I SA/Bk 1135/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz,, sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 marca 2017 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "M." Spółka z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, października, listopad i grudzień 2013 roku oddala skargę. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego wobec PPH M. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. Nr [...] dokonał Spółce rozliczenia w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2013 r. w sposób odmienny, niż zadeklarowano. Organ stwierdził, że Spółka: - w deklaracji VAT-7 za grudzień 2013 r. zaniżyła kwotę podatku należnego wskutek nieujęcia w rejestrze sprzedaży za grudzień 2013 r. dostawy piasku "loco kopalnia" ze złóż S., dokonanej w okresie [...].11.2013 r. -[...].12.2013 r. na rzecz B. S.A., - w deklaracji VAT-7 za grudzień 2013 r. zawyżyła podatek naliczony wskutek ujęcia w rejestrze zakupów za grudzień 2013 r. faktur nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r., oznaczonych "metoda kasowa", wystawionych przez H. w miejscowości P., które nie zostały opłacone w grudniu 2013 r., - w deklaracjach VAT-7 za maj i wrzesień 2013 r. zawyżyła podatek naliczony poprzez wykazanie w rejestrach nabyć faktur VAT, na których jako wystawcy figurują podmioty nieistniejące tj: Roboty Z. w B. i Roboty Z. w B., - w deklaracji VAT-7 za grudzień 2013 r. zawyżyła kwotę podatku naliczonego poprzez wykazanie w rejestrze nabyć faktury VAT, wystawionej przez Firmę Ogólnobudowlaną A. H. w miejscowości R., która stwierdza czynności, które nie zostały dokonane. Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] września 2016 r., nr [...] utrzymał ją w mocy. Organ odwoławczy wskazał w pierwszej kolejności, że organ I instancji w odniesieniu do wszystkich dostaw piasku w okresie [...].11.2013 r. -[...].12.2013 r., wykonanych przez Spółkę na rzecz B. S.A. nieprawidłowo określił moment powstania obowiązku podatkowego w grudniu 2013 r. Kwity wagowe, wystawione na wadze odbiorcy wskazują, że piasek wydobyty w okresie [...].11.2013 r.-[...].12.2013 r. był wydawany spółce B. w dniach wskazanych w tych dokumentach, a więc w listopadzie i grudniu 2013 r. Powyższe oznacza, że w tym przypadku obowiązek podatkowy zgodnie z art.19 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług powstał nie później niż w 7 dniu od dnia wydania towaru. Jednak z uwagi na niedopuszczalność wydania decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, organ odwoławczy nie zakwestionował rozstrzygnięcia organu I instancji w tym zakresie. Następnie organ zauważył, że odwołanie zawiera wyłącznie zarzuty dotyczące ustaleń w zakresie faktur wystawionych na rzecz Spółki przez A. Organ ustalił, że podmiot ten w grudniu 2013 r. wystawił na rzecz Spółki dwie faktury VAT nr: [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. i [...] z [...] grudnia 2013 r. W okresie objętym przedmiotową decyzją Spółka odliczyła podatek naliczony, wykazany na jednej z nich. Spółka wykazała fakturę VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r., mającą dokumentować usługi budowlane, wykonane przez Firmę O. A., w ewidencji zakupów VAT za grudzień 2013 r. i następnie naliczony, wynikający z w/w faktury. Zdaniem organu, zebrany materiał dowodowy wskazuje, że faktura VAT, na której wskazano w/w wystawcę, nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Na podstawie zeznań A. H., D. H., P. P., a także na podstawie dokumentów "Przejściowe tabele elementów rozliczeniowych wykonanych robót", na podstawie których skarżąca Spółka rozliczała się z B. S.A. w ramach kontraktu "Budowa drogi dojazdowej do węzła drogowego D. obwodnicy miasta L. w ciągu dróg ekspresowych S12, S17 i S19-odcinek od skrzyżowania [...]do granic miasta" a ponadto po przeprowadzeniu czynności sprawdzających w Firmie O. D. H. organ stwierdził, że prace opisane w fakturze [...] z dnia [...] grudnia 2013r., wystawionej przez Firmę O. A. zostały w rzeczywistości zlecone Firmie O. D. jeszcze przed rejestracją działalności gospodarczej A. i to firma D. wykonała je na rzecz skarżącej Spółki. Organ ustalił, że chociaż A. H. w dniu [...] listopada 2013 r. zarejestrowała działalność gospodarczą, to w 2013 r. w zakresie usług budowlanych jej nie podjęła. A. nie zatrudniała pracowników, nie posiadała niezbędnego zaplecza technicznego do wykonania prac budowlanych, nie dokonała również żadnych zakupów związanych z działalnością gospodarczą. Prace opisane w wystawionych przez nią fakturach wykonała