I GSK 532/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Elżbieta Kowalik-Grzanka (spr.) Sędzia del. WSA Izabella Janson Protokolant Aleksandra Larkiewicz po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2020 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 12 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 904/16 w sprawie ze skargi K. K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz K. K. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 12 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 904/16 oddalił skargę K. K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. Skargą kasacyjną Szef Krajowej Administracji Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi ewentualnie, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 165a par. 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, dalej: O.p.) poprzez uwzględnienie skargi skarżącego, uchylenie zaskarżonego postanowienia i w konsekwencji w sprawie, której dotyczy ww. wyrok, żądanie skarżącego powinno być rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b § 1 O.p., gdyż skarżący jest uprawiony do uzyskania oceny prawnej w przedstawionej przez niego sprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Spór w rozpoznanej sprawie koncentrował się wokół odpowiedzi na pytanie, czy skarżący jako zarejestrowany podmiot tytoniowy, mógł skutecznie domagać się wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy we wniosku o jej udzielenie sformułował pytanie w brzmieniu: Czy skarżący musi zawiadamiać naczelnika urzędu celnego o zamiarze oddania odpadów do podmiotu trzeciego celem ich likwidacji? Organ interpretacyjny uznał, że problem przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczy obowiązków skarżącego w zakresie objętym rozporządzeniem w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych wydanym na podstawie ustawy o Służbie Celnej. Skarżący żąda bowiem w ramach postępowania w sprawie udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dokonania wykładni przepisów w zakresie konieczności zawiadomienia naczelnika urzędu celnego o zamiarze oddania odpadów do podmiotu trzeciego celem ich likwidacji, wynikającym z § 30 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 roku w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych. Tym samym pytanie skarżącego nie odnosi się do zastosowania w sprawie np. ustawy o podatku akcyzowym oraz wydanych na podstawie delegacji ustawowych zawartych w tej ustawie rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, to jest zastosowania odpowiednich przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 3 pkt 2 O.p. Prezentując takie stanowisko organ odmówił wszczęcia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny stanowisko to uważa za nieprawidłowe i stwierdza, że podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut nie zasługuje na uwzględnienie. Przypomnieć jedynie należy, że stosownie do art. 14b § 1 O.p. w brzmieniu właściwym dla sprawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl § 2 powołanego wyżej przepisu wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p. składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną zawiera w niej ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z jej uzasadnieniem prawnym - art. 14c § 1 O.p. Natomiast art. 14h O.p. odsyła do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej m. in. art. 165a O.p. , zgodnie z którym (§ 1), gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Zauważyć trzeba, z czym zgadza się NSA, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przywołanym przez Sąd I instancji, wyrażany jest pogląd, że interpretacji indywidualnej mogą podlegać nie tylko przepisy prawa materialnego, ale również i przepisy proceduralne, pod warunkiem, że mają one związek z kształtowaniem obowiązku czy zobowiązania podatkowego wnioskodawcy, który wówczas jest zainteresowanym w rozumieniu powołanego wyżej przepisu. Słuszne jest również stanowisko Sądu I instancji, że "gdyby zawęzić rozumienie pojęcia "przepisy prawa podatkowego“, o jakich mowa w art. 14b § 1 O.p. w sposób, jaki przyjął to organ, zbędne byłoby istnienie (...) przepisu art. 14 § 2a O.p. Skoro zgodnie z wolą ustawodawcy na wniosek zainteresowanego, wydaje się, w jego indywidualnej sprawie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, to znaczy, że interpretację indywidualną wydaje się wówczas, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego, z wyłączeniem przepisów skierowanych wyłącznie do organu podatkowego, jak np. terminów do wydania decyzji w ramach postępowania podatkowego. Innych ograniczeń przedmiotu interpretacji w ramach wykładni przepisów prawa podatkowego O.p. nie zna". § 30 ww. rozporządzenia wydanego na podstawie art. 50 ustawy o Służbie celnej stanowi, że podmiot przed dniem planowanego niszczenia: 1) suszu tytoniowego nieprzydatnego do dalszego przerobu informuje właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze jego niszczenia, podając datę i godzinę oraz masę suszu, który ma zostać zniszczony; 2) wyrobów akcyzowych, o których mowa w § 3 ust. 1, nieprzydatnych do spożycia, dalszego przerobu lub zużycia informuje właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze ich niszczenia, podając datę i godzinę, rodzaj i ilość niszczonych wyrobów. Zgodnie z przepisem art. 30 ust. 1 ustawy o Służbie Celnej kontrola wykonywana przez Służbę Celną polega na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zwane dalej "podmiotami podlegającymi kontroli", w zakresie, o którym mowa w ust. 2 i 3. 2. Kontroli podlega przestrzeganie przepisów: 1) [...]; 2) prawa podatkowego w zakresie produkcji, przemieszczania i zużycia wyrobów akcyzowych, w szczególności ich wytwarzania, uszlachetniania, przerabiania, skażania, rozlewu, przyjmowania, magazynowania, wydawania, przewozu i niszczenia oraz w zakresie stosowania i oznaczania tych wyrobów znakami akcyzy; Natomiast w świetle art. 20 ust. 1 ww. ustawy do zadań naczelnika urzędu celnego należy m.in.: 1) obejmowanie towarów procedurą celną oraz przyjmowanie zgłoszeń do powrotnego wywozu, dokonywanie wymiaru i poboru należności celnych i innych opłat związanych z przywozem i wywozem towarów oraz wykonywanie innych czynności przewidzianych przepisami prawa celnego; 2) wymiar, pobór i kontrola podatku akcyzowego i opłaty paliwowej; 3) wymiar, pobór i kontrola podatku od gier oraz dopłat, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d; 3a) wymiar, pobór i kontrola podatku od wydobycia niektórych kopalin; 4) dokonywanie wymiaru i poboru podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów; 5) wykonywanie kontroli, o której mowa w art. 30 ust. 2 i ust. 3 pkt 1, 1a i 2 oraz pkt 7-10; Powyższe regulacje wskazują, iż nie sposób przyjąć trafności stanowiska organu interpretującego, że wydane rozporządzenie na podstawie delegacji ustawowej wynikającej nie z ustawy o podatku akcyzowym, lecz z ustawy o Służbie Celnej, eliminuje możliwość przyjęcia i to wyłącznie z tej przyczyny, że kwestia będąca przedmiotem pytania może kształtować obowiązki wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o Służbie Celnej do jej zadań należy realizacja polityki celnej w części dotyczącej przywozu i wywozu towarów oraz wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych, a w szczególności: 1) wykonywanie czynności związanych z obejmowaniem towarów procedurą celną i powrotnym wywozem; 2) wymiar i pobór: a) należności celnych i innych opłat związanych z przywozem i wywozem towarów, b) podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, c) podatku akcyzowego, [...]. Stosownie do art. 3 pkt 1 O.p. przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz nieopodatkowanych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatniku inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Zgodnie z art. 3 pkt 2 O.p. ilekroć mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych; W konkluzji zasadne jest stanowisko Sądu I instancji, że prawidłowa interpretacja § 30 ust. 1 rozporządzenia pozwoli skarżącemu jako zarejestrowanemu podmiotowi tytoniowemu należyte wykonanie obowiązków nałożonych przez to rozporządzenie w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Prawidłowa sygnalizacja, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, zamiaru przekazania odpadów osobie trzeciej (celem likwidacji) suszu tytoniowego umożliwi skarżącemu uniknięcie ewentualnych konsekwencji wynikających z regulacji zawartych w przepisach ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Z powyższych powodów niezasadne były zarzuty wskazujące na naruszenie przez Sąd I instancji przepisów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).