I SA/Bk 803/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi Y. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2014 roku oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją Nr [...] z dnia 26 lutego 2016 r. dokonał Y. [...] Sp. z o.o. w B. (dalej powoływana także jako skarżąca Spółka) rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. w sposób odmienny, aniżeli zadeklarowano. Organ I instancji stwierdził, że Spółka w grudniu 2014 r. nie dokonała zakupu diod LED od spółki A. oraz nie dokonała ich wewnątrzwspólnotowej dostawy na rzecz S. [...] i M. [...], a wystawione na tę okoliczność faktury VAT nie dokumentowały prawdziwych zdarzeń gospodarczych. Z powyższą decyzją nie zgodziła się skarżąca Spółka i w złożonym odwołaniu zarzuciła m.in. naruszenie art. 86 ust. 2 pkt 1c), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako u.p.t.u.) poprzez bezpodstawne przyjęcie, że zakwestionowane transakcje miały charakter pozorny, zaś faktury wystawione w związku z tymi transakcjami nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżąca Spółka nie zgodziła się przy tym z ustaleniami organu, jakoby w grudniu 2014 r. nie prowadziła działalności gospodarczej i nie dokonywała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz S. [...] i M. [...]. Spółka zarzuciła również naruszenie art. 187 § 1, art. 191 i art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.). Decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ wskazał, że zasadniczy spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy skarżąca Spółka w grudniu 2014 r. dokonała nabycia diod LED od firmy A. [...] i tym samym miała prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z wystawionych faktur VAT oraz, czy następnie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy ww. towarów na rzecz firm S. [...] oraz M. [...]. W ocenie organu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dowodzi, że skarżąca Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. Dowody wskazują na fikcyjny łańcuch fakturowania, stworzony w celu uzyskania zwrotu podatku VAT, w którym na etapie Polski ostatnim ogniwem była skarżąca Spółka. Łańcuch ten nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji. Ustalono, że pierwszym podmiotem w łańcuchu dostaw miała być słowacka spółka O.. Jak wynika jednak z akt sprawy towar został wprowadzony do magazynów Ś. [...] w G. przez nieznany podmiot. Nie dokonała tego słowacka spółka O.. Z informacji uzyskanych od słowackiej administracji podatkowej wynika, że jest to podmiot nie prowadzący faktycznie działalności gospodarczej, nie posiadający siedziby, lokalu ani magazynu. Podatnik ten nie współpracuje z administracją podatkową oraz od 2015 r. nie składa deklaracji podatkowych i jest zaangażowany w duże międzynarodowe oszustwo karuzelowe. Wykazane natomiast przez spółkę O. dostawy wewnątrzwspólnotowe na rzecz polskich podmiotów tj. L. [...] sp. z o.o. i P. [...] sp. z o.o. nie zostały potwierdzone. Towar miał być wg stworzonego łańcucha fakturowania przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej do Polski, następnie pozostawał w ciągu 10-12 dni w magazynie Ś. [...] i w tym czasie w przeciągu 1-2 dni był przefakturowany przez kilka kolejnych podmiotów, by w dalszej kolejności stać się przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej na rzecz S. [...] (Łotwa) oraz M. [...] (Belgia). Zebrany materiał dowodowy w sprawie wskazuje, że spółki L. [...] i P. [...] łańcuchach dostaw pełniły rolę tzw. "znikających podatników". Pomimo przefakturowania towaru przez kilka polskich podmiotów podatek od towarów i usług nie został odprowadzony. Spółka L. [...] nie składała deklaracji VAT (w tym za grudzień 2014 r.), a P. [...] sp. z o.o. w złożonej deklaracji VAT nie wykazała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Kolejne zwolnienia i alokacje następowały w bardzo szybkim czasie- przez trzy pierwsze firmy w przeciągu 10 minut. Pomimo wystawiania faktur przez kolejne podmioty towar przez cały czas pozostawał w tym samym magazynie logistycznym. Zwolnienia i alokacje zostały uruchomione w dniu, w którym podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy tj. skarżąca Spółka wystawiła fakturę proforma. Organ podkreślił, że