowy danej sumy by nie uzyskał, zatem otwarcie urządzeń nastąpiło pod przymusem. Zdaniem pełnomocnika spółki poborca sporządzając protokół konkludentnie wyraża przekonanie, iż jego działanie takiego protokołu wymagało i sam niejako przyznaje, że jego czynność nosiła znamiona odebrania pieniędzy nie w sposób dobrowolny. Następnie pełnomocnik skarżącej nie zgodził się z twierdzeniem organu, że skoro dzierżawca mógł dysponować kwotami znajdującymi się w automatach i posiadał klucz do urządzenia to uprawniona była egzekucja z pieniędzy znajdujących się w automatach. Wskazał na treść art. 97 § 2 u.p.e.a. i zaznaczył, że egzekucji mogą podlegać tylko te przedmioty, które są własnością osoby zobowiązanej. Nie można natomiast skierować egzekucji do przedmiotów, które są przedmiotem stosunku obligacyjnego (dzierżawy). Pełnomocnik spółki podniósł również, że w niniejszej sprawie mógł mieć pełne zastosowanie art. 45 u.p.e.a. Z literalnego brzmienia przepisu wynika bowiem, iż możliwość odstąpienia od czynności egzekucyjnych nie jest obwarowana czasem ani okolicznościami w jakich wnosi się o odstąpienie od egzekucji. Każdorazowo, gdy organ uzyska informacje stanowiące podstawę do odstąpienia od egzekucji, powinien od przedmiotowej egzekucji odstąpić. Art. 45 ustawy egzekucyjnej nie ma określonych ram formalnych, brak w tym przepisie ograniczeń, które uniemożliwiałyby skarżącej powoływanie się na ten przepis w okolicznościach niniejszej sprawy. Zdaniem pełnomocnika spółki to, iż skarga na czynności egzekucyjne jest środkiem prawnym służącym podważeniu zasadności prowadzenia konkretnej czynności egzekucyjnej nie zmienia faktu, iż spółka powołując się również na ogólną niedopuszczalność egzekucji z uwagi na przesłanki wymienione w art. 45 u.p.e.a., podważa tym samym prawidłowość podjęcia i przeprowadzenia określonej czynności egzekucyjnej. Każda bowiem czynność egzekucyjna jest częścią szerszego procesu - postępowania egzekucyjnego. W ocenie pełnomocnika skarżącej trudno się zgodzić z poglądem organów, zgodnie z którym instytucja odstąpienia od czynności egzekucyjnych z art. 45 u.p.e.a. nie może być zastosowana na etapie postępowania ze skargi na czynności egzekucyjne. Przepis ten nie ogranicza zakresu czasowego ani przedmiotowego czynności egzekucyjnych, których dotyczy. Zatem wniosek w zakresie odstąpienia od czynności egzekucyjnych powinien być rozpatrzony przez właściwy organ, ponieważ skarżąca przedstawiła określone dowody i okoliczności, popierające jej stanowisko. Tym samym wniosek ten powinien być traktowany odrębnie jako wniosek o odstąpienie od egzekucji lub jako wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, zwłaszcza, iż skarżąca w skardze na czynności egzekucyjne o to wniosła. Zdaniem pełnomocnika zobowiązanej nie ma przy tym znaczenia, iż okoliczności uzasadniające zastosowanie art. 45 u.p.e.a zostały wyartykułowane przez spółkę w skardze na czynności egzekucyjne. W przypadku wystąpienia przyczyn określonych w art. 45 u.p.e.a. odstąpienie od czynności egzekucyjnych jest obligatoryjne, zaś niewypełnienie tego obowiązku przez organy egzekucyjne lub egzekutora może rodzić odpowiedzialność przewidzianą w dziale IVa. W zależności od okoliczności uzasadniających odstąpienie od czynności egzekucyjnych organ egzekucyjny, w postanowieniu w sprawie odstąpienia od czynności egzekucyjnych, wydanym na żądanie wierzyciela, umorzy lub zawiesi postępowanie. Jeżeli jednak wierzyciel nie wystąpi do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w tej sprawie, to należy przyjąć, że zobowiązany, przedstawiając dowody, o których mowa w komentowanym przepisie, zgłasza zarzuty w rozumieniu art. 33 u.p.e.a., a jeżeli upłynął już termin do zgłoszenia zarzutów, to zgłasza żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 4 u.p.e.a.). Oznacza to konieczność wydania przez organ egzekucyjny postanowienia w