faktycznie firma jej męża, ona podpisała jedynie protokoły odbioru tych prac i wystawiła faktury VAT. A. nie posiadała ani doświadczenia, ani wiedzy w zakresie robót budowlanych, nie składała też żadnych ofert, nie negocjowała zakresu zafakturowanych robót, nie uczestniczyła w ich odbiorze. Organ przyjął, że w przedmiotowych pracach budowlanych stroną dla skarżącej Spółki była firma D., z którym ustalono zakres robót, cenę oraz dokonywano odbioru prac. Wobec powyższego organ stwierdził, że faktura VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r., wystawiona przez Firmę O. A. nie może stosownie do art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, ponieważ stwierdza czynności, które nie zostały dokonane, bowiem nie dokumentuje ona pod względem podmiotowym faktycznego przebiegu transakcji. Ponadto organ uznał, że z dowodów zebranych w sprawie wynika, że Spółka wiedziała, że usług opisanych na fakturze nr [...], na której jako wystawca figuruje Firma O. A., nie wykonała w rzeczywistości ta firma lecz Firma O. "D." W związku z tym, Spółce odmówiono należytej staranności odnośnie transakcji opisanych w w/w fakturze, na której figuruje w/w wystawca. Zdaniem organu, oceny tej nie zmienia okoliczność, że przed przystąpieniem do powierzenia A. przedmiotowych robót, przedstawiła ona dokumenty potwierdzające prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem organu, bez znaczenia pozostaje też okoliczność nawiązania formalnego stosunku umownego z A.i to, kto w imieniu Spółki zawarł przedmiotową umowę w sytuacji, gdy dowody zebrane w sprawie wskazują, że zakwestionowana faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie przepisów: - art. 122, art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że A. prowadząca Firmę O. nie wykonała na rzecz Spółki w roku 2013 usług określonych w fakturze nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. na kwotę brutto 615.000,00 zł oraz w fakturze nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. na kwotę brutto 73.800,00 zł, - art. 193 § 4 w zw. z art. 193 § 6 o.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, iż stan faktyczny występujący w sprawie pozwala na stwierdzenie, że ewidencja zakupu prowadzona przez Spółkę nie odzwierciedla stanu rzeczywistego za grudzień 2013 r. i jest nierzetelna, a tym samym nie stanowi dowodu tego, co wynika z zawartych w niej zapisów, - art. 109 ust. 3 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710, dalej: "u.p.t.u."), poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, iż stan faktyczny występujący w sprawie pozwala na uznanie, że faktury Nr [...] o wartości netto 500.000,00 zł, kwota VAT 115.000,00 zł oraz Nr [...]o wartości netto 60.000,00 zł, kwota VAT 13.800,00 zł wystawione przez A. prowadzącą Firmę O., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego przez Spółkę, oraz że w konsekwencji niniejszego Spółka zawyżyła podatek naliczony przyjęty do obniżenia podatku należnego w deklaracji VAT-7 za grudzień 2013 r. o kwotę 115.000,00 zł. W oparciu o powyższe Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji i poprzedzającej ją decyzji organu l instancji w całości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi. W ocenie Sądu przeprowadzone postępowanie nie uchybiło wskazanym przez Skarżącą przepisom Ordynacji podatkowej. Z zachowaniem obowiązujących zasad organ ustalił stan faktyczny oraz do ustalonego stanu faktycznego właściwie zastosował przepisy prawa materialnego. Zebrany materiał dowodowy Dyrektor Izby Skarbowej w B. ocenił słusznie jako kompletny, a wyciągnięte na jego podstawie wnioski są w pełni uzasadnione. W przedmiotowej sprawie m.in. stwierdzono, iż zakwestionowane faktury VAT, na których jako wystawca figuruje Firma O. A. nie dokumentują wykonania usług przez wskazany podmiot. Zatem zasadnie organ uznał, że ewidencja zakupu prowadzona przez spółkę M. za grudzień 2013 r. nie odzwierciedla stanu rzeczywistego i jest nierzetelna, tym samym nie stanowi dowodu tego co wynika z zawartych w niej zapisów. Z przepisu art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, iż sam fakt posiadania faktury nie gwarantuje jej odbiorcy prawa do odliczenia. W skarżonej decyzji udowodniono również, że Podatnik nie dołożył należytej staranności kupieckiej przy dokonywaniu transakcji. Zatem bezpodstawny jest zarzut Skarżącego, że organ pominął kwestię dobrej wiary Skarżącego i nie przeanalizował stanu faktycznego pod tym kątem. W odniesieniu do faktury nr [...] z [...].12.2013 r., wystawionej przez Firmę O. A. dowody zebrane w sprawie wskazują, że nie dokumentuje ona faktycznego przebiegu transakcji. Wskazany w niej wystawca Firma O. A. nie wykonała opisanych w niej prac budowlanych. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że prace opisane w fakturze [...] z [...].12.2013r., wystawionej przez Firmę Ogólnobudowlaną A. zostały w rzeczywistości zlecone Firmie O. D. jeszcze przed rejestracją działalności gospodarczej A. i to firma D. wykonała je na rzecz PPH M. Chociaż A. [...].11.2013 r. zarejestrowała działalność gospodarczą, to w 2013 r. w zakresie usług budowlanych jej nie podjęła. A. nie zatrudniała pracowników, nie posiadała niezbędnego zaplecza technicznego do wykonania prac budowlanych, nie dokonała również żadnych zakupów związanych z działalnością gospodarczą. Jak przyznała A. prace opisane w wystawionych przez nią fakturach wykonała faktycznie firma jej męża, ona podpisała jedynie protokoły odbioru tych prac i wystawiła faktury VAT. Zgodnie z jej zeznaniami zlecenia od spółki M. otrzymała firma D. A. nie posiadała ani doświadczenia, ani wiedzy w zakresie robót budowlanych, nie składała też żadnych ofert, nie negocjowała zakresu zafakturowanych robót, nie uczestniczyła w ich odbiorze. Nie potrafiła wskazać jakie prace, gdzie i kiedy wykonywała. P. P. potwierdził, że w przedmiotowych pracach budowlanych stroną dla spółki M. była firma D., z którym ustalono zakres robót, cenę oraz dokonywano odbioru prac. D. w odniesieniu do robót określonych w fakturze nr [...] wskazał, że prace były wykonywane wcześniej, nie tylko w terminie wskazanym w protokole odbioru. Z dowodów zebranych w sprawie wynika, że Spółka wiedziała, że usług opisanych na fakturze nr [...], na której jako wystawca figuruje Firma O. A., nie wykonała w, rzeczywistości ta firma. Wiedziała, że usługi faktycznie wykonała Firma O. "D." P. P. w zeznaniach w dniu [...].07.2015r. opisał okoliczności współpracy z A. Zeznał, że zakres prac i wynagrodzenie konsultował z D., który dla niego był stroną. P. P. wskazał, że jest odpowiedzialny za wykonanie i koordynację wszystkich budów, które prowadzi spółka M., odpowiada za wykonanie kontraktu, podpisuje kontrakty, zlecenia, faktury oraz musi zapewnić sprzęt na budowie, ludzi i podwykonawców. Zeznał, że zlecenie odnośnie prac określonych w poz. 1 faktury nr [...] otrzymała A., ale całym zadaniem dowodził D., zaś prace określone w poz. 2 faktury w/w faktury zlecił ustnie dla Pana D. Z zeznań P. P. i odwołania od decyzji organu I instancji wynika, że Spółka zdawała sobie sprawę z braku niezbędnego potencjału i doświadczenia firmy A. do wykonania opisanych w fakturach robót. P. P. potwierdził, że prace były wykonywane sprzętem Pana D. Prace opisane w fakturach nadzorował P. P. A. w dniu [...].06.2015 r. zeznała, że fizycznie prace wykonała firma męża swoimi ludźmi i sprzętem, a jej firma wystawiła faktury. Powyższe potwierdził D. w zeznaniach w dniu [...].07.2015 r. Zeznał, że z P. P. ustalili, że prace wykona jego firma, a zafakturuje firma jego żony tj. Firma Ogólnobudowlana A. Wobec powyższych okoliczności należy uznać, że Spółka wiedziała, że faktycznym wykonawcą robót opisanych w fakturze nr [...] nie była Firma O. A. Zatem Spółce należy odmówić należytej staranności odnośnie transakcji opisanych w w/w fakturze, na której figuruje w/w wystawca. Powyższej oceny nie zmienia okoliczność powołana przez Spółkę, że przed przystąpieniem do powierzenia A. przedmiotowych robót, przedstawiła ona dokumenty potwierdzające prowadzenie działalności gospodarczej. Strona wskazuje, że P. P. nie miał umocowania do składania wiążących oświadczeń woli w imieniu Spółki i to nie on nawiązał stosunek umowny z A., a działający w imieniu przedsiębiorcy – A. P. W ocenie Sądu, jak też słusznie wskazał organ, bez znaczenia w sprawie pozostaje okoliczność nawiązania formalnego stosunku umownego z A. i kto w imieniu spółki M. zawarł przedmiotową umowę w sytuacji, gdy dowody zebrane w sprawie wskazują, że zakwestionowana faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu transakcji. W ustalonych okolicznościach współpracy spółki M. z A. niewiarygodne są twierdzenia Spółki, że została wprowadzona w błąd przez kontrahenta tj. A. Wobec powyższego zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że faktura VAT nr [...] z [...].12.2013 r., wystawiona przez Firmę O. A. nie może stosownie do art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający, ponieważ stwierdza czynności, które nie zostały dokonane. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.