z analizy płatności za poszczególne faktury pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w fakturowaniu poszczególnych partii towarów wynika, że w ciągu fakturowania miał miejsce odwrócony kierunek płatności, od podmiotu zagranicznego poprzez skarżącą Spółkę, aż po kolejnych "dostawców". Zobowiązania wynikające z otrzymanych faktur były finansowane należnościami wynikającymi z wystawionych faktur. Organy ustaliły, że skarżąca Spółka uczestniczyła w dwóch fikcyjnych łańcuchach transakcji: O. [...] s.r.o. – P. [...] sp. z o.o. – B. [...] sp. z o.o. – N. [...] sp. z o.o. – E. [...] S.A. – A. sp. z o.o. sp.k. – Y. [...] sp. z o.o. - S. [...] oraz O. [...] s.r.o. – L. [...] sp. z o.o. – S. [...] – E. .. S.A.- A. sp. z o.o. sp.k. – Y. [...] sp. z o.o. – M. [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ szczegółowo opisał i uzasadnił, dlaczego i na podstawie jakich dokumentów przyjął, że poszczególne spółki wskazane w ww. łańcuchach nie prowadziły w rzeczywistości działalności gospodarczej, a wyłącznie zajmowały się przefakturowywaniem towarów. (s. 4-7 uzasadnienia decyzji). Organ zaznaczył, że w sprawie zgromadzono również dowody potwierdzające, że skarżąca Spółka nie została utworzona w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Z zeznań prezes Spółki – p. A. P. oraz członków zarządu spółki A. – p. L. G. i M. K. wynikało, że skarżąca Spółka nie nabyła i nie sporządzała jak właściciel towarem wykazanym w zakwestionowanych fakturach VAT, wystawionych przez spółkę A. Ustalono, że prezes skarżącej Spółki nie zajmowała się wcześniej nigdy sprzedażą diod LED, Spółka nie posiadała ani nie wynajmowała środków transportu, nie interesowała się załadunkiem ani ubezpieczeniem sprzedawanych towarów, czym zajmowała się firma A. Również firma A. zajmowała się przewozem i kosztami transportu towarów, zaś prezes tej spółki p. L. G. przyznał, że skarżąca Spółka została założona przez firmę A., zaś p. A. P. została prezesem tejże spółki, gdyż była najlepszym pracownikiem A. [...] L. G. Prezes A. przyznał również, że z uwagi na zatrzymanie zwrotu podatku VAT przez organy skarbowe, skarżąca Spółka nie posiada żadnych środków finansowych na prowadzenie działalności. Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, organ uznał, że sporne faktury VAT, mające dokumentować nabycie diod LED przez skarżącą Spółkę od A. sp. z o.o. sp. k. nie mogą stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, ponieważ nie odzwierciedlają one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Odnosząc się do kwestii świadomego udziału skarżącej Spółki w oszustwie podatkowym, odwołując się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości, organ stwierdził, że w sprawie wystąpiły obiektywne przesłanki, wskazujące że Spółka wiedziała, że uczestniczy w łańcuchu transakcji zmierzającego do wyłudzenia VAT. Podkreślił, że dyspozycje dotyczące nabycia, przemieszczenia i zbycia towarów miały zostać podjęte na etapie negocjacji pomiędzy spółką A., a spółkami S. [...] i M.[...] Wszelkie czynności zmierzające do wyprowadzenia towaru z magazynu logistycznego (dyspozycje oraz zmiany alokacji) zostały podjęte zanim skarżąca Spółka uzyskała status podatnik czynnego VAT i VAT UE i wywołane negocjacjami prowadzonymi między spółką A., a unijnymi kontrahentami. Prezes skarżącej Spółki – A. P. nie uczestniczyła w tych ustaleniach, zaś korespondencja i negocjacje z odbiorcami unijnymi nastąpiły jeszcze przed uzyskaniem przez Spółkę statusu podatnik VAT UE. Należy wskazać, że skarżąca Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą w grudniu 2014 r., nie posiadała doświadczenia w prowadzeniu działalności, a w szczególności w handlu diodami LED. Zredukowanie kontaktów handlowych do poczty elektronicznej lub komunikatora Skape, brak jakichkolwiek ustaleń dotyczących wzajemnej współpracy, brak jakichkolwiek bezpośrednich kontaktów, brak gwarancji realizacji poszczególnych transakcji, odwrócony kierunek płatności, brak udziału skarżącej Spółki na jakimkolwiek etapie realizacji transakcji stanowiły elementy współpracy, których Spółka nie kwestionuje. Nie może też ujść uwadze okoliczność, że transakcje opiewały na znaczne kwoty, przy jednoczesnym braku posiadania przez