I SA/Gl 1286/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Beata Machcińska (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 lutego 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. w J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Przedmiotem skargi A. SA w J. (dalej: "spółka" lub "skarżąca") jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia (...) r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w B. z dnia (...) r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. 2. Stan sprawy przedstawia się następująco: 2.1. Naczelnik (...)Urzędu Skarbowego w B. (dalej również: "organ pierwszej instancji" lub "organ egzekucyjny") prowadził wobec spółki postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach od (...) do (...), wystawione w dniu (...) r. przez Wójta Gminy O. (dalej również: "wierzyciel"). Podstawą wystawienia ww. tytułów egzekucyjnych była decyzja wierzyciela z dnia (...) r. określająca spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. 2.2. Spółka pismem z dnia (...) r. złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, oparte o art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm. dalej również: "u.p.e.a.") oraz wskazała na zaistnienie przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w postaci uchylenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w dniu (...) r. decyzji Wójta Gminy O. z dnia (...) r. – decyzji będącej podstawą wystawienia ww. tytułów wykonawczych. 2.3. Wójt Gminy O. postanowieniem z dnia (...) r. uznał zarzuty spółki w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za nieuzasadnione, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z dnia (...) r. utrzymało je w mocy. 2.4. Pismem z dnia (...) r. wierzyciel wystąpił do Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w B. z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze o numerach od (...) do (...), na podstawie art. 59 § pkt 9 u.p.e.a, wskazując w uzasadnieniu, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia (...) r. uchyliło decyzję wierzyciela z dnia (...) r. określającą spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010 r. 2.5. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia (...) r. (nr (...)) wydanym na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od (...) do (...) wystawionych przez wierzyciela w dniu (...) r. 2.6. Spółka wniosła zażalenie na ww. postanowienie, zarzucając naruszenie: 1) art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a poprzez umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na wniosek wierzyciela, w obliczu wystąpienia w sprawie przesłanek do umorzenia tego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., w związku z niedopuszczalnością prowadzenia egzekucji administracyjnej w szczególności ze względu na nieistnienie egzekwowanego obowiązku w momencie jej wszczęcia, na co spółka wskazywała w zarzutach wniesionych w dniu (...) r.; 2) art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. poprzez umorzenie prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego na wniosek wierzyciela przed rozpatrzeniem zarzutów spółki wniesionych w dniu (...) r., które uzasadniały umorzenie tego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.; 3) art. 6 § 1 u.p.e.a. poprzez podjęcie czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych w braku uchylania się spółki od wykonania obowiązku, podczas gdy wierzyciel dysponował nadpłatą spółki przy świadomym zaniechaniu wydania postanowienia o jej zaliczeniu na poczet egzekwowanego zobowiązania. 2.7. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej również: "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia (...) r. (nr (...)) wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 23, dalej: "K.p.a") oraz na podstawie art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1, art. 59 § 5 u.p.e.a. postanowił utrzymać w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego z dnia (...) r. Organ odwoławczy podzielił stanowisko spółki zaprezentowane w zażaleniu, że toczące się wobec spółki postępowanie egzekucyjne, w obliczu wystąpienia w sprawie przesłanek do umorzenia tego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., nie powinno być umorzone w oparciu o art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a., tj. na wniosek wierzyciela, tylko właśnie w oparciu o art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a to z tego względu, że już (...) r. organ egzekucyjny wiedział o fakcie uchylenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzji wierzyciela z dnia (...) r., na podstawie której prowadzona jest egzekucja. Jednak okoliczność ta - zdaniem organu odwoławczego - nie wywołała obowiązku uchylenia zaskarżonego postanowienia, gdyż uchybienie to nie miało wpływu na istotę rozstrzygnięcia, tj. umorzenie postępowania egzekucyjnego. W ocenie organu odwoławczego, w sprawie nie zaszła potrzeba przeprowadzania postępowania wyjaśniającego, gdyż akta sprawy są kompletne, nie wymagają uzupełnienia, a okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia nie budzą sporu, co powoduje, że art. 138 § 2 K.p.a w zw. z art. 18 u.p.e.a nie mógł być w sprawie zastosowany. Zdaniem organu odwoławczego, jeżeli zaistnieją okoliczności opisane w art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny obowiązany jest wydać postanowienie w oparciu ten przepis, nie czekając na rozpatrzenie zarzutów, dlatego że postępowanie egzekucyjne może być prowadzone tak długo, dopóki będący jego podstawą tytuł wykonawczy zachowuje swoją aktualność. Organ argumentował, że postępowanie egzekucyjne musiało być umorzone, skoro decyzja wierzyciela będąca podstawą wystawienia tytułów wykonawczych została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. 