II FSK 2037/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1416/16 w sprawie ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2016 r., nr [...] w przedmiocie obciążenia zobowiązanego kosztami postępowania egzekucyjnego oraz odmowy zwrotu przedmiotowych kosztów oddala skargę kasacyjną. I. Zaskarżonym wyrokiem z 12 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1416/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia zobowiązanego kosztami postępowania egzekucyjnego oraz odmowy zwrotu tych kosztów uchylił zaskarżone postanowienie. Treść uzasadnienia tego wyroku dostępna jest w serwisie internetowym CBOIS (orzeczenia.nsa.gov.pl). W sprawie tej do kosztów postępowania egzekucyjnego zaliczono opłatę manipulacyjną w wysokości 940,70 zł, opłatę za zajęcie rachunku bankowego w wysokości 4.703,50 zł, wydatek egzekucyjny (za sporządzenie dokumentu, wysyłkę korespondencji) w kwocie 14,00 zł, oraz wydatek egzekucyjny (za przejazd i delegację poborcy skarbowego lub egzekutora) w kwocie 5,00 zł. II. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. przez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez WSA - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie w braku oddalenia skargi; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 141 § 4, art. 133 § 1 p.p.s.a. przez uznanie przez WSA, że organy podatkowe obu instancji błędnie ustaliły stan faktyczny sprawy poddanej sądowej kontroli, czym naruszyły art. 6 oraz art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.; dalej K.p.a.) w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.; dalej u.p.e.a.) w szczególności - w ocenie WSA - organy nie oceniły w sposób prawidłowy zebranego materiału dowodowego, przez co błędnie przyjęły sposób ustalania i obciążania Skarżącego kosztami egzekucyjnymi np. nie miarkując ich wysokości i nie stosując wzorców konstytucyjnych w tym zakresie, podczas gdy organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, a z całości zebranego w sprawie materiału wynika, w jaki sposób i na jakiej podstawie naliczono koszty egzekucyjne Skarżącemu, podczas gdy jednak z treści uzasadnienia wyroku TK nie wynika, że organy egzekucyjne nie mają podstaw do naliczania kosztów, a także błędne stwierdzenie WSA (zbyt daleko idące), że istnieją konstytucyjne wzorce naliczenia kosztów egzekucyjnych, podczas gdy zgodnie z art. 6 K.p.a organy działają na podstawie istniejących przepisów prawa, które nie dają obecnie możliwości miarkowania kosztów egzekucyjnych (brak podstawy prawej) i mamy do czynienia z postępowaniem przymuszeniowym (egzekucyjnym) wszczynanym na skutek dobrowolnego niewywiązywania się z obowiązków Skarżącego; 3) art. 141 § 4, art. 133 § 1 p.p.s.a. przez błędne wskazania co do dalszego sposobu prowadzenia postępowania przez organy, bowiem stwierdzenie WSA, że istnieją konstytucyjne wzorce naliczenia kosztów egzekucyjnych w oparciu o art. 64 ust. 1 oraz art. 84 Konstytucji jest zbyt daleko idące, bowiem zgodnie z art. 6 K.p.a organy działają na podstawie istniejących przepisów prawa, które nie dają obecnie możliwości miarkowania kosztów egzekucyjnych (brak podstawy prawej w tym zakresie); 4) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przez uznanie, że brak było podstaw do jego zastosowania i do naliczenia opłaty w wysokości tym przepisem określonej. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono także naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię: 5) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przez uznanie, że brak było podstaw do jego zastosowania i do naliczenia opłaty w wysokości tym przepisem określonej i przepis ten daje możliwość miarkowania kosztów egzekucyjnych. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA, oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. III. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: IV. Skarga kasacyjna jest niezasadna. IV.1. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy dopuszczalności obciążenia Skarżącego przez organ egzekucyjny kosztami egzekucyjnymi w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1244), którego przedmiotem była kontrola zgodności z normami konstytucyjnymi przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny m.in. orzekł, że: "1. Art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599) w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 2. Art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 3. Art. 64 § 8 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 4. Art. 64 § 1 pkt 1-5, 7, 11, 12 i art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej, nie są niezgodne z art. 217 Konstytucji." Zgodnie z art. 64 § 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1 % kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W świetle zaś art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d, za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. IV.2. Nie ulega więc wątpliwości, że przepisy, które stanowiły podstawę obciążenia Skarżącego kosztami postępowania egzekucyjnego, zostały uznane za niezgodne z Konstytucją RP ze wskazanych w sentencji wyroku Trybunału powodów. W swoich rozważaniach Trybunał wywiódł, że "brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną". Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. W ocenie Trybunału za sprzeczną z zasadniczym celem postępowania egzekucyjnego należało uznać także normę prawną, zgodnie z którą dłużnik zostaje obciążony pełną wysokością opłaty w wypadku dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela. Norma ta nie tylko nie motywuje do dobrowolnego spełnienia świadczeń dochodzonych w egzekucji, ale wykazuje wręcz cechy swoistej kary finansowej, nakładanej za zachowanie pożądane i zgodne z prawem. W uzasadnieniu wyroku TK wskazano szczegółowo, że "opłaty egzekucyjne nie mają charakteru podatkowego (...), a cechą charakterystyczną odróżniającą opłatę od podatku jest jej odpłatność. (...) Z cechą odpłatności opłat łączy się też zagadnienie ekwiwalentności świadczenia wzajemnego, wynikające z charakteru czynności podmiotów publicznoprawnych. Precyzyjne określenie kosztów takich czynności bywa często niemożliwe lub trudne do ustalenia (...). Dlatego najczęściej wysokość opłat publicznych wiązana jest z poziomem przypuszczalnych wydatków na dane czynności urzędowe, jednak bez dokonywanie ich ścisłych kalkulacji. Nie jest to jednak regułą." Dokonując oceny charakteru opłat za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej Trybunał wskazał dalej, że "wiążą się one z określonymi czynnościami organów egzekucyjnych. Opłaty za czynności egzekucyjne ponosi się za podejmowane i dokonywane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne. Z kolei opłata manipulacyjna stanowi zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie czynności manipulacyjne dokonywane w toku prowadzonej egzekucji. Jak słusznie zauważa się w doktrynie, opłaty te są formą zryczałtowanego wynagrodzenia dla organu prowadzącego egzekucję." Trybunał zaakceptował możliwość ustalania wysokości opłat w formie ryczałtowej, poprzez zastosowanie stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z dopuszczalnych metod określania wysokości tych opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady, nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji (i to zarówno na korzyść, jak i na niekorzyść organu). Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Ponadto z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Trybunał Konstytucyjny podkreślił jednakże następnie, że swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem tego państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Ponadto Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Jak więc wynika z powyższego, odnośnie do kwestii sposobu ustalania wysokości oraz określania zasad pobierania opłat za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej Trybunał dostrzegał z jednej strony kwestię konieczności zapewnienia, przynajmniej w części, finansowania funkcjonowania aparatu egzekucyjnego, z drugiej jednak strony podkreślał niezbędność zachowania racjonalnego związku między wysokością opłat w egzekucji, a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. Nie ulega wątpliwości, że wskazania te nie były adresowane do organów egzekucyjnych ustalających ad casum wysokość tych opłat, lecz były skierowane wprost do ustawodawcy. W konkluzji swoich wywodów zawartych w uzasadnieniu omawianego wyroku Trybunał stwierdził, że "dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie (...). Trybunał zaznacza, że konieczność podjęcia przez ustawodawcę odpowiednich kroków w celu wykonania niniejszego wyroku powinna stanowić okazję do szerszego spojrzenia na przyjęty model opłat w egzekucji w administracji." IV.3. Dla przypomnienia wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 został ogłoszony w Dzienniku Ustaw z 16 sierpnia 2016 r. pod pozycją nr 1244. Do dnia wydania wyroków w niniejszej sprawie przez sądy obu instancji nie zostały wdrożone rozwiązania legislacyjne, które stanowiłyby wykonanie wskazań wynikających z tego wyroku. Dlatego zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że organ winien jest stosować obowiązujące przepisy, przy czym dodać należy, że chodzi o ich stosowanie z uwzględnieniem stanowiska Trybunału. Ustalenie, jak w tej sytuacji należy recypować wskazania wyroku TK, zależy zaś od okoliczności konkretnej sprawy. Zaznaczyć bowiem trzeba, że wyrok ten dotyczy nie tylko należności o znacznej wartości (określenie to jest zresztą nieprecyzyjne), gdzie następuje całkowite wręcz zerwanie związku pomiędzy zakresem czynności podejmowanych przez organ a wysokością pobieranych za te czynności opłat, a więc sytuacji dosyć skrajnej, która wszak miała