skarżącą Spółkę własnych środków finansowych. Zdaniem organu wszystkie powyższe okoliczności i fakty, we wzajemnym powiązaniu, wskazują, że istniały podstawy do powzięcia przez skarżącą Spółkę wątpliwości co do legalności realizowanych transakcji oraz podjęcia leżących w jej możliwościach działań zmierzających do sprawdzenia kontrahentów w celu uniknięcia ewentualnego uczestniczenia w oszustwie podatkowym. Zasadne jest stwierdzenie, że zawierane przez skarżącą Spółkę transakcje obarczone były dużym ryzykiem gospodarczym. Z ogółu obiektywnych okoliczności, ustalonych na podstawie zebranego materiału dowodowego wynika, że skarżąca Spółka wiedziała lub powinna wiedzieć, że uczestniczy w zorganizowanym procederze oszustwa podatkowego. Tym samym, za niezasadne organ uznał zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji organu i instancji. Organ podkreślił, że postępowanie dowodowe wykazało, że skarżąca Spółka nie dochowała należytej staranności w świetle okoliczności towarzyszących dokonywanym "transakcjom" i działaniom swych kontrahentów. Staranność Spółki nie powinna się ograniczać wyłącznie do sprawdzenia kontrahenta pod kątem statusu podatnika VAT. Z zeznań L. G. wynika, że skarżąca Spółka nie weryfikowała firm S. [...] i M. [...], opierając się wyłącznie na wiedzy spółki A. Niezrozumiałe również było kierowanie zamówień odnośnie diod LED do spółki E. w sytuacji, gdy jak wynika z zeznań L. G., spółka A. zamawiała taki towar w Chinach, którym następnie handlowała w Polsce. Wątpliwości mogły też wzbudzić korzystne warunki płatności tj. płatność na rzecz skarżącej Spółki automatycznie po wystawieniu faktury proforma, a jeszcze przed zakupem przez nią towaru od spółki A. Na powyższą decyzję, skarżąca Spółka reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jej uchylenie w całości o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa podatkowego materialnego, a mianowicie: – art. 86 ust. 2 pkt 1c) u.p.t.u. poprzez nieuznanie za podatek naliczony, podatku wynikającego z faktur zakupu w grudniu 2014 r. towarów od firmy A. sp. z o.o. sp. k., wskutek niezgodnego z zebranym w sprawie materiałem dowodowym przyjęcia, że transakcje te miały pozorny charakter lub że faktury wystawione w związku z tymi transakcjami nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, – art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez uznanie za podatek naliczony nie podlegający odliczeniu, podatek wynikający z faktur zakupu w grudniu 2014 r. towarów od firmy A. sp. z o.o. sp.k. wskutek niezgodnego z zebranym w sprawie materiałem dowodowym przyjęcia, że transakcje te miały pozorny charakter lub że faktury wystawione w związku z tymi transakcjami nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, – art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. poprzez sprzeczne z dowodami zebranymi w sprawie przyjęcie, że skarżąca Spółka w grudniu 2014 r. nie wykonywała działalności gospodarczej i nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz firmy S. [...] oraz M. [...]. Kwestionowanej decyzji zarzucono również naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie: – art. 187 § 1 oraz art.191 o.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że dokonane przez skarżącą Spółkę w grudniu 2014 r. transakcje nabycia towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów miały pozorny charakter lub że faktury wystawione w związku z tymi transakcjami nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, że skarżąca Spółka wiedziała lub powinna wiedzieć, że uczestniczy w zorganizowanym procederze oszustwa podatkowego, braku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, – art. 193 o.p. poprzez przyjęcie, że ewidencje prowadzone przez skarżącą Spółkę w grudniu 2014 r. dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług były nierzetelne. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczy spór w sprawie dotyczy ustalenia, czy skarżącej Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych a wystawionych przez A. Sp. z o.o. sp.k. faktur VAT dokumentujących zakup diod LED. Powyższe ustalenia pozwolą na ocenę, czy skarżąca Spółka wystawiła i wprowadziła do obrotu faktury VAT, na których ujęto wewnątrz wspólnotową dostawę ww. towarów na rzecz firm S. [...] oraz M. [...]. Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. z tytułu nabycia towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady u.p.t.u. przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Niewątpliwie, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika. Pamiętać przy tym należy, że podatek od towarów i usług w swej konstrukcji obciążać ma konsumpcję. Dlatego też jego ciężarem ekonomicznym nie powinni być obciążani podatnicy VAT, z takim jednak zastrzeżeniem, że wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W świetle cytowanych regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Podkreślenia wymaga, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jakkolwiek o fundamentalnym charakterze dla systemu VAT opartego na neutralności tego podatku, może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub w celu nadużycia prawa. Wielokrotnie zwracał na to uwagę swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości UE, który akcentował, że dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby transakcje, pomimo iż spełniają formalnie przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach VI Dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę Dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, że zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. Podmioty nie mogą bowiem powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. W rzeczywistości zatem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. Walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę. Przesłanki te nie zostają spełnione w przypadku transakcji stanowiących nadużycie i sądy krajowe dokonują oceny ich rzeczywistej treści i znaczenia, wskazując przy tym całkowicie pozorny charakter tych transakcji, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w schemacie optymalizacji podatkowej (por. wyrok ETS z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax plc, sygn. C-255/02, dostępny w bazie LEX nr 175869, pkt 68-71 i pkt 81, wyrok ETS z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 oraz z dnia 6 kwietnia 1995 r. w sprawie C-4/94). W przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem causa po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego (wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, LEX nr 187186, pkt 52, 59-61). Z kolei w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11 Trybunał stwierdził, że niezgodna z Dyrektywą Rady/2006/112/WE jest praktyka, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Jednocześnie Trybunał wskazał, że jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (teza 54). W ocenie Trybunału, określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (tezy 59-61). Odnosząc powyższe rozważania do realiów sprawy, Sąd podziela stanowisko organów, że zgromadzone dowody wskazują, że faktury wystawione przez A. Sp. z o.o. sp. k. na rzecz skarżącej Spółki nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. Organy, w wyniku podjętych działań ustaliły w sposób bezsporny, że towar będący przedmiotem fikcyjnego obrotu znajdował się w magazynach Ś. [...] w G. Pierwszym podmiotem łańcucha dostaw miała być słowacka spółka O., jednakże nie potwierdzono aby właśnie ta spółka wprowadziła towar do ww. magazynów. Dzięki informacjom słowackiej administracji podatkowej ustalono, że spółka ta nie prowadzi faktycznie działalności gospodarczej, nie posiada siedziby, lokalu ani magazynu. O. nie współpracuje z administracją podatkową, zaś od 2015 r. nie składa deklaracji podatkowych i jest zaangażowany w duże międzynarodowe oszustwo karuzelowe. Wykazane natomiast przez spółkę O. dostawy wewnątrzwspólnotowe na rzecz polskich podmiotów tj. L. [...] sp. z o.o. i P. [...] sp. z o.o. nie zostały potwierdzone. Ustalono również, że L. [...] sp. z o.o. i P. [...] sp. z o.o. (działające na terenie Polski) pełniły rolę "znikających podatników", gdyż pierwsza z nich w ogóle nie składała deklaracji VAT, zaś druga w złożonej deklaracji nie wykazała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów ze Słowacji. W zakresie spółki P. [...] ustalono, że prezesem jej zarządu jest obywatel Węgier I. L. z którym nie ma kontaktu i nie można ustalić