I FSK 1061/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia del. WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1415/16 w sprawie ze skargi J. D. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od J. D. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1415/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu skargi J. D. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej - "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Z uzasadnienia wyroku wynika, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej J. D. przedstawił, iż zajmuje się świadczeniem usług instalacyjno-budowlanych z zakresu - modernizacji, termomodernizacji, remontu budynków oraz ich części, w szczególności montażem i modernizacją przesłon okiennych i drzwiowych oraz markiz w budownictwie mieszkaniowym. Wykonywane przez niego usługi objęte są zakresem art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej – "u.p.t.u."), to jest dotyczą budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawca wyjaśnił, że świadczone przez niego usługi instalacyjno-budowlane, usługi modernizacyjne i termomodernizacyjne polegają na instalacji w ścianach budynku zewnętrznych rolet okiennych, zewnętrznych rolet drzwiowych, markiz, a także na wymianie tych urządzeń na nowe. W obiekcie objętym realizowanymi usługami następuje ingerencja budowlana. Montowane urządzenia są trwale przytwierdzane do obiektu poprzez zamontowanie ich pod powierzchnię tynku. Urządzenia te wyposażone są w mechanizmy napędowe o różnym stopniu skomplikowania - w zależności od indywidualnych potrzeb realizowanego projektu. Wnioskodawca podczas świadczonych usług dokonuje również wymiany materiału budowlanego, a jeżeli istnieje taka potrzeba także zainstalowanych urządzeń. Efektem wykonywanych usług jest pozyskanie przez obiekt nowych parametrów użytkowych, technicznych i estetycznych. Na skutek wykonanych usług w znaczny sposób ograniczona jest ilość energii zużywanej na ogrzanie obiektu w okresie grzewczym. Z kolei w okresie letnim, utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie jest znacznie łatwiejsze. Na skutek zrealizowanych przez podatnika usług, części obiektów będące najbardziej narażone na niekorzystne działalnie zjawisk atmosferycznych uzyskują ochronę, przedłużając tym samym ich funkcjonalność i sprawność. Ponadto w następstwie wykonanych usług, budynki uzyskują nową prezencję, a także wzrasta ich wartość. Wnioskodawca zaznaczył również, że montowane przez niego urządzenia wykonane są z wysokiej jakości materiałów i odznaczają się odpornością na działanie czynników zewnętrznych, co zapewnia budynkom stabilność konstrukcji, dłuższą trwałość materiału, jak również wysokie długotrwałe walory estetyczne. Na tle powyższego stanu faktycznego wnioskodawcza sformułował pytanie: czy świadczenie scharakteryzowanych we wniosku usług podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 u.p.t.u.? Zdaniem podatnika, świadczone przez niego, wyżej wskazane usługi, polegające na instalacji, bądź wymianie zewnętrznych rolet okiennych, zewnętrznych rolet drzwiowych, a także markiz w obiektach budowlanych, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, podlegają opodatkowaniu stawką 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 u.p.t.u. W interpretacji indywidulanej z dnia 27 czerwca 2016 r. Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe – w zakresie stawki podatku dla montażu zewnętrznych rolet okiennych i drzwiowych oraz za nieprawidłowe – w zakresie stawki podatku dla montażu markiz. Organ stwierdził, że w przypadku świadczenia usług obejmujących montaż zewnętrznych rolet okiennych oraz zewnętrznych rolet drzwiowych, dokonywanych w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich częściach objętych społecznym programem mieszkaniowym (przy założeniu, że spełnione są warunki z art. 41 ust. 12a, jak i art. 12b u.p.t.u.), z wyłączeniem lokali użytkowych – świadczenie ww. czynności podlega opodatkowaniu stawką podatku 8%. Natomiast w sytuacji świadczenia usług montażu markiz wykonywanych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie będzie miała stawka podatku od towarów i usług 23%. Wykonywane przez wnioskodawcę czynności nie mieszczą się bowiem w zakresie remontu, modernizacji, czy też termomodernizacji takiego obiektu, a zatem czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem budynku (lokalu mieszkalnego) w elementy wyposażenia, nie stanowiące jego elementów konstrukcyjnych. W wyniku ich montażu nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wniesionej