miejsce w sprawie, w której orzekał Trybunał. W uzasadnieniu tego wyroku wskazano bowiem także na istnienie i zachowanie racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji, a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty zostały naliczone, jako o jednym z dwóch istotnych wyznaczników, które powinny być uwzględnione przy ustalaniu sposobu wyznaczania wysokości tych opłat. W niniejszej sprawie obciążenie zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi w wysokości ok. 6000 zł nastąpiło, mimo że Skarżący 19 października 2015 r. dokonał dobrowolnej wpłaty środków przelewem (przy czym zawiadomienie o zajęciu rachunku odebrał dopiero 22 października 2015 r.). Wysokość wskazanych kosztów, wobec braku jakichkolwiek miarodajnych kryteriów, zależała więc w istocie rzeczy od dowolnego uznania organów egzekucyjnych z pominięciem wyroku TK, który zapadł jeszcze przed wydaniem postanowienia organu drugiej instancji. Trybunał Konstytucyjny w analizowanym orzeczeniu godząc się, co do zasady, na formułę ryczałtowego ustalania kosztów egzekucyjnych, zakładał, że wartość świadczenia organu egzekucyjnego nie zawsze odpowiada wysokości pobranej opłaty. W pewnych okolicznościach opłaty mogą być wyższe niż wartość uzyskanego świadczenia. Możliwa jest również sytuacja odwrotna, gdy opłata jest znacznie niższa niż koszt świadczeń. Ustawa u.p.e.a. nie zakłada bowiem, że każde postępowanie musi przynosić organowi egzekucyjnemu zysk. Trybunał Konstytucyjny czyniąc uwagi i wskazania co do sposobu i metody ustalania wysokości kosztów egzekucyjnych, o czym była już mowa, podkreślał konieczność zapewnienia równowagi pomiędzy interesem państwa polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa, wskazując, że funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania aparatu egzekucyjnego. Stwierdził jednak zarazem, że istotne jest zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności pomiędzy wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. Jeszcze raz podkreślić jednak należy, że wskazania te Trybunał kierował do władzy ustawodawczej, aby ta uwzględniła je przy konstruowaniu nowych rozwiązań prawnych dotyczących sposobu określania wysokości opłat egzekucyjnych. Trybunał zapewne nie zakładał, że kwestie te oceniać będą bezpośrednio organy egzekucyjne. Organy te orzekając ad casum o wysokości kosztów egzekucyjnych, w świetle rzeczonego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, naturalną koleją rzeczy nie mają wiedzy, co do globalnych kosztów funkcjonowania aparatu egzekucyjnego, co sprawia, że ich osąd co do stopnia zrealizowania wytycznych Trybunału w konkretnej sprawie, nie ma żadnej podbudowy faktycznej oraz prawnej i jako taki, co już sygnalizowano, pozostaje dowolny. Organy te mają natomiast wiedzę co do wysokości i adekwatności wydatków i kosztów poniesionych w konkretnym postępowaniu egzekucyjnym i mogą te koszty i wydatki z łatwością udokumentować. Wobec zatem bezczynności władzy ustawodawczej, do czasu zrealizowania wskazań wynikających z wyroku Trybunału, tylko takie wydatki będą mogły obciążać zobowiązanych w postępowaniu egzekucyjnym. Co do zasady zaakceptować zatem należy wyrażone w konkluzji poczynionych w zaskarżonym wyroku rozważań stanowisko Sądu pierwszej instancji, że wysokość kosztów egzekucyjnych nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, czyli tak jak wynika z wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W tym też właśnie objawiać się będą przywołane w skardze kasacyjnej, jak to określono, "konstytucyjne wzorce naliczenia kosztów egzekucyjnych". Wszak również sądy administracyjne nie mają w tym stanie rzeczy miarodajnych punktów odniesienia pozwalających przeprowadzić kontrolę legalności wydawanych w takich uwarunkowaniach aktów określających wysokość kosztów egzekucyjnych. IV.4. Wobec powyższego za niezasadne uznać należy zarzuty dotyczące naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., jak i stanowiące procesową ich konsekwencję zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. Za prawidłowe w świetle art. 141 § 4 p.p.s.a. należy zaś uznać w zakresie wskazań co do dalszego postępowania stanowisko WSA, który wskazał, że w postępowaniu ponownym, w razie braku stosownej interwencji ustawodawcy spełniającej standardy wynikające z wyroku Trybunału w sprawie SK 31/14, organ mając na uwadze art. 8 ust. 2 Konstytucji, kształtując podstawę rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości kosztów egzekucyjnych, oprócz art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a., bezpośrednio zastosuje art. 2 Konstytucji w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. Pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie podlegają ocenie kasacyjnej, bowiem nie zostały uzasadnione, jak wymaga tego art. 176 § 1 p.p.s.a. IV.5. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.