miejsca jego pobytu, siedziba spółki mieściła się w wirtualnym biurze, brak było osób upoważnionych do odbioru korespondencji, zaś w składanych deklaracjach VAT za październik – grudzień 2014 r. spółka nie wykazała jakichkolwiek zakupów. Z kolei w odniesieniu do L. [...] sp. z o.o. ustalono, że prezesem zarządu jest obywatel Czech V. K., z którym nie ma kontaktu i nie można ustalić miejsca jego pobytu, siedziba spółki mieściła się w wirtualnym biurze, spółka nie odbiera korespondencji, nie złożyła żadnych wyjaśnień, zaś na mocy decyzji z [...] lutego 2015 r. została wykreślona z rejestru czynnych podatników VAT. Kolejnymi podmiotami w łańcuchu transakcji były spółki B. [...] sp. z o.o. i N.[...] sp. z o.o. oraz S.[...]. Również w odniesieniu do powyższych spółek ustalono, że mogą uczestniczyć w transakcjach karuzelowych, nie można było nawiązać z nimi kontaktu, posiadały wirtualne biura. Podkreślić należy, że również okoliczności wystawienia przez skarżącą Spółkę faktur VAT na rzecz firm S. [...] (Łotwa) oraz M. [...] (Belgia), wskazują że skarżąca Spółka uczestniczyła w łańcuchu transakcji karuzelowych. Z akt sprawy wynika, że wystawienie faktur VAT UE zostało w obu przypadkach poprzedzone wystawieniem faktur proforma w dniu 22 grudnia 2014 r., kiedy to skarżąca Spółka nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego VAT oraz VAT UE. Na podstawie tychże faktur nastąpiło zwolnienie i alokacja towarów znajdujących się w magazynie (kilkukrotne w ciągu zaledwie kilkudziesięciu minut). Transportem towarów dla obu spółek miała zająć się firma A., która była założycielem skarżącej Spółki. Również przedstawiciele firmy A. kontaktowali się z ostatecznymi nabywcami diod LED (zarówno ze spółką S. [...] jak i M. [...]) w zakresie realizacji transakcji pomiędzy tymi spółkami a skarżącą Spółką, również firma A. ponosiła koszty ubezpieczenia przewożonego towaru. Zaznaczyć należy, że z informacji uzyskanych od łotewskiej administracji podatkowej wynika, że spółka S. [...] w zakresie nabywanych towarów bezpośrednio kontaktowała się z firmą A. [...] (p. J. G.), od której uzyskała informację, że skarżąca Spółka (sprzedawca widniejący na wystawionych fakturach) w niedługim czasie stanie się podatnikiem VAT UE. Brak jest również jakichkolwiek dowodów, aby spółka M. [...] w zakresie nabywanych towarów kontaktowała się ze skarżącą Spółką, wszelkie kwestie były ustalane i uzgadniane z firmą A. Nabywcy towarów z obu kwestionowanych transakcji (S. [...] (Łotwa) oraz M. [...] (Belgia) posiadały rachunki i dokonywały płatności w tym samym banku. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, na uwzględnienie zasługuje stanowisko organu, że w powyższym zakresie mieliśmy do czynienia z tzw. łańcuchem podmiotów jedynie fakturujących transakcje obrotu diodami LED, celem wyłudzenia zwrotu podatku VAT. Dokonywanie przez skarżącą Spółkę odsprzedaży diod LED firmom z Łotwy i Belgii w ramach WTD w tym samym dniu ([...] grudnia 2014 r. na rzecz M. [...] oraz [...] grudnia 2014 r. na rzecz S. [...]), z minimalną marżą wskazują, że skarżąca Spółka nie prowadzała rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie handlu diodami LED. Wskazać przy tym należy, że w chwili wystawienia faktur proforma (22 grudnia 2014 r.) nie była jeszcze podatnikiem VAT ani VAT UE. Podkreślić także należy, że z akt sprawy nie wynika, aby skarżąca Spółka poszukiwała innych korzystniejszych cenowo dostawców towarów, jak również innych nabywców. To firma A. sp. z o.o. sp. k., od której skarżąca Spółka rzekomo nabyła towar, nawiązywała współpracę z zagranicznymi kontrahentami, ustalała ceny, warunki przewozu towaru a nie skarżąca Spółka. Stosowanie minimalnej marży, dokonywanie odsprzedaży towarów w tym samym dniu, brak doświadczenia w handlu diodami LED, brak bezpośrednich kontaktów z nabywcami, odwrócony kierunek płatności za towary, wskazuje, że rzeczywistym celem podejmowanych czynności nie było uzyskanie zysku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej lecz uzyskanie korzyści wynikającej z przepisów ustawy VAT, w postaci zwrotu podatku, po ujęciu w rozliczeniu podatku kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od firmy A. Zaznaczyć należy, że sam prezes firmy