I SA/Bk 58/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini,, sędzia WSA Jacek Pruszyński, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 kwietnia 2017 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. Spółka z o.o. Spółka Komandytowa w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy sporządzenia i wydania kopii dokumentów wyłączonych z akt postępowania kontrolnego oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] wyłączył z akt postępowania kontrolnego część materiałów zgromadzonych w trakcie tego postępowania. Pismem z dnia [...] sierpnia 2016 r. pełnomocnik Spółki A. SP. z o.o. Sp. komandytowej w B. (dalej: "Spółka") wniósł o wydanie kopii następujących dokumentów: - protokołów badania ksiąg podatkowych sporządzone w ramach postępowań kontrolnych nr [...] i [...] prowadzonych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., - materiałów dowodowych dotyczących działalności: W. sp. z o.o., M., K. s.c., M. sp. z o.o. i I., zgromadzonych w toku ww. postępowań kontrolnych, - informacji o wystąpieniach w trybie określonym w Rozporządzeniu Rady (UE) nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 268/1 z 12 października 2010r. Str. 1-18) do władz c. i ł. w zakresie transakcji pomiędzy polskimi podatnikami a I. s.r.o. oraz S., - pisma Generalnego Inspektora Informacji Finansowej z dnia [...] maja 2016r. - pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] marca 2016r. - wydruków z bazy Rem Dat dotyczących deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz wydruków z systemu VIES dot. innych podmiotów, - pisma G. sp. z o.o. o dacie wpływu [...] sierpnia 2016r. wraz z załącznikami oraz o przesłanie ich na adres kancelarii. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. odmówił sporządzenia i wydania Spółce żądanych dokumentów. Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ przywołał treść przepisów art. 178 i art. 179 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "o.p.") i stwierdził, że odmowa prawa do wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów, może dotyczyć dokumentów zawierających informacje niejawne lub dokumentów, które organ podatkowy wyłączył z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Organ wskazał, że wyłączone z akt sprawy materiały są dokumentami dotyczącymi innych podmiotów, niż Spółka. Organ podatkowy nie może dopuścić do ujawnienia pozyskanych w trakcie czynności kontrolnych informacji dotyczących innych podmiotów. Obowiązkiem organu jest bowiem bezwzględna ochrona dóbr osobistych osób trzecich niebędących stronami prowadzonego postępowania kontrolnego. Organ wyjaśnił, że chronione dane osób trzecich to np. informacje dotyczące czynności organów podatkowych (ich zakres, daty przeprowadzenia itp) w stosunku do podmiotów niebędących stroną, czy też informacje zawarte w wydrukach z bazy Rem Dat dotyczących deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, oraz w wydrukach z systemu VIES dot. innych podmiotów, a także informacje stanowiące tajemnice handlowe dot. innych podmiotów . Przez tajemnicę handlową rozumie się takie informacje jak: wartość transakcji, dane klienta, przedmiot transakcji, źródła zaopatrzenia, treść umów handlowych jak również inne informacje posiadające wartość gospodarczą. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej w B., pełnomocnik Spółki złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, żądając jego uchylenia jak też uchylenia go poprzedzającego postanowienia organu I instancji. Zarzucił naruszenie: 1) art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 720 ze zm.), dalej powoływanej jako u.k.s., statuującego zasadę prowadzenia postępowania kontrolnego w sposób budzący zaufanie do organów kontroli skarbowej, poprzez bezzasadne wyłączenie z akt postępowania kontrolnego a następnie bezzasadną odmowę wydania Spółce z akt postępowania kontrolnego kopii dokumentów objętych postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2016 r., co w konsekwencji uniemożliwiło Spółce zapoznanie się z przedmiotowymi materiałami; 2) art. 123 § 1 o.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s., statuującego zasadę czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania, poprzez bezzasadne wyłączenie z akt postępowania kontrolnego a następnie bezzasadną odmowę wydania Spółce z akt postępowania kontrolnego kopii dokumentów objętych postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2016 r., co w konsekwencji uniemożliwiło Spółce zapoznanie się z przedmiotowym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się co do przedmiotowego materiału dowodowego; 3) art. 178 § 1 i § 3 o.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. poprzez bezzasadną odmowę wydania Spółce z akt postępowania kontrolnego kopii dokumentów objętych postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w . z dnia [...] sierpnia 2016 r., a w konsekwencji nieuzasadnione ograniczenie Spółce prawa wglądu w akta sprawy; 4) art. 178 § 1 i § 3 o.p. w zw. z art. 179 § 1 i § 2 o.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. poprzez wyłączenie z akt postępowania kontrolnego a następnie odmowę wydania Spółce z akt postępowania kontrolnego kopii dokumentów objętych postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2016 r., pomimo iż organ nie wykazał istnienia przesłanki uzasadniającej wyłączenie jawności przedmiotowych dokumentów i odmowę ich udostępnienia Spółce, mającej przejawiać się w interesie publicznym, a tym samym uniemożliwienie Spółce prawa wglądu w akta sprawy celem zapoznania się z przedmiotowymi materiałami; 5) art. 178 § 1 i § 3 o.p. w zw. z art. 179 § 1 i § 2 o.