sprawie zarzutów lub postanowienia w sprawie umorzenia postępowania. Odpowiadając na skargę organ nadzoru wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w pełni argumentację, zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w sposób określony w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Stosownie zaś do art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Stwierdzenie, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art. 151 p.p.s.a.). Sąd zauważa, że kwestie sporne w sprawie były już przedmiotem rozstrzygnięcia tutejszego Sądu w wyrokach oddalających skargi spółki zapadłych w postępowaniach o sygn. akt I SA/Gl 956/16 oraz I SA/Gl 756/16. Z uwagi na w istocie tożsamość tych spraw i podniesionych zarzutów Sąd, aprobując poglądy i oceny prawne przyjęte w powołanych wyrokach, przytacza je w dalszej części uzasadnienia jako własne. Zauważyć należy również, że zarzuty skargi w pewnym zakresie pokrywają się z zarzutami sformułowanymi w zażaleniu zobowiązanej na postanowienie organu egzekucyjnego. Kontrolując legalność zaskarżonego postanowienia Sąd w pierwszej kolejności odwoła się do treści art. 68 § 1 u.p.e.a., który stanowi, że jeżeli zobowiązany na wezwanie poborcy skarbowego płaci dochodzoną należność pieniężną, poborca wystawia pokwitowanie odbioru pieniędzy, które wywiera ten sam skutek prawny, co pokwitowanie wierzyciela. Za pokwitowaną należność pieniężną organ egzekucyjny ponosi odpowiedzialność wobec wierzyciela. Zgodnie zaś z art. 68 § 2 u.p.e.a. do czynności egzekucyjnych, o których mowa w § 1 nie stosuje się przepisów art. 53. Natomiast art. 53 ustawy egzekucyjnej stanowi, że jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, egzekutor sporządza protokół z czynności egzekucyjnych, który zawiera: 1) oznaczenie miejsca, czasu i rodzaju czynności, 2) imiona i nazwiska osób uczestniczących w czynności, 3) sprawozdanie z przebiegu czynności, 4) zgłoszone przez obecnych wnioski i oświadczenia, 5) podpisy obecnych lub wzmiankę o przyczynie braku podpisów, 6) podpis egzekutora (§ 1). Odpis protokołu, o którym mowa w § 1, doręcza się niezwłocznie zobowiązanemu (§ 2). Wykładnia art. 68 § 1 i § 2 w zw. z art. 53 u.p.e.a. jednoznacznie wskazuje, że w przypadku określonym w art. 68 § 1 u.p.e.a. nie sporządza się protokołu z czynności egzekucyjnych. Przepis ten stanowi lex specialis. Taki charakter tego przepisu potwierdza również treść art. 68 § 3 u.p.e.a., zgodnie z którym w przypadku odebrania pieniędzy w wyniku przeszukania pomieszczeń i schowków, środków transportu oraz odzieży, teczek, waliz i podobnych przedmiotów stosuje się odpowiednio przepis § 1. Zatem w zakresie obowiązku sporządzenia protokołu ustawodawca odmiennie uregulował dwa przypadki. Pierwszy, gdy odebranie pieniędzy przez poborcę następuje w wyniku przeszukania. W takiej sytuacji poborca - poza wystawieniem pokwitowania - jest obowiązany jeszcze sporządzić protokół. Natomiast w drugim przypadku, gdy zobowiązany na wezwanie poborcy skarbowego płaci dochodzoną należność pieniężną, poborca wystawia tylko pokwitowanie odbioru pieniędzy; nie ciąży na nim obowiązek sporządzenia protokołu. W rozpoznawanej sprawie poborca skarbowy dokonał pobrania gotówki w kwocie 1.050,00 zł. Pełnomocnik spółki S.U. na wezwanie poborcy skarbowego otworzył automaty do gry, w których znajdowała się wskazana kwota. Następnie poborca skarbowy wystawił pokwitowanie oraz sporządził protokół z czynności egzekucyjnych. Chociaż organ egzekucyjny poza pobraniem gotówki żadnych innych czynności egzekucyjnych nie podjął, to do protokołu pełnomocnik spółki załączył kopię umowy dzierżawy urządzeń (automatów do gier) oraz wniósł uwagi dotyczące czynności egzekucyjnej. Można się więc zgodzić z organem nadzoru, że takie działanie poborcy skarbowego (sporządzenie protokołu z czynności egzekucyjnych) uzasadniał fakt, że informacje udzielone przez