A. zeznał, że skarżąca Spółka z uwagi na wstrzymanie zwrotu podatku VAT nie posiada żadnych środków na prowadzenie działalności gospodarczej, co ewidentnie wskazuje, że została utworzona wyłącznie w celu uzyskania zwrotu podatku VAT. Podkreślić należy, że kwestia badania dobrej lub złej wiary kontrahenta w procederze wyłudzenia podatku VAT może mieć miejsce jedynie w sytuacji, gdy dostawa towaru lub świadczenie usługi było dokonane. Ocenia się wówczas, czy strona takiej transakcji wiedziała, lub przy zachowaniu należytej staranności powinna była wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Tymczasem w przedmiotowej sprawie, organy ponad wszelką wątpliwość ustaliły, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały żadnych czynności gospodarczych, a zatem nie można mówić o dobrej lub złej wierze osoby, która wystawia puste faktury VAT. Osoba taka, z oczywistych względów ma świadomość, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, skoro przyjmuje do rozliczenia i sama wystawia faktury nie znajdujące pokrycia w rzeczywistym obrocie gospodarczym. Tym samym zbędnym było ustalanie należytej staranności przy sprawdzaniu swoich kontrahentów przez skarżącą Spółkę, skoro organy wykazały, że w sprawie nie było obrotu pomiędzy podmiotami widniejącymi na wystawionych a zakwestionowanych fakturach. Tym niemniej, z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organy poczyniły ustalenia również w powyższym zakresie. W ocenie Sądu, słusznie organy wywodzą, że okoliczności zawieranych transakcji powinny wzbudzić u skarżącej Spółki wątpliwości, co do ich legalności. Zaznaczyć należy, że z akt sprawy wynika, że skarżąca Spółka nie weryfikowała kontrahentów, opierała się wyłącznie na zapewnieniach przedstawicieli firmy A., która wystawiła na jej rzecz faktury VAT dokumentujące sprzedaż. Wskazać wręcz należy, że prezes skarżącej Spółki nie była w stanie wyjaśnić dlaczego podjęła się handlu diodami LED na tak wielką skalę, nie mając wcześniej żadnego doświadczenia w tym zakresie. Wszelkie decyzje dotyczące zakwestionowanych transakcji nie były podejmowane w skarżącej Spółce, lecz w firmie A., czego świadoma była prezes zarządu skarżącej Spółki. Słusznie zatem organy przyjęły, że rola skarżącej Spółki ograniczała się wyłącznie do formalnego dokumentowania transakcji i wystąpienia do organów podatkowych o zwrot podatku VAT. Tym samy, skarżąca Spółka powinna mieć świadomość, że uczestniczyła w łańcuchu transakcji zmierzających do wyłudzenia podatku VAT. W tych okolicznościach organy nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 86 ust. 2 pkt 1c) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z oparto na ustaleniach, że wystawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Bezzasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Skoro poczynione w sprawie ustalenia jednoznacznie wskazują, że skarżąca Spółka nie nabyła diod LED od firmy A. Sp. z o.o. Sp. k. to oczywistym jest, że nie mogła dokonać dostawy tychże towarów na rzecz podmiotów zagranicznych w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Nie ma przy tym znaczenia kwestia, że towar istniał w rzeczywistości i został wywieziony poza terytorium Polski, istotne jest jedynie to, że skarżąca Spółka nie nabyła tychże towarów od firmy A. Brak zatem było podstaw do twierdzenia, że w grudniu 2014 r. skarżąca Spółka prowadziła działalność gospodarczą. Nie zasługują na uwzględnienie podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w tym naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W sprawie podjęto wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Trzeba też dodać, że zebrane dowody zostały poddane wszechstronnej ocenie zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Podjęte wnioski odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Organy wyjaśniły przyjęte rozstrzygnięcie. Poczynione w sprawie ustalenia pozwalały na stwierdzenie i przyjęcie, że prowadzone przez skarżącą Spółkę księgi podatkowe, za grudzień 2014 r. były nierzetelne w zakresie, w jakim ujęto w nich faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym za niezasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 193 o.p. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.