I SA/Kr 126/17

|Sygn. akt I SA/Kr 126/17 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 20 kwietnia 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Inga Gołowska, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2017 r., sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 26 września 2016r., II. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych). W dniu 24 czerwca 2016 r. C. Sp z o.o. w K. wniosła o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, m.in. w zakresie ustalenia czy wydana na rzecz wnioskodawcy interpretacja indywidualna zapewnia ochronę, o której mowa w przepisach art. 14m w zw. z art. 14k Ordynacji podatkowej. We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką kapitałową (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca"), podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "CIT") w Polsce. Planowane jest połączenie wnioskodawcy ze spółką jawną lub spółką komandytową (dalej: "Spółka osobowa"). Połączenie wnioskodawcy ze Spółką osobową nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych (dalej: "KSH"), tj. przez przeniesienie całego majątku przejmowanej Spółki osobowej na wnioskodawcę w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym wnioskodawcy wydane wspólnikom przejmowanej Sp. osobowej (łączenie się przez przejęcie) (dalej: "Połączenie"). W wyniku Połączenia, część majątku spółki przejmowanej zostanie przekazana na kapitał zapasowy/rezerwowy wnioskodawcy. Spółka osobowa zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. W momencie Połączenia wnioskodawca nie będzie wspólnikiem Spółki osobowej. Obecny rok podatkowy wnioskodawcy rozpoczął się w 2016 r. a połączenie będzie przeprowadzone w trakcie obecnego roku podatkowego wnioskodawcy, lecz nie wcześniej niż w październiku 2016 r., tj. nie wcześniej niż w tym terminie byłoby wpisane przez sąd rejestrowy Połączenie i związane z nim podwyższenie kapitału zakładowego wnioskodawcy. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: Czy w przypadku wpisu Połączenia we właściwym rejestrze w trakcie aktualnego roku podatkowego Spółki i w czasie opisanym w opisie zdarzenia przyszłego Spółka przejmując majątek Sp. osobowej będzie korzystała z ochrony - w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych - określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, jeśli zastosuje się do interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego? Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku wpisu Połączenia we właściwym rejestrze w trakcie aktualnego roku podatkowego Spółki i w czasie opisanym w opisie zdarzenia przyszłego Spółka przejmując majątek Sp. osobowej będzie korzystała z ochrony - w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych - określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, jeśli zastosuje się do interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej pytania nr 1. Oznacza to. że pomimo treści art. 119a § 1 i 119e pkt 1 Ordynacji podatkowej, Spółka będzie korzystała z ochrony z art. 14m § 1 i 2 oraz 14k § 1 Ordynacji podatkowej (w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych) wynikającej z zastosowania się do interpretacji. Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku organ podatkowy w dniu 26 września 2016 r. wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr [...]. Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że w sprawie mamy do czynienia m.in. z wątpliwościami wnioskodawcy, który planując realizację opisanej operacji gospodarczej, zastanawia się nad kwestią możliwości zastosowania do tego zdarzenia przyszłego wprowadzonych ustawą nowelizującą przepisów obowiązujących od 15 lipca 2016 r., które to przepisy regulują postępowanie w zakresie przeciwdziałania unikaniu opodatkowania (Dział IIIa Ordynacji podatkowej) - stanowisko w odniesieniu do pytania drugiego. Co prawda organem właściwym do stosowania przepisów wskazanego wyżej działu jest minister właściwy do spraw finansów publicznych, ale jest to postępowanie zupełnie odrębne od "postępowania interpretacyjnego", gdzie organem uprawnionym jest również minister właściwy do spraw finansów publicznych, jednakże upoważnienie do wydawania interpretacji scedowane zostało na dyrektorów wyznaczonych izb skarbowych (zasady te szczegółowo określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - Dz.U. z 2015 r. poz. 643; na podstawie tego rozporządzenia wnioski są bezpośrednio kierowane nie do Ministra Finansów, lecz do poszczególnych dyrektorów izb skarbowych). Jednak sposób sformułowania przez spółkę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie daje możliwości rozpatrzenia wniosku poprzez wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o zastosowanie przepisów Działu II Rozdział la Ordynacji podatkowej - Interpretacje przepisów prawa podatkowego. Żądanie sformułowane we wniosku - dotyczące potwierdzenia, że w jej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 119a oraz 119e Ordynacji podatkowej - wykracza poza procedurę regulującą wydawanie interpretacji indywidualnych, gdyż odnosi się do nowego trybu procesowego, w ramach którego minister finansów publicznych może dokonać oceny, czy w sytuacji przedstawionej przez podatnika znajdzie zastosowanie art. 119a Ordynacji podatkowej, czy też przepis ten nie będzie stosowany w jego sytuacji. W uzasadnieniu stanowiska do pytania drugiego Wnioskodawca wprost oczekuje potwierdzenia, czy udzielona interpretacja indywidualna będzie chroniła podatnika przed zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Uzyskanie takiej informacji nie jest możliwie w trybie interpretacji indywidualnej, ponieważ jest ona zastrzeżona dla opinii zabezpieczającej, której wydawanie odbywa się zgodnie z przepisami Rozdziału 4 Działu IIla Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu podatkowego dowolne zastępowanie trybów przewidzianych dla określonych rodzajów spraw nie może mieć miejsca. Nadto z art. 119y Ordynacji podatkowej wynika wprost tryb wydania opinii zabezpieczającej. Na powyższe postanowienie strona skarżąca złożyła zażalenie zarzucając naruszenie art. 14b § 1 oraz art.14k § 1-3 , art. 14m § 1 Ordynacji Podatkowej, a także art. 120, art.121, art. 125 §1 Ordynacji podatkowej i art.165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 2a tejże ustawy poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia wszystkich wymogów wskazanych w przepisie art. 14b Ordynacji podatkowej. W wyniku rozpatrzenia powyższego zażalenia organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska przyjętego w zaskarżonym postanowieniu i postanowieniem z dnia 6 grudnia 2016r. nr [...] utrzymał w mocy uprzednio wydane orzeczenie. Organ przywołał podkreślił, iż żądanie udzielenia interpretacji w zakresie wyznaczonym pytaniem sformułowanym w złożonym wniosku wykraczałoby poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. Pytanie i opis własnego stanowiska wnioskodawcy nie dotyczyły skutków podatkowych przedstawionej transakcji, ale skutków zastosowania się do uprzednio wydanej w tym zakresie interpretacji. Żądanie wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej, gdyż odnosi się do nowego trybu procesowego, w ramach którego minister finansów publicznych może dokonać oceny, czy w sytuacji przedstawionej przez podatnika znajdzie zastosowanie art. 119a Ordynacji podatkowej, czy też przepis ten nie będzie stosowany. Ocena ta następuje w oparciu o opis czynności przedstawionych we wniosku o wydanie opinii zabezpieczającej, uregulowanej w przepisach art. 119w § 1-119zf Ordynacji podatkowej. Na powyższe postanowienie L. sp. z o.o. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucając naruszenie: - art. 165a § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1, art. 14b § 21 i art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez utrzymanie w mocy postanowienia, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej , w sytuacji, gdy wszystkie przesłanki merytoryczne i formalne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy zostały przez wnioskodawcę spełnione, a jednocześnie brak było przesłanek, które stanowią podstawę odmowy wydania interpretacji indywidualnej i odmowy wszczęcia postępowania; - art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h Ordynacji mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem organu w sytuacji, gdy podatnik miał prawo oczekiwać, iż jego sprawa zostanie rozpatrzona merytorycznie; - art. 120 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez Dyrektora nie na podstawie przepisów prawa, Dyrektor stwierdził bowiem arbitralnie i bez wyraźnej podstawy prawnej, że wskazane przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisy prawa podatkowego nie mogą być interpretowane w postępowaniu interpretacyjnym; - art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wskazanie, iż określony przez skarżącego zakres analizy prawnopodatkowej wykracza poza uprawnienia przysługujące Dyrektorowi i w efekcie odmowę wydania interpretacji indywidualnej; - art. 5 ust.1 nowelizacji Ordynacji podatkowej z dnia 13 maja 2016 r. (Dz.U.2016r., poz. 846) oraz przepisu art. 14na Ordynacji podatkowej poprzez nie wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie praw i obowiązków podatnika. Według strony skarżącej, gdyby powyższe naruszenia prawa nie wystąpiły, organ wydałby