3. Spółka, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wniosła o uchylenie postanowienia organu odwoławczego z dnia (...) r. oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji z dnia (...) r., oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm, zarzucając naruszenie (zarzuty zostały przywołane przez Sąd in extenso): 1) przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 138 § 2 w zw. z art. 144 K.p.a w zw. z art. 18 i art. 59 § 1 pkt 2 i 9 u.p.e.a. poprzez wydanie decyzji (winno być postanowienia) utrzymującej w mocy postanowienie organu pierwszej instancji pomimo zidentyfikowania uchybień uzasadniających jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu organowi, polegających na braku możliwości umorzenia prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego na wniosek wierzyciela w przypadku wcześniejszego wystąpienia przesłanek, które uzasadniały umorzenie tego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (wskazanych w zarzutach spółki wniesionych w dniu 23 grudnia 2015 r.) oraz ze względu na zasadność zarzutu z: - przepisu art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. z uwagi na wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji Wójta Gminy O. z dnia (...) r., będącej podstawą prowadzonej wobec spółki egzekucji; - przepisu art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. z uwagi na fakt, że dochodzone w przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym zobowiązanie, na moment jego wszczęcia zostało wykonane. Wierzyciel przed wydaniem tytułów egzekucyjnych dysponował bowiem nadpłatą spółki wielokrotnie przewyższającą dochodzoną należność, która z mocy prawa podlegała zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych - przepis art. 76 § 1 w zw. z art. 76a § 2 pkt 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej: "O.p."); - przepisu art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. z uwagi na nieprawidłowości w zakresie podania podstawy prawnej dochodzonego obowiązku; b) art. 138 § 2 w zw. z art. 144 K.p.a .w zw. z art. 18 i art. 59 § 1 pkt 2 i 9 oraz art. 60 § 1 u.p.e.a. poprzez wydanie decyzji utrzymującej w mocy postanowienie organu pierwszej instancji pomimo wystąpienia uchybień uzasadniających jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a w szczególności ze względu na stwierdzenie, że uchybienie polegające na umorzeniu postępowania na wniosek wierzyciela w przypadku wystąpienia innych przesłanek dla umorzenia postępowania, przykładowo z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. nie ma wpływu na istotę rozstrzygnięcia, tj. pominięcie art. 60 § 1 u.p.e.a, który stanowi, że umorzenie postępowania egzekucyjnego jedynie z przyczyn, o których mowa w art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 (nie na wniosek wierzyciela jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie), powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych; c) art. 138 § 2 w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 oraz 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. poprzez brak uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania ze względu na uznanie, że stan faktyczny sprawy jest dostatecznie wyjaśniony, podczas gdy na moment wydania tego postanowienia nie zostały rozpoznane zarzuty spółki wniesione w dniu 23 grudnia 2015 r., które uzasadniały umorzenie prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (co uniemożliwia umorzenie prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego na wniosek wierzyciela), a tym samym naruszenie: - przepisu art. 6 i 7 KPA w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady praworządności w związku z wywołaniem przez postępowanie egzekucyjne wszczęte niezgodnie z prawem skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przez co wbrew obowiązującym przepisom oraz celowi postępowania egzekucyjnego naruszono słuszny interes spółki; - przepisu art. 15 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności, która znajduje także podstawę w art. 78 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., poz. 78, nr 483, dalej: "Konstytucja RP") w związku z nierozpoznaniem w tym postępowaniu złożonych przez spółkę zarzutów, a tym samym brak weryfikacji prawidłowości prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego w toku instancji i uniemożliwienie spółce potencjalnego uwzględnienia zarzutów przez organ odwoławczy; - przepisu art. 45 Konstytucji RP poprzez pozbawienie spółki możliwości przeprowadzenia pełnego postępowania sądowoadministracyjnego, które umożliwiłoby weryfikację zasadności wszystkich podjętych przez organ czynności w tym postępowaniu; d) przepisu art. 6 K.p.a. w zw. z art. 1 pkt 1 i art. 6 § 1 u.p.e.a. poprzez rozstrzygnięcie sprawy pozwalające na utrzymanie w mocy czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych w braku uchylania się spółki od wykonania obowiązku, podczas gdy wierzyciel dysponował nadpłatą spółki przy świadomym zaniechaniu wydania postanowienia o jej zaliczeniu na poczet egzekwowanego zobowiązania, a tym samym naruszenie: - przepisu art. 26 § 5 pkt 2 i art. 29 § 1 u.p.e.a. oraz art. 8 i art. 11 kpa w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez akceptację prowadzenia postępowania egzekucyjnego