po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżając interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, J. D. zarzucił błędną wykładnię art. 41 ust. 1-2 oraz ust. 12 u.p.t.u. W jego ocenie, organ wadliwie uznał, że usługi montażu markiz nie mieszczą się w zakresie remontu, modernizacji, termomodernizacji i nie stanowią one elementu konstrukcyjnego, a są jedynie elementem wyposażenia, a także, że nie powodują zmian parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu), przy jednoczesnym uznaniu, że montaż zewnętrznych rolet drzwiowych i okiennych zawiera się w powyższym zakresie. W konsekwencji, niewłaściwe było stanowisko dotyczące konieczności stosowania do usług montażu markiz stawki 23%, zamiast stawki obniżonej 8%. Ponadto J. D. zarzucił naruszenie art. 14c § i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej – "O.p."). Uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, Wojewódzki Sąd Administracyjny podniósł między innymi, że organ nie odniósł się do kwestii zróżnicowania wykonywanych przez skarżącego usług montażowych (instalacyjnych) z uwagi na ich przedmiot (rolety zewnętrzne, markizy), w kontekście usług kwalifikowanych jako remont, modernizacja, czy termomodernizacja. Sąd podkreślił, że z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego nie wynikało, ażeby montaż urządzeń (rolet, markiz) był odmienny i w obydwóch przypadkach zostało zaznaczone, że ma miejsce ingerencja budowlana, zaś montaż urządzeń następuje pod tynkiem. Tak więc brak było w stanowisku organu wyartykułowania różnic w zakresie konsekwencji montażu, to jest wpływu na cechy użytkowe i zwiększenie wartości budynku (lokalu). W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku, Szef Krajowej Administracji Skarbowej wyrok ów zaskarżył w całości i wniósł o jego uchylenie w całości oraz rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 p.p.s.a., względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca strona, powołując art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie: 1) art. 146 § 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. oraz w zw. z art. 14b § 1 i art. 14c § 1 i § 2 O.p., poprzez uchylenie wydanej przez organ indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części uznającej stanowisko podatnika za nieprawidłowe, w sytuacji, gdy sąd administracyjny nie posiada umocowania prawnego do uchylenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części, bowiem interpretacja ma charakter niepodzielny (jednolity); 2) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz w związku z art. 14b § 1 i art. 14c §1 i § 2 O.p., poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z uwagi na błędne przyjęcie przez Sąd, że organ nie wskazał powodów, dla których różnicuje stawki dla montażu rolet i markiz, których instalacja - zdaniem Sądu - ma tożsamy charakter, w sytuacji, gdy wydana interpretacja przepisów prawa podatkowego, stosownie do treści art. 14c § 1 i § 2 O.p., posiada wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, jak i wyjaśnienie, dlaczego stanowisko skarżącego w zakresie stawki podatku dla montażu markiz uznane zostało za nieprawidłowe. Ponadto, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., organ zarzucił naruszenie prawa materialnego, to jest: 3) art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 1 i 2 u.p.t.u., poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu przez Sąd, że usługi wykonywane przez skarżącego w postaci dostawy i montażu markiz podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług, podczas gdy wykonywane przez skarżącego usługi nie podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku od towarów i usług i są opodatkowane wedle podstawowej stawki podatku od towarów i usług, bowiem dostawa i montaż markiz nie mieści się w pojęciu modernizacji oznaczającym unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części, ponieważ dotyczy nie samego obiektu budowlanego, lecz jego wyposażenia. W odpowiedzi na skargę kasacyjną J. D. wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Przede wszystkim uzasadniony był zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2 O.p. w związku z art. 14b § 1 tej ustawy. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z kolei stosownie do art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Natomiast zgodnie z § 2 art. 14c O.