interpretację indywidualną w zakresie tego, czy wnioskodawca będzie zwolniony z obowiązku zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowej na podstawie art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeśli dokona czynności, której skutki podatkowe rozpozna zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną, tj. jeśli zastosuje się do tej interpretacji. Gdyby przepisy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania nie były w stanie zmienić skutków podatkowych planowanej transakcji, tj. gdyby były one neutralne dla jego materialnych praw i obowiązków podatkowych, wówczas w ogóle nie występowałby z wnioskiem o interpretację. W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. – następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, stwierdzeniem ich nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Podstawą do uchylenia zaskarżonego aktu jest między innymi – zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. – naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, zaś – jak wynika z art. 14b § 3 - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jak podkreśla się w orzecznictwie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2011r., sygn. akt III SA/Wa 1047/11, dostępny w bazie orzeczeń pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl), organ podatkowy winien oceniać obowiązki wnioskodawcy w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego właśnie przez pryzmat art. 14b § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej. Tymczasem stanowisko Ministra Rozwoju i Finansów zaprezentowane w niniejszej sprawie, zmierza do uchylenia się od wydania indywidualnej interpretacji poprzez nieuzasadnione stwierdzenie, iż spółka dążyła do interpretacji przepisów prawa proceduralnego nie odnoszących się wprost do jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego, w sytuacji kiedy przedstawiono jednak we wniosku konkretne i szczegółowe zdarzenie przyszłe dotyczące oceny skutków podatkowych połączenia i przejęcia majątku spółki osobowej (przychód po stronie wnioskodawcy), w powiązaniu ze znowelizowanymi przepisami Ordynacji podatkowej, na mocy ustawy z dnia 13 maja 2016 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 846) tj. kwestią ochrony - w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych - określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, jeśli zastosuje się do interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Strona skarżąca wprost zapytała zatem czy w przypadku opisanego przychodu będzie korzystała z ochrony (w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych) określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, wynikającej z otrzymanej interpretacji indywidualnej. Organ pominął zatem, iż pytanie strony skarżącej dotyczyło zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku, a także nienaliczania odsetek za zwłokę, a związane było z prawnymi skutkami materialnymi. Wobec tego żądana interpretacja indywidualna nie będzie jedynie informacją, lecz stanowi realną materialnoprawną ochronę dla podatnika, ewentualnie zwalniając go z obowiązku zapłaty podatku. Wobec tego spółka miała uzasadnione podstawy do sformułowania żądania uzyskania interpretacji, chcąc mieć pewność, że właściwie rozumie przepisy mające zastosowanie w sprawie, a kształtujące wysokość jej zobowiązania podatkowego z tytułu planowanej transakcji, wskazanej w pytaniu nr 1. Gdyby taka ochrona stronie nie przysługiwała, wówczas materialne skutki podatkowe przeprowadzonej transakcji mogłyby być inne niż wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż podatnik mógłby zostać pozbawiony korzyści podatkowej z niej wynikającej na podstawie przepisów art. 119a § 1 i nast. Ordynacji podatkowej. Wobec tego klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania w konkretnym przypadku, a zatem opisanym w pytaniu strony skarżącej może spowodować określone skutki materialno prawne. Podatnik ubiegający się o wydanie w jego sprawie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zobowiązany jest wyłącznie do spełnienia wymogów określonych w przepisach art. 14a-14p Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że taki wniosek musi przede wszystkim dotyczyć zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Ponadto sprawa (stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe) powinna dotyczyć interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zaistniałe zdarzenie przyszłe lub stan faktyczny powinny być wyczerpująco przedstawione wraz z własnym stanowiskiem wnioskodawcy. Z powodów wyżej wskazanych interes spółki w otrzymaniu interpretacji indywidualnej występuje. Udzielenie odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie jest decydujące do podjęcia decyzji o dokonaniu planowanej transakcji gdyż brak ochrony z art. 14m § 1 i 2 oraz 14k § 2 Ordynacji podatkowej oznaczałby, że przeprowadzając planowaną transakcję spółka naraża się na niezgodne z prawem uszczuplenie należności publicznoprawnej i wiążące się z tym konsekwencje w postaci zapłaty nie tylko zaległego podatku, ale także odsetek oraz poniesienia sankcji karnych skarbowych. Nie budzi przy tym wątpliwości, iż strona w tym celu składała wniosek, aby poznać ciążące na niej przyszłe obowiązki podatkowe, jeśli zrealizuje swoje konkretne planowane działania. Spółka chciała mieć potwierdzenie prawidłowego rozumienia zakresu zwolnienia. Istotne jest przy tym, iż z uwagi na nowelizację Ordynacji podatkowej z 13 maja 2016 r., wprowadzającą przepisy o przeciwdziałaniu unikaniu opodatkowania, spółka powzięła wątpliwość, czy stosując się do otrzymanej interpretacji, w okresie po 15 lipca 2016 r., będzie nadal zwolniona z obowiązku zapłaty podatku z uwagi na art. 14m § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Wbrew argumentom organu w niniejszej sprawie w przypadku wydawania w trybie art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej interpretacji przepisów prawa podatkowego, organ nie stosuje przepisów prawa, a jedynie winien ocenić sposób jego rozumienia przez wnioskodawcę, tzn. prawidłowość wykładni przepisów prawa na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Na podstawie interpretacji wnioskodawca otrzymuje zaś zatem wyłącznie informację o poglądzie organu w danej sprawie, która umożliwia mu następnie suwerenne podjęcie określonych czynności na gruncie prawa podatkowego. Interpretacja indywidualna może dotyczyć wszystkich przepisów prawa podatkowego. Organ wydając interpretację indywidualną nie wypowiada się co do wyników prowadzonych ewentualnie w przyszłości postępowań kontrolnych lub podatkowych, lecz jedynie stwierdza, czy stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe lub nieprawidłowe i podaje podstawę prawną. Wbrew sugestiom organu wniosek strony nie odnosi się bezpośrednio do kwestii zastrzeżonych dla innego trybu procesowego. Strona zawarła we wniosku pytanie o skutki zastosowania się do wydanej wcześniej interpretacji wobec zmiany przepisów w zakresie 119a Ordynacji podatkowej, a nie o bezwzględną ocenę jej planowanej transakcji w zakresie wszystkich ewentualnych podstaw do zastosowania art. 119a Ordynacji podatkowej. Nie można zatem zgodzić się z oceną, jakoby wniosek złożony w niniejszej sprawie miał charakter czysto poglądowy i nie został złożony w celu uzyskania informacji dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wnioskodawcy. Skarżący zadał pytanie o mogące wystąpić zdarzenia przyszłe w rozumieniu art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej. Nadto interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego może pełnić funkcję swoistej porady prawnej, zatem spełnia funkcję nie tylko gwarancyjną, ale również informacyjną. Prawem podatnika jest zwrócić się do organu o interpretację z myślą o uzyskaniu stanowiska co do pewnego, dopiero projektowanego zdarzenia. Z kolei intencja podmiotu zainteresowanego w optymalizacji podatkowej danego przedsięwzięcia jest immanentną cechą instytucji interpretacji (por. powołany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie). Istotne jest, czy zainteresowany prawidłowo ocenia stan prawnopodatkowy w odniesieniu do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło w stosunku do wnioskodawcy, ale które może nastąpić. Wnioskodawca może być zainteresowany skutkami podatkowymi swojego potencjalnego zachowania, które dopiero projektuje, ale którego podjęcie uzależnia od wyniku interpretacji indywidualnej (por. komentarz do art. 14b Ordynacji podatkowej [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa - komentarz, Lex Omega 2007). Cechą oczekiwanej interpretacji była także pewna porada podatkowa, ale zasadniczym i uprawnionym celem skarżącego było uzyskanie poglądu Ministra Finansów w przedstawionym zakresie. Z tego wynika, że w zakresie wskazanym powyżej przez sąd zarzuty podniesione w skardze, były zasadne. Zaskarżone postanowienie, podlegało zatem uchyleniu, jako naruszające art. 165a § 1 oraz art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie, organ odmówił wszczęcia postępowania. Działanie takie bez wątpienia stanowi naruszenie przepisów postępowania, w szczególności zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" orzekł jak w pkt I. sentencji wyroku, a o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. jak w pkt II. wyroku.