I SA/Gl 217/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia WSA Bożena Pindel, Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2017 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r.,nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., działając na podstawie art. 207 § 1, § 2, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015, poz. 613), oraz art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016, poz. 716 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...] r. A. Sp. z o. o. z siedzibą w R. od decyzji Prezydenta Miasta R. z dnia [...] r., nr [...] w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2016, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że powołaną wyżej decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta R. ustalił A. Sp. z o. o. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2016 w kwocie [...] zł. Jako przedmiot opodatkowania organ podatkowy wskazał : grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 589 m², stawka podatkowa [...] zł, kwota podatku [...] zł; budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 1.073,40 m², stawka podatkowa [...] zł, kwota podatku [...] zł. Organ pierwszej instancji wskazał, iż A. Sp. z o. o. jako przedsiębiorca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, zapisanej w księdze wieczystej nr [...] oznaczonej jako działka nr [...] o pow. 589 m², na której znajduje się budynek o powierzchni użytkowej 1.073,4 m² stanowiącej własność podatnika. Budynek ten podlega opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie jak wskazała spółka w deklaracji złożonej w dniu [...] r. według stawki dla gruntów pozostałych. Pismem z dnia 19 października 2016 r. spółka złożyła odwołanie, w którym pełnomocnik zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz § 1 pkt 1 ppkt a i § 1 pkt 1 ppkt b uchwały nr [...] Rady Miasta R. z dnia[...] r. w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2016 r. – poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, iż sam fakt posiadania przez spółkę nieruchomości nakazuje przyjąć, iż nieruchomość ta jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w sytuacji, gdy stan nieruchomości uniemożliwia prowadzenie w niej działalności, co wykazały przeprowadzone oględziny. W uzasadnieniu zarzutów pełnomocnik podatnika wskazał, że z uwagi na fakt, iż przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, co wykazały oględziny przeprowadzone przez pracowników organu, obciążenie nieruchomości powinno być naliczone według stawki podatku przewidzianej dla budynków zakwalifikowanych jako pozostałe. W związku z powyższym pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i wydanie orzeczenia co do istoty w oparciu o stawki podatkowe przewidziane dla budynków zakwalifikowanych jako "pozostałe", w związku z wyłączeniem budynku z użytkowania. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. stwierdziło, iż odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Uzasadniając swoje stanowisko organ drugiej instancji wskazał, na mocy art. 6 ust. 9 pkt 1-3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Nieruchomości Rolnej, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane składać, w terminie do dnia 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3 w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia; wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia. W dniu [...] r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2016 rok, wykazując jako przedmiot opodatkowania : – grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - powierzchnia 589 m², stawka podatkowa [...] zł, kwota podatku [...] zł; – budynki pozostałe - powierzchnia 1.073,40 m², stawka podatkowa [...] zł, kwota podatku [...] zł. Dalej podano, że podatnikiem podatku od nieruchomości, w myśl art. 3 ust 1 pkt 1, pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 bądź też będące użytkownikami wieczystymi gruntu. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1, 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty oraz budynki lub ich części. Natomiast zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Budynkiem, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast w rozumieniu art. 3 pkt 1, 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016, poz. 290 z późn. zm.) obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Stosownie do treści art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Natomiast z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 ustawy Kodeks cywilny). Konkludując powyższą analizę organ odwoławczy stwierdził, iż aby zakwalifikować dany obiekt budowlany do kategorii budynku musi on spełniać następujące elementy: musi być trwale związany z gruntem co oznacza, iż nie można go od gruntu oderwać bez uszkodzenia, musi być wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowalnych, musi posiadać fundament i dach, nie może być obiektem wniesionym dla tzw. przemijającego użytku. Dodatkowo Kolegium wyjaśniło, iż z analizy regulacji art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, wynika, iż wyliczenie w nim zawarte ma charakter wyczerpujący, co oznacza, iż każdy obiekt budowlany można zaliczyć wyłącznie do jednego z trzech wymienionych w tym przepisie kategorii. Natomiast