I SA/Wr 1603/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Zbigniew Łoboda, sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant Starszy asystent sędziego Wojciech Śnieżyński, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z/s w Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości; II. zasądza na rzecz skarżącej od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest interpretacyjna indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] września 2016 r., nr [...], wydana na wniosek A sp. z o.o. z/s w Z. (dalej: strona, skarżąca, spółka) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z tytułu udzielonych wzajemnych poręczeń. Opisując stan faktyczny spółka wskazała we wniosku, że należy do grupy kapitałowej (dalej: Grupa), w której jest spółką powiązaną z innymi podmiotami kapitałowo bezpośrednio lub pośrednio. Podała, że spółka przystąpiła do wewnątrzgrupowej polityki zabezpieczania zobowiązań kredytowych (dalej: "polityki poręczeń") na podstawie odpowiedniej deklaracji uczestnictwa w polityce poręczeń. Wyjaśniła, że deklaracja ta stwierdza przystąpienie do polityki poręczeń na zasadach określonych w ramowym porozumieniu w zakresie wewnątrzgrupowej polityki zabezpieczenia zobowiązań kredytowych. Podkreśliła, że uczestnikami polityki poręczeń są podmioty wchodzące w skład Grupy, które współpracują ze sobą, realizują wspólne przedsięwzięcia oraz wspólną politykę gospodarczą. Wskazała, że wprowadzona polityka poręczeń sprawia, że każdy z podmiotów, w tym spółka, występuje zarówno w charakterze udzielającego poręczenia (gwarancji), jak również w charakterze otrzymującego poręczenie, tj. kredytobiorcy, uzyskującego środki finansowe od kredytodawcy innego niż spółki z Grupy i potrzebującego poręczenia na zabezpieczenie tych zobowiązań kredytowych. Zgodnie z obowiązującą polityką poręczeń w Grupie, do której przystąpiła spółka, każdy z uczestników może żądać od spółek z Grupy poręczenia, a jednocześnie jest zobowiązany do udzielenia takiego poręczenia na żądanie innej spółki z Grupy. Jednocześnie, występowanie poszczególnych spółek w Grupie w charakterze poręczyciela i/bądź poręczającego uzależnione jest od ich indywidualnych potrzeb. Wyjaśniła, że poręczenia udzielane w ramach polityki poręczeń pomiędzy spółkami wynikają z zasady wzajemności oraz solidarności, spółki zobowiązane są do udzielania poręczeń w zależności od bieżącego zapotrzebowania i źródeł finansowania realizowanych przedsięwzięć i projektów inwestycyjnych. Jednocześnie, każda ze spółek w Grupie na zasadzie wzajemności i solidarności może żądać poręczenia od innych spółek w Grupie i jest jednocześnie zobowiązana do udzielenia poręczenia innym spółkom w Grupie na ich żądanie. Tym samym, spółka przystępując do polityki poręczeń może żądać poręczenia od innych spółek w Grupie, i jest jednocześnie zobowiązana do udzielenia poręczenia na żądanie którejkolwiek ze spółek w Grupie, które przystąpiły do polityki poręczeń.  W związku z takim stanem faktycznym spółka zadała następujące pytanie: "Czy udzielanie wzajemnych poręczeń zobowiązań kredytowych w ramach prowadzonej polityki poręczeń pomiędzy spółkami Grupy kreuje wartość nieodpłatnego świadczenia podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych u spółki, jeżeli na zasadzie wzajemności spółka uzyskuje poręczenie i jest jednocześnie zobowiązana do udzielenia poręczenia na żądanie którejkolwiek ze spółek w Grupie?" Zdaniem spółki, dokonywanie wzajemnych poręczeń pomiędzy spółkami w ramach wspólnej polityki poręczeń jest neutralne podatkowo. Wzajemne świadczenie w postaci poręczeń spółek, które przystąpiły do polityki wzajemnych poręczeń nie stanowi świadczenia nieodpłatnego i w związku z tym nie powstaje po stronie tych spółek przychód do opodatkowania. Wobec czego w sytuacji, kiedy spółka uzyskuje poręczenie od innej spółki z Grupy w ramach polityki poręczeń, i jednocześnie jest zobowiązana