w celu, któremu nie służy, tzn. jedynie dla doprowadzenia do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę przekonywania oraz zasadę zaufania do organów administracji publicznej; - przepisu art. 34 § 1 i § 4 w zw. z art. 33 pkt 1 i 10 w zw. z art. I pkt 1, art. 6 § 1, art. 7 § 3 w zw. z art. 17 § 1, art. 18 u.p.e.a. oraz art. 123 § 1 K.p.a. poprzez akceptację wszczęcia postępowania egzekucyjnego i zastosowania środka egzekucyjnego wbrew podstawowemu celowi tego postępowania, jakim jest przymusowe wykonanie obowiązku w razie uchylania się zobowiązanego od jego dobrowolnego spełnienia; - przepisu art. 7 K.p.a. oraz art. 77 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 6 § 1 i art. 29 § 1 u.p.e.a. poprzez zaniechanie dokonania ustaleń uzasadniających wszczęcie egzekucji z powodu uchylania się przez skarżącego od wykonania obowiązku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, bądź też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Istota sporu sprowadza się do oceny legalności zaskarżonego postanowienia, które utrzymało w mocy postanowienie organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec spółki na wniosek wierzyciela (art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) w sytuacji, kiedy wystąpiły przesłanki umorzenia tego postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Na wstępie, przez wzgląd na zarzuty skargi, należy poczynić uwagę porządkującą dalsze rozważania - a mianowicie, że rozstrzyganie w granicach danej sprawy oznacza, że przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie nie są zarzuty spółki w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Z akt sprawy wynika, że w kwestii zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał w dniu (...) r. postanowienie o uchyleniu postanowienia Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w B. z dnia (...) r. i umorzył postępowanie w sprawie, zatem spółka była uprawniona do zainicjowania kontroli sądowoadministracyjnej tego aktu. W sprawie bezsporną okolicznością jest, że decyzja wierzyciela z dnia (...) r. określająca spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. i będąca podstawą prawną wystawionych przez niego tytułów egzekucyjnych (z dnia (...) r. o numerach od (...) do (...)) została uchylona decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej również: "Kolegium") z dnia (...) r. oraz że wierzyciel, powołując się na ww. decyzję Kolegium, pismem z dnia (...) r. skierowanym do organu egzekucyjnego wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego toczącego się w oparciu o ww. tytuły egzekucyjne. W ocenie spółki, wobec złożenia w dniu (...) r. zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej opartych na art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny winien rozpatrzeć te zarzuty i umorzyć postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 1 pkt 2, a nie jak to uczynił – umorzyć postępowanie na wniosek wierzyciela. Organ egzekucyjny zgodził się ze spółką, że postępowanie egzekucyjne, w okolicznościach faktycznych sprawy, winno zostać umorzone na podstawie art. 59 § 1 pkt 2, a nie na podstawie art. 59 § 1 pkt 9, jednak, w jego ocenie, uchybienie to nie miało wpływu na istotę rozstrzygnięcia, tj. umorzenie postępowania egzekucyjnego. Ze stanowiskiem organu odwoławczego nie można się zgodzić. Zgodnie z art. 59 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się: 1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; 5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny; 6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego; 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu; 8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 9) na żądanie wierzyciela; 10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. W myśl art. 59 § 3 u.p.e.a., w przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. Postanowienie, o którym mowa w art. 59 § 3 u.p.e.a., wydaje się na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu (art. 59 § 4 u.p.e.a.). Stosownie do art. 60 § 1 u.p.e.a. umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyny, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10, powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Pozostają jednak w mocy prawa osób trzecich nabyte na skutek tych czynności. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, iż przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego mogą pojawić się zarówno w trakcie postępowania egzekucyjnego, jak i jeszcze przed jego wszczęciem. Umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić na wniosek wierzyciela, z urzędu, a także na skutek inicjatywy zobowiązanego. W tym ostatnim przypadku zobowiązany min. poprzez wniesienie zarzutów (art. 33 u.p.e.a.), może wskazać na istnienie podstaw umorzenia postępowania egzekucyjnego wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny umarza postępowanie z urzędu, gdy w jakikolwiek sposób uzyska informacje o przyczynach uzasadniających umorzenie. Wystąpienie przesłanek stanowiących podstawę umorzenia postępowania obliguje zawsze do takiego zakończenia postępowania egzekucyjnego, bez względu na to, czy zostaną one stwierdzone z urzędu, czy też wyjdą na jaw w wyniku zgłoszonych zarzutów, bądź też w inny sposób zostaną zakomunikowane organowi egzekucyjnemu (zob. P. Pietrasz komentarz do art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Kijowski D.R. (red.) Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz. Lex, 2015). Skarżąca poprzez wniesienie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., zainicjowała procedurę zmierzającą do ewentualnego ich rozpoznania we właściwym trybie i ewentualnego umorzenia postępowania na podstawie art. 34 § 4 tej ustawy (wobec zajścia wskazywanej przez siebie przesłanki do umorzenia postępowania określonej w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a), lecz wierzyciel, stanowisko którego jest dla organu egzekucyjnego wiążące (art. 34 § 1 u.p.e.a.), uznał zarzuty za nieuzasadnione i postanowienie wydane w tym przedmiocie zostało utrzymane przez organ nadzoru. W konsekwencji, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia (...) r. uznał zarzuty spółki za nieuzasadnione, a następnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił to postanowienie i umorzył postępowanie dotyczące zarzutów spółki w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, uznając je, wobec umorzenia postępowania egzekucyjnego na wniosek wierzyciela, za bezprzedmiotowe. Nie doszło zatem do umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 34 § 4 u.p.e.a., co, w świetle art. 59 § 3 u.p.e.a, czyniłoby bezprzedmiotowym wydanie postanowienia w tym samym przedmiocie w trybie art. 59 tej ustawy. Stosownie bowiem do art. 59 § 3 u.p.e.a, w przypadkach, o których mowa w § 1 i 2, organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, chyba że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje na podstawie art. 34 § 4. Odnosząc się do istoty sporu stwierdzić należy, że organ egzekucyjny, wobec pozyskania informacji o uchyleniu przez Kolegium decyzji wierzyciela będącej podstawą wystawienia tytułów egzekucyjnych, zobowiązany był do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 pkt 2. u.p.e.a. Sąd podziela wyrażony w doktrynie i orzecznictwie pogląd, że w przypadku zbiegu przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego określonych w art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. oraz w art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 u.p.e.a. podstawę umorzenia postępowania stanowią przesłanki wymienione w art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 u.p.e.a. Innymi słowy, istnienie przesłanki do umorzenia z art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 u.p.e.a. wyklucza dopuszczalność umorzenia postępowania na wniosek wierzyciela (pkt 9 ). Żądanie wierzyciela nie może bowiem dyskwalifikować innych okoliczności świadczących w sposób pierwotny o tym, że w danym przypadku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne (zob. P. Pietrasz komentarz do art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Kijowski D.R. (red.) Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz. Lex, 2015; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 października 2013 r., II SA/Go 631/13, CBOSA ). Zasadnie skarżąca zwraca uwagę na różnice w skutkach, jakie wywołuje umorzenie postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. i na podstawie art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 u.p.e.a. Wszakże nie może aktualnie budzić już żadnych wątpliwości, że tylko umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1-8 i 10 u.p.e.a., w związku z treścią art. 60 § 1 u.p.e.a., powoduje uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych ze skutkiem ex tunc - przywrócenie stanu istniejącego przed wszczęciem egzekucji (za wyjątkiem przypadków, gdy przepisy ustawy stanowią inaczej oraz praw osób trzecich nabytych na skutek uchylonych czynności), co oznacza, że zastosowanie środka egzekucyjnego nie wywołało żadnych skutków prawnych, w tym również w zakresie przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego (uchwała 7 sędziów NSA z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13; wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2676/13 oraz z dnia 2 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2916/14, LEX nr 2119039). Umorzenie zaś postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 59 § 1 pkt 9 u.p.e.a. takich skutków nie wywołuje. Niesłusznie zatem organ odwoławczy różnice te przemilcza, uznając, że powołanie przez organ pierwszej instancji w postanowieniu błędnej podstawy prawnej nie miało wypływu na rozstrzygnięcie, tj. umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wobec tego zasadnie skarżąca zarzuca, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem art. 59 § pkt 2 u.p.e.a. w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygnięcie. W ponownym postępowaniu organ odwoławczy będzie związany zaprezentowaną przez Sąd wykładnią przepisów prawa (art. 153 p.p.s.a.), a wobec wyrażenia w zaskarżonym postanowieniu braku wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy, uznania akt za kompletne i stwierdzenia braku potrzeby przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia materiału dowodowego (art. 136 k.p.a.), organ odwoławczy powinien w swej decyzji zastosować instytucję reformacji i orzec co do istoty sprawy zgodnie z art. 138 § 1 pkt 2 K.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a. (zob. wyrok NSA w Warszawie z dnia 22 września 1981 r., II SA 400/81, ONSA 1981, nr 2, poz. 88). Mając na względzie powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącej uiszczony wpis w kwocie 100 zł, zawnioskowane przez pełnomocnika skarżącej koszty zastępstwa doradcy podatkowego w kwocie 240 zł (§ 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu, Dz. U. z 2011 r. poz. 153 ) oraz uiszczoną opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.