tymczasowe obiekty budowlane są odmianą wszystkich w/w obiektów budowalnych, biorąc pod uwagę ich cechy, o których mowa w legalnej definicji tego pojęcia określonej w art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 2a pkt 1-3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Wskazano też, że art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane stanowi, iż jeżeli nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia, właściwy organ wydaje decyzję nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającą terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. W tym miejscu Kolegium zaznaczyło, że przepisy ustawy prawo budowlane w art. 61 ust. 1 pkt 1, 2 określają, iż właściciel lub zarządca obiektu budowlanego jest obowiązany: utrzymywać i użytkować obiekt zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 5 ust. 2; zapewnić, dochowując należytej staranności, bezpieczne użytkowanie obiektu w razie wystąpienia czynników zewnętrznych odziaływujących na obiekt, związanych z działaniem człowieka lub sił natury, takich jak: wyładowania atmosferyczne, wstrząsy sejsmiczne, silne wiatry, intensywne opady atmosferyczne, osuwiska ziemi, zjawiska lodowe na rzekach i morzu oraz jeziorach i zbiornikach wodnych, pożary lub powodzie, w wyniku których następuje uszkodzenie obiektu budowlanego lub bezpośrednie zagrożenie takim uszkodzeniem, mogące spowodować zagrożenie życia lub zdrowia ludzi, bezpieczeństwa mienia lub środowiska. Przenosząc powyższe rozważania natury prawnej na grunt niniejszej sprawy, stwierdzono, że w aktach sprawy znajduje się protokół z dnia [...] r. z oględzin nieruchomości położonej w R., przy ulicy [...], zapisanej w księdze wieczystej o nr [...] z którego wynika, iż stan techniczny budynku nie uległ zmianie od czasu poprzednich oględzin tj. od dnia [...] r., dach jest w stanie awaryjnym, częściowo zabezpieczony stemplami, na znacznej powierzchni zawilgocony, w budynku brak instalacji, częściowo wyburzono ściany działowe na parterze budynku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że po analizie całości akt sprawy bezspornym jest, iż budynek położony w R. przy ulicy [...] spełnia elementy budynku określone w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jednakże zdaniem pełnomocnika podatnika zastrzeżenia budzi zastosowana stawka podatkowa jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy stan budynku uniemożliwia prowadzenie w nim działalności przez spółkę. Tymczasem jak wskazał organ odwoławczy w orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się, iż fakt braku możliwości wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę nie wyłącza opodatkowania takiej nieruchomości z zastosowaniem stawki właściwej dla budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dalej organ zauważył, iż powyższe rozważania prawne zostały przeprowadzone w oparciu o obowiązujący do dnia 31 grudnia 2015 r. przepis art. 1a ust 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym pod pojęciem gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć te grunty, budynki i budowle, które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Na skutek wejścia w życie ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym i innych ustaw (Dz.U. z 2015 poz. 1045) z dniem 1 stycznia 2016 r. usunięto z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcie względów technicznych, zatem obecnie za grunty, budynki i budowle niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej zalicza się budynki, budowle lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz. 290) lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania (art. 1a ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Powyższe oznacza, iż możliwym jest opodatkowanie budynku, będącego własnością Spółki w oparciu o stawkę przewidzianą dla budynków zakwalifikowanych jako pozostałe, jednakże jedynie w sytuacji posiadania przez podatnika ostatecznej decyzji nadzoru budowalnego, o której mowa 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, co w niniejszej sprawie nie występuje (w aktach sprawy brak jest przedmiotowego dokumentu). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wskazało, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 1166/15 stwierdził, iż brzmienie nowej regulacji wskazuje wyraźnie, że intencją ustawodawcy jest wywarcie swoistego rodzaju presji na posiadaczach nie użytkowanych i znajdujących się w złym stanie technicznym budynków, między innymi poprzez regulacje podatkowe, w celu nakłonienia ich do remontu tych obiektów lub ich rozbiórki. W związku z tym twierdzenia skarżącej, co do właściwego kierunku interpretacji art. 1a ust. 2 a pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, uwzględniającej czynnik ekonomiczny, nie znajdują uzasadnionych podstaw. Dodatkowo Kolegium stwierdziło, że charakter spornych obiektów budowlanych wynika z treści zapisów w ewidencji budynków, albowiem z wypisu z rejestru gruntów z dnia [...] r. wynika, iż Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej - tereny przemysłowe o powierzchni 0,0589 m², zapisanej w księdze wieczystej pod nr [...]. Bezspornym jest, iż na mocy art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1981 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2015 r