do udzielenia takiego poręczenia na żądanie, nie notuje u siebie nieodpłatnego ani częściowo odpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W interpretacji z dnia [...] września 2016 r. organ podatkowy uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Analizując art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: u.p.d.o.p), organ podatkowy wyjaśnił, że przychodem jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Według organu podatkowego, o uznaniu nieodpłatnego poręczenia za nieodpłatne świadczenie, na gruncie u.p.d.o.p., można mówić, jeżeli: jedna ze stron otrzymuje materialną korzyść w związku z poręczeniem, której wartość można wycenić, udzielenie poręczenia nie pociąga za sobą żadnych kosztów bądź świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu je otrzymującego, udzielenie poręczenia jest związane z wolą podmiotu, co oznacza, że jest on gotowy udzielić poręczenia bez wynagrodzenia. W ocenie organu, w przedstawionym opisie stanu faktycznego występują wszystkie przesłanki do uznania otrzymanego przez spółkę poręczenia za nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Organ podatkowy podkreślił, że nieodpłatne udzielenie poręczenia nie jest zdarzeniem obojętnym gospodarczo zarówno dla podmiotu go udzielającego, jak i podmiotu, którego zobowiązanie jest poręczane. Udzielenie poręczenia skutkuje przyjęciem przez podmiot udzielający ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem wierzyciela. Ryzyko to posiada określoną wartość, tj. cenę, którą uzyskujący zabezpieczenie w normalnych warunkach rynkowych musiałby zapłacić udzielającemu zabezpieczenia. Korzyść majątkowa po stronie otrzymującego poręczenie może natomiast polegać m.in. na zwiększeniu się jego zdolności kredytowej, uzyskaniu niższego oprocentowania kredytu (pożyczki), czy też samej możliwości jego zaciągnięcia. Z drugiej strony, udzielenie poręczenia zazwyczaj nie pozostaje bez wpływu na możliwość i warunki zaciągania innych zobowiązań przez podmiot udzielający. W konsekwencji, jeżeli otrzymane poręczenie pociąga za sobą obowiązek świadczenia wzajemnego na rzecz podmiotu udzielającego takie poręczenie, nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Przy czym organ podkreślił, że o świadczeniu wzajemnym możemy mówić wówczas, gdy podmiot uzyskujący świadczenie wykonuje analogiczne świadczenie na rzecz podmiotu, od którego to świadczenie uzyskuje. W ocenie organu, w rozpatrywanej sprawie zachodzi świadczenie wzajemne na rzecz drugiego podmiotu, od którego Spółka uzyskuje poręczenie. Spółka udziela bowiem poręczenia na rzecz danego uczestnika Polityki zabezpieczeń, który akurat takiego poręczenia zażąda. Z kolei stwierdzenie Wnioskodawcy, że jednocześnie każda ze spółek w Grupie na zasadzie wzajemności i solidarności może żądać poręczenia od innych spółek w Grupie i jest jednocześnie zobowiązana do udzielenia poręczenia innym spółkom w Grupie na ich żądanie, czy też, że w zamian za otrzymane poręczenie, jak i zobowiązanie/gotowość do udzielenia takiego poręczenia ze strony wszystkich uczestników polityki poręczeń, uczestnik zobowiązuje się do udzielenia takiego poręczenia uczestnikowi, który zgłosił takowe zapotrzebowanie – zdaniem organu – nie daje pewności, że do wzajemnego świadczenia pomiędzy uczestnikami "polityki poręczeń" w ogóle dojdzie. Według organu, nie można zatem uznać, że w analizowanej sprawie ma miejsce wzajemność świadczeń w postaci poręczeń udzielanych pomiędzy podmiotami w sytuacji, gdy świadczeniu (poręczeniu) jednego podmiotu może, lecz nie musi towarzyszyć świadczenie (poręczenie) wzajemne. Świadczeniem bowiem w tym przypadku jest udzielenie poręczenia, które – jak wskazano powyżej – posiada określoną wartość, tj. cenę, którą uzyskujący poręczenie musiałby zapłacić udzielającemu poręczenie w normalnych warunkach rynkowych. Po bezskutecznym wezwaniu do usunięciu naruszenia prawa spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której zażądała uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej i zwrotu kosztów postępowania. Formułując zarzuty skargi spółka wskazała na: 1) dopuszczenie się błędu wykładni przepisu prawa poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że o braku wystąpienia przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., decyduje wystąpienie wzajemności świadczeń, o którym można mówić wówczas, gdy podmiot uzyskujący świadczenie wykonuje analogiczne świadczenie na rzecz podmiotu, od którego to świadczenie uzyskuje; 2) niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego poprzez uznanie, że w stanie faktycznym przedstawionym przez spółkę nie dochodzi do wzajemnego świadczenia, a tym samym, powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.; 3) naruszenie przepisów postępowania poprzez: a) ·nierozpoznanie w sposób wnikliwy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, tj. art. 125 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.); b) ·nierozstrzygnięcie na korzyść spółki, niedających się usunąć wątpliwości, co do treści przepisów prawa, tj. art. 2a O.p.; c) ·wydanie interpretacji indywidualnej w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.; d) ·dokonanie uzasadnienia prawnego w oparciu o nieprawidłową wykładnię przepisów prawa, tj. art. 120 w zw. z art. 14c § 1 w zw. z art. 14h O.p. W uzasadnieniu skargi skarżąca stwierdziła, że świadczenie o charakterze nieodpłatnym nie występuje w przypadku umów dwustronnie zobowiązujących, w których obowiązek świadczenia ciąży na obu stronach. Strona podkreśliła, że w tego rodzaju umowach każda ze stron jest dłużnikiem i wierzycielem drugiej, zaś świadczenie każdej stanowi równoważnik (ekwiwalent) tego, co sama otrzymuje. W opisanym stanie faktycznym spółka zaś wskazała, że zobowiązuje się do udzielenie poręczenia uczestnikowi, od którego sama uzyskała poręczenie. W tym przypadku nie dochodzi do powstania nieodpłatnego przysporzenia po stronie skarżącej, gdyż spółka zobowiązała się do udzielenia świadczenia wzajemnego. Spółka zauważyła, że ekwiwalentność świadczenie powstaje już z momentem udzielenia skarżącej poręczenia, gdyż z tą chwilą spółka zobowiązuje się do udzielenia poręczenia co najmniej temu podmiotowi, od którego spółka otrzymała poręczenie. Skarżąca wskazała, że jako uczestnik polityki poręczeń, jest zobowiązana wobec innych uczestników Grupy niezależnie od tego, w jakiej wysokości poręczenia będzie potrzebowała od skarżącej. Podkreślono, że z uczestnictwa w polityce poręczeń skarżąca otrzymuje niewątpliwie korzyść z tego, że może prowadzić swoją działalność w przekonaniu, że w razie potrzeby ubiegania się o zewnętrzne finansowe, posiada ona zdolność kredytową w postaci poręczenia ze strony pozostałych podmiotów z Grupy. W efekcie skarżąca zarzuciła, że organ podatkowy nie rozpoznał wnikliwie sprawy, gdyż nie zauważył, że uczestnicy polityki poręczeń świadczą względem siebie ekwiwalentne świadczenia. Dodatkowo wskazała na to, że wykładnia organu podatkowego nie jest zgodna z innymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi przez Ministra Finansów i stanowi orzekanie na niekorzyść podatnika. Co więcej, organ podatkowy nie uwzględnił faktu, że wobec innych podmiotów z Grupy zostały wydane przez organy podatkowy pozytywne interpretacje indywidualne. Skarżąca podała, że takie działanie narusza zasadę zaufania. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że stosownie do treści art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej: p.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że ramy sądowej kontroli interpretacji indywidualnej wyznaczać będzie treść skargi. Skarga okazała się zasadna. Na wstępie rozważań należy wskazać, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.- dalej u.p.d.o.p.) nie definiuje przychodów podatkowych. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 tej ustawy. Przykładowe wyliczenie wartości majątkowych "w szczególności" zaliczanych do przychodów zawiera art. 12 ust. 1 powołanej ustawy. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje przy tym, co należy rozumieć przez "nieodpłatne" czy "częściowo odpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a ustawy, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Mimo że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, to jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, potwierdzona uchwałą powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Aby móc w pełni zdefiniować pojęcie "nieodpłatne" czy "częściowo odpłatne świadczenie" zasadnym jest także odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny zaś to "taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). W świetle powyższego, o uznaniu nieodpłatnego poręczenia za nieodpłatne świadczenie, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można mówić, jeżeli: jedna ze stron otrzymuje materialną korzyść w związku z poręczeniem, której wartość można wycenić, udzielenie poręczenia nie pociąga za sobą żadnych kosztów bądź świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu je otrzymującego, udzielenie poręczenia jest związane z wolą podmiotu, co oznacza, że jest on gotowy udzielić poręczenia bez wynagrodzenia. Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że przychody zawsze wiążą się z pewnym przysporzeniem majątkowym, tj. korzyścią znajdującą, chociażby pośrednio, odzwierciedlenie w majątku podatnika. Odnosi się to również do otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnych świadczeń, za które należy uznać wszystkie te zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne lub częściowo odpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem do stwierdzenia nieodpłatności danego świadczenia jest brak świadczenia ekwiwalentnego. Należy przy tym zaznaczyć, że – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – nieodpłatne udzielenie poręczenia nie jest zdarzeniem obojętnym gospodarczo zarówno dla podmiotu go udzielającego, jak i podmiotu, którego zobowiązanie jest poręczane. Udzielenie poręczenia skutkuje bowiem przyjęciem przez podmiot udzielający ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem wierzyciela. Ryzyko to posiada określoną wartość, tj. cenę, którą uzyskujący zabezpieczenie w normalnych warunkach rynkowych musiałby zapłacić udzielającemu zabezpieczenia. Korzyść majątkowa po stronie otrzymującego poręczenie może natomiast polegać m.in. na zwiększeniu się jego zdolności kredytowej, uzyskaniu niższego oprocentowania kredytu (pożyczki), czy też samej możliwości jego zaciągnięcia. Z drugiej strony udzielenie poręczenia zazwyczaj nie pozostaje bez wpływu na możliwość i warunki zaciągania innych zobowiązań przez podmiot udzielający. W konsekwencji, jeżeli otrzymane poręczenie pociąga za sobą obowiązek świadczenia wzajemnego i ekwiwalentnego na rzecz podmiotu udzielającego takie poręczenie, nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy jednakże wyraźnie podkreślić, że o świadczeniu wzajemnym możemy mówić wówczas, gdy podmiot uzyskujący świadczenie wykonuje analogiczne świadczenie na rzecz podmiotu, od którego to świadczenie uzyskuje. Zatem, w sytuacji, gdy podmiot nie będzie dokonywał poręczenia na rzecz podmiotu, od którego uzyskał świadczenie w postaci poręczenia (ani nie uiści stosownego wynagrodzenia za to poręczenie), powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie zajdzie tutaj świadczenie wzajemne i ekwiwalentne na rzecz drugiego podmiotu. W przypadku natomiast wzajemnych świadczeń poręczeń, gdy wartość świadczenia pozostającego w związku z innym świadczeniem będzie niższa, tzn. pomimo wzajemności świadczeń, ich wartość określona dla celów podatkowych nie będzie taka sama (świadczenia nie będą wtedy ekwiwalentne), należy wykazać przychód z tytułu otrzymania częściowo