pełnomocnika spółki nie mogły zostać umieszczone na prawidłowo sporządzonym pokwitowaniu. Zdaniem Sądu dodatkowe sporządzenie protokołu nie skutkuje wadliwością przeprowadzonej czynności egzekucyjnej. Czynność poborcy skarbowego ma bowiem oparcie w treści art. 68 § 1 u.p.e.a. Ne można się zgodzić z argumentacją pełnomocnika skarżącej, że skoro czynność otwarcia automatów do gry została wykonana na wyraźne polecenie poborcy skarbowego to uiszczenie kwoty nie było dobrowolne, a w konsekwencji działanie poborcy skarbowego w rozpoznawanej sprawie nosiło znamiona działania przymusowego oraz, że takie działanie poborcy skarbowego, który nakazuje otworzyć automat, trudno inaczej interpretować niż dokonanie faktycznego przeszukania pomieszczenia i automatu do gry. Wbrew bowiem twierdzeniom autora skargi ani pomieszczenie ani automaty do gry nie zostały przeszukane a pełnomocnik spółki dysponując kluczami sam otworzył automaty do gry, a więc dobrowolnie wydał rzeczy w postaci znajdujących się w tych urządzeniach pieniędzy. Posiłkowo w tym zakresie można się także odwołać do regulacji Kodeksu postępowania karnego (art. 224 § 1), który określa, że każde przeszukanie poprzedzone jest wezwaniem do dobrowolnego wydania rzeczy. Jeżeli zaś rzecz zostanie dobrowolnie wydana to przeszukanie nie następuje, i jest bezprzedmiotowe (por. P. Hofmański (red.), E. Sadzik, K. Zgryzek, Kodeks postępowania karnego, Tom I. Komentarz, Warszawa 2004, s. 936-937; R. A. Stefański w pracy zbiorowej pod red. Z. Gostyńskiego, Kodeks postępowania karnego, Komentarz, Tom I, ABC 1998, s. 581). W świetle powyższych rozważań niezasadne okazały się więc zarzuty naruszenia art. 68 § 1 u.p.e.a. oraz art. 47 § 2 w związku z art. 7 § 2 u.p.e.a. Całkowicie chybiony jest także podniesiony zarzut naruszenia art. 67 § 1 u.p.e.a. Przepis ten nie ma bowiem zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Wskazuje na to chociażby treść § 1 wskazanego przepisu, który stanowi, że z zastrzeżeniem art. 68 § 1, podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu, sporządzone według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Określając wzór, minister uwzględni uwarunkowania wynikające z elektronicznego przetwarzania danych zawartych w tym zawiadomieniu lub protokołach. Niezasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 97 § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 55 Kodeksu cywilnego. Wbrew twierdzeniom spółki, pieniądze znajdujące się w automatach do gry należały do skarżącej. Potwierdza to treść umowy dzierżawy z dnia 10 maja 2016 r., znajdującej się w aktach sprawy. Umowa dzierżawy jest uregulowana w art. 693 i nast. Kodeksu cywilnego. Funkcją dzierżawy, niezależnie od jej przedmiotu, jest bowiem zapewnienie możliwości czerpania pożytków z cudzej rzeczy. Ponadto jak wynika z § 10 przedmiotowej umowy w sprawach w niej nieuregulowanych zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego. Reasumując, przeprowadzona czynność egzekucyjna dotyczyła przedmiotów, będących własnością zobowiązanego. Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 45 § 1 u.p.e.a. W sprawie nie nastąpiła żadna z okoliczności wskazanych w tym przepisie. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu organ egzekucyjny i egzekutor są obowiązani odstąpić od czynności egzekucyjnych, jeśli zobowiązany okazał dowody stwierdzające wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie lub nieistnienie obowiązku, odroczenie terminu wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych, albo gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego. Skarżąca żadnych dowodów wskazujących na zaistnienie okoliczności wymienionych w tym przepisie w momencie przeprowadzania czynności egzekucyjnej nie przedstawiła. Zaskarżone postanowienie nie narusza zatem prawa, w związku z czym skarga podlega oddaleniu na mocy art. 151 p.p.s.a.