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z powyższych przepisów wynika zatem, że interpretacja indywidualna musi zawierać określone elementy, a mianowicie: ocenę stanowiska wnioskodawcy, uzasadnienie prawne tego stanowiska, od którego organ może odstąpić, gdy uzna stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w pełnym zakresie, zaś w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe - wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, a ponadto (art. 14c § 3 O.p.) pouczenie o prawie wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Stwierdzić trzeba, ze zaskarżona do Sądu pierwszej instancji interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Nie ulega także wątpliwości, że organ w niniejszej sprawie dokonał oceny stanowiska wnioskodawcy, albowiem precyzyjnie wskazał, w jakim zakresie uznał je za prawidłowe, a w jakim - za nieprawidłowe. Z treści interpretacji indywidualnej wynika bowiem, że Minister Finansów stanowisko zainteresowanego uznał za prawidłowe w zakresie stawki podatku dla montażu zewnętrznych rolet okiennych i drzwiowych, natomiast za nieprawidłowe - w zakresie stawki podatku dla montażu markiz. Interpretacja indywidualna zawiera także uzasadnienie prawne oceny dokonanej przez organ. W tym miejscu zasadne jest zwrócenie uwagi na stanowisko wyrażane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w ramach którego podkreśla się odmienność wymogów dotyczących uzasadnienia interpretacji indywidualnej oraz uzasadnienia decyzji. W wyroku z dnia 9 listopada 2016 r. (sygn. akt I GSK 81/15) zwrócono uwagę, że z art. 210 § 4 O.p. wynika, iż uzasadnienie prawne decyzji zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, a art. 14h O.p. nie odsyła do odpowiedniego zastosowania w procesie wydawania indywidualnej interpretacji ani do art. 210 § 4 O.p., ani też nie odsyła do odpowiedniego zastosowania art. 124 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Uzasadnienie prawne, w ujęciu art. 14c § 1 i 2 O.p., nie jest równoważne pojęciu uzasadnienia prawnego, o którym mowa w art. 210 § 4 O.p. Inny jest bowiem cel i funkcja takiego uzasadnienia prawnego. Interpretacja podatkowa musi być na tyle konkretna i jednoznaczna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. To te cechy interpretacji indywidualnej świadczą przede wszystkim o tym, czy interpretacja spełnia wymagania zasady procedowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Analogiczne zapatrywanie wyraził również NSA w wyroku z dnia 22 sierpnia 2017 r., sygn. akt I GSK 1150/15. W świetle powyższego, niezasadne było stanowisko Sądu pierwszej instancji odnośnie naruszenia przez organ art. 14c § 1 i § 2 O.p., albowiem w interpretacji indywidualnej Minister Finansów przedstawił powody, dla których zapatrywanie wnioskodawcy odnośnie stawki podatkowej przy montażu markiz uznał za nieprawidłowe. Natomiast to, czy owo stanowisko było poprawne, pozostawało kwestią wykładni i oceny zastosowania prawa materialnego i nie decydowało o brakach treściowych samej interpretacji. Przechodząc do poprawności oceny stosowania 23% stawki podatku od towarów i usług w przypadku montażu markiz w budynkach lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to ocena ta, w świetle art. 41 ust. 12 u.p.t.u. uzależniona jest od tego, czy montaż markiz może być uznany za element budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy takiego budynku, bądź jego części. Odnotować trzeba, że analogiczny problem był juz przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach: z dnia 1 października 2015 r., sygn. akt I FSK 907/14 oraz z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 302/15. Sąd rozpoznający niniejszą skargę kasacyjną w pełni podziela stanowisko wyrażone we wskazanych orzeczeniach, przyjmując za własną przedstawioną w nich argumentację. W pierwszej kolejności, rozpatrując kwestię właściwej stawki VAT dla montażu markiz, tak jak to uczynił NSA w powołanych powyżej wyrokach (sygn. akt I FSK 907/14 oraz I FSK 302/15), odwołać się należy do treści uchwały składu 7. sędziów z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, w której zawarto wytyczne dotyczące kwalifikacji danego świadczenia jako usługi modernizacji. W przywołanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. jedynym przepisem, który może dawać podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług do czynności opisanych w postanowieniu składu zwykłego, polegających na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywanej w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym jest art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Przepis ten stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Unormowanie krajowe, mimo pewnych różnic terminologicznych, w istocie odpowiada regulacji zawartej w pkt 10 załącznika III do Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zawierającego "Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98". Zgodnie z tym punktem państwa członkowskie mogą stosować stawki obniżone do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej. Powyższa regulacja unijna w sposób syntetyczny ujmuje tę samą materię, którą ustawodawca krajowy rozwinął w u.p.t.u. w art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 2, a także ust. 12a – 12c, definiującymi pojęcie budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zawarte w przepisie krajowym – art. 41 ust. 12 - pojęcia modernizacji i termomodernizacji nie wykraczają poza zakres przedmiotowy pkt 10 załącznika III do Dyrektywy 2006/112/WE. Należy przy tym zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 u.p.t.u., w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. Przy odwoływaniu się do definiowania tych pojęć przy użyciu języka powszechnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części (przykładowo wymieniona powyżej uchwała I FPS 2/13). Termomodernizacja to przedsięwzięcie mające na celu zmniejszenie zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w danym obiekcie budowlanym. Przebudowa zaś to wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji (por. wyrok NSA z dnia 1 października 2015 r., I FSK 907/14). Należy mieć jednak na względzie, że aby wymienione wyżej czynności mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, w każdym przypadku również winny się odnosić do obiektów budowlanych lub ich części. Dlatego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że dostawa z montażem markiz nie mieści się w powołanych wyżej pojęciach, ponieważ dotyczy nie obiektu budowlanego, lecz jego wyposażenia. Markizy (podobnie jak moskitiery, czy wewnętrzne rolety) pełnią bowiem funkcję zbliżoną do firan i zasłon. Jak już zauważono w orzecznictwie NSA, przesądzającego znaczenia nie może mieć fakt, że są wykonywane na indywidualne zamówienie i montowane na stałe, a ich demontaż nie jest możliwy bez widocznego uszkodzenia ich samych, a także lokalu lub budynku. Takie same uszkodzenia powstaną w przypadku demontażu, np. karniszy albo wskutek usunięcia kołków służących powieszeniu wiszących szafek, obrazów czy luster itp. Sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako remont lub modernizacja. Dopiero przy uwzględnieniu efektu dokonanych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową substancji obiektu budowlanego lub jego części, usługę taką można traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy, o których mowa w ustawie. Jeśli zaś brak jest owej korelacji między wykonanymi usługami a wartością użytkową obiektu budowlanego jako takiego, nie mamy do czynienia z remontem, modernizacją itp. obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem stawka 8% nie może znaleźć zastosowania (powoływane wyroki w sprawach I FSK 907/14 oraz I FSK 302/15). W świetle powyższego uznać należy, że dla zakwalifikowania usługi montażu do remontu lub modernizacji, o których mowa w omawianych przepisach, podstawowe znaczenie ma rodzaj montowanego towaru, albowiem tylko takie roboty montażowe, których przedmiotem są elementy obiektu budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym (a nie montaż składników wyposażenia, w jakie zwyczajowo wyposaża się lokale mieszkalne), uprawniają do zastosowania 8% stawki podatkowej podatku od towarów i usług w odniesieniu do świadczonej usługi. W konsekwencji przedstawionego stanowiska, za zasadny należało także uznać kolejny podniesiony przez organ zarzut, a mianowicie naruszenia art. 41 ust. 12 w powiązaniu z art. 43 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Natomiast nie miał racji skarżący organ podatkowy, formułując zarzut naruszenia art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 3 § 2 pkt 4a tej ustawy oraz w zw. z art. 14b § 1 i art. 14c § 1 i 2 O.p., poprzez uchylenie tylko w części zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zwrócić trzeba uwagę, że możliwość uchylenia wydanej interpretacji w części wynika z uzasadnienia uchwały składu 7. sędziów z dnia 7 lipca 2014 r. podjętej w sprawie o sygn. akt II FPS 1/14. Uwzględniając poczynione dotychczas wywody i uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i w oparciu o art. 151 tej ustawy oddalił skargę strony skarżącej na interpretacje indywidualną Ministra Finansów. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 i 209 p.p.s.a.