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. poprzez bezzasadne wyłączenie z akt postępowania kontrolnego, a następnie bezzasadną odmowę wydania Spółce z akt postępowania kontrolnego kopii dokumentów objętych postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2016 r., z uwagi na błędne utożsamianie przez organ przesłanki polegającej na istnieniu interesu publicznego z ochroną informacji, które mogą stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa oraz interesów osób trzecich; 6) art. 217 § 2 o.p. w zw. z art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 219 o.p. poprzez nienależyte uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, zarówno faktyczne jak i prawne, sprowadzające się jedynie do lakonicznego i nader ogólnikowego wskazania, iż przyczyną wyłączenia, a w konsekwencji przyczyną odmowy wydania Spółce z akt postępowania kontrolnego kopii dokumentów objętych postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r., jest interes publiczny, jakim jest konieczność ochrony informacji, które mogą stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa oraz interesów osób trzecich, przy jednoczesnym braku wskazania konkretnych i zindywidualizowanych okoliczności mających stanowić przejaw zaistnienia przesłanki interesu publicznego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 179 § 1 o.p., przepisu art. 178 o.p. (dającego stronie uprawnienie wglądu do akt sprawy) nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Zgodnie z § 2 tego przepisu odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia. Natomiast zgodnie z § 3 tego przepisu, na postanowienie, o którym mowa w § 2, służy zażalenie. Podkreślić należy, że wyrażone w art. 178 § 1 o.p. prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów stanowi jeden z aspektów zasady jawności postępowania podatkowego (art. 129 o.p.) i zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu (art. 123 § 1 o.p.). Przepis ten nie ma jednak charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w cyt. powyżej art. 179 § 1 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2300/13, LEX nr 1915587). Analiza przepisów art. 178 i 179 o.p. wykazuje, iż na postanowienie wydane na podstawie art. 178 § 1 o.p. nie przysługuje zażalenie. Brak dopuszczalności zażalenia nie oznacza braku możliwości kontroli wykonywania administracji publicznej w omawianym zakresie. Otóż zaskarżalność postanowień w sprawach incydentalnych gwarantuje przepis art. 237 o.p. stanowiący, że stronie służy prawo wniesienia zarzutów w odwołaniu od decyzji na postanowienie organu, na które nie służy zażalenie. To Konstytucja RP przewiduje możliwość wprowadzenia w drodze ustawy wyjątków od zaskarżalności postanowień organów w sytuacji gdy tego rodzaju orzeczenia mogą być zaskarżone w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej o prawach i obowiązkach strony postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., sygn. akt FSK 690/04, niepubl., wyrok NSA z dnia 21 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 1070/05, LEX nr 254935). Sąd zgadza się ze stanowiskiem panującym w judykaturze, z którego wynika, że w sytuacji, gdy organ wyłącza z akt sprawy poszczególne dokumenty z powodu objęcia ich tajemnicą państwową lub ze względu na interes publiczny, ograniczając tym samym uprawnienia strony postępowania, określone w art. 178 o.p., postanowienie w tym przedmiocie podlega kontroli instancyjnej lub sądowej w ramach badania prawidłowości decyzji kończącej postępowanie w danej sprawie (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 800/07, LEX nr 598173). W przypadku, gdy strona postępowania oświadczy organowi chęć zapoznania się z aktami sprawy, w tym także z dokumentami wyłączonymi z akt, organ w drodze postanowienia odmawia dokonania tej czynności, co wynika z treści art. 179 § 2 o.p., ale jest to postanowienie odrębne od postanowienia o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy. Jest to również postanowienie, na które przysługuje zażalenie, a w konsekwencji zgodnie z art. 217 § 2 o.p. winno zawierać ono uzasadnienie faktyczne i prawne. W ocenie Sądu zarówno postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., który odmówił wydania kopii dokumentów wyłączonych z akt sprawy postanowieniem, jak też postanowienie organu odwoławczego, który utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszoinstancyjnego spełniają wymogi formalne, wynikające z art. 217 o.p. i nie można stawiać tym aktom zarzutów naruszenia zasad ogólnych prawa podatkowego, tj. zasady zaufania - art. 121 § 1 o.p., zasady czynnego udziału stron - art. 123 § 1 o.p., zasady legalności - art. 120 o.p. i wynikającej z art. 122 o.p. zasady prawdy obiektywnej, a tym bardziej, art. 179 § 1 o.p. W skarżonym postanowieniu szczegółowo i wyczerpująco, a także zasadnie podano podstawy prawne oraz uzasadnienie faktyczne odmowy umożliwienia zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy. Tą podstawą był interes publiczny związany z koniecznością ochrony dóbr osób trzecich. Nawet gdyby uznać konieczność weryfikacji zasadności merytorycznej postanowienia w przedmiocie wyłączenia dokumentów w ramach kontroli postanowienia dotyczącego wydania kopii dokumentów z akt sprawy należy stwierdzić, że organ prawidłowo je wyprowadził z akt postępowania kontrolnego biorąc pod uwagę, że stanowią one tajemnicę handlową kontrahenta strony postępowania. Przez tajemnicę handlową uważa się bowiem takie informacje jak wartość transakcji, dane klienta, przedmiot transakcji, źródła zaopatrzenia, a także treść umów handlowych jak również inne informacje posiadające wartość gospodarczą. Sąd reasumując podkreśla, że ostateczny walor dowodowy wyłączonych dokumentów będzie mógł być skonfrontowany w odwołaniu od decyzji i w skardze sądowoadministracyjnej. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Sąd oddalił skargę, jako niezasadną.