odpłatnych świadczeń. Wobec tego, tylko jeżeli otrzymane poręczenie pociąga za sobą obowiązek świadczenia wzajemnego i ekwiwalentnego na rzecz podmiotu udzielającego takie poręczenie, nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji zgodnie z obowiązującą polityką poręczeń w Grupie, do której przystąpiła spółka, każdy z uczestników może żądać od spółek z Grupy poręczenia, a jednocześnie jest zobowiązany do udzielenia takiego poręczenia na żądanie innej spółki z Grupy. Jednocześnie, występowanie poszczególnych spółek w Grupie w charakterze poręczyciela i/bądź poręczającego uzależnione jest od ich indywidualnych potrzeb. Wyjaśniła, że poręczenia udzielane w ramach polityki poręczeń pomiędzy spółkami wynikają z zasady wzajemności oraz solidarności, spółki zobowiązane są do udzielania poręczeń w zależności od bieżącego zapotrzebowania i źródeł finansowania realizowanych przedsięwzięć i projektów inwestycyjnych. Jednocześnie, każda ze spółek w Grupie na zasadzie wzajemności i solidarności może żądać poręczenia od innych spółek w Grupie i jest jednocześnie zobowiązana do udzielenia poręczenia innym spółkom w Grupie na ich żądanie. Zatem analiza stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zaprezentowanego przez Wnioskodawcę w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi do wniosku, że – w sytuacji opisanej przez Spółkę – udzielanie wzajemnych poręczeń zobowiązań kredytowych w ramach prowadzonej polityki poręczeń pomiędzy spółkami Grupy nie kreuje wartości nieodpłatnych świadczeń podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Nie można zgodzić się z organem, że świadczeniem wzajemnym nie jest "zobowiązanie się" czy też "gotowość do udzielenia takiego poręczenia" z powodu tego, że świadczeniu jednego podmiotu może, lecz nie musi towarzyszyć świadczenie wzajemne. Istotne jest to, że ekwiwalentność świadczenie powstaje już z momentem udzielenia skarżącej poręczenia, gdyż z tą chwilą spółka zobowiązuje się do udzielenia poręczenia co najmniej temu podmiotowi, od którego spółka otrzymała poręczenie. Z uczestnictwa w polityce poręczeń skarżąca otrzymuje niewątpliwie korzyść z tego, że może prowadzić swoją działalność w przekonaniu, że w razie potrzeby ubiegania się o zewnętrzne finansowe, posiada ona zdolność kredytową w postaci poręczenia ze strony pozostałych podmiotów z Grupy. Zatem "zobowiązanie się" do udzielenia takiego poręczenia ma niewątpliwie mierzalną wartość materialną. Tym samym za zasadny należy uznać zarzut skargi dotyczący błędnego zastosowania przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. do opisu stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę. W ocenie Sądu w rozstrzyganej sprawie organ wydając zaskarżoną interpretację naruszył także art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p. Spółka na poparcie swojego stanowiska przywołała szereg interpretacji podatkowych wydanych w stosunku do podmiotów z Grupy uczestniczących w polityce poręczeń, które uzyskały pozytywne rozstrzygnięcia. W każdym z tych przypadków organy stwierdzały, że udzielanie wzajemnych poręczeń zobowiązań kredytowych w ramach prowadzonej polityki poręczeń pomiędzy spółkami Grupy nie kreuje wartości nieodpłatnych świadczeń podlegających opodatkowaniu u.p.d.o.p. Należy zauważyć, że nie jest pożądana taka sytuacja, gdy w ramach jednej i tej samej polityki poręczeń podmioty działające w Grupie w oparciu o te same zasady udzielania poręczeń są niejako zobowiązane w odmienny sposób rozpoznawać dla celów podatku dochodowego od osób prawnych to samo zdarzenie. W toku ponownego rozpoznania sprawy, organ interpretacyjny obowiązany jest uwzględnić dokonaną przez Sąd wykładnię art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. w odniesieniu do przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego została wydana z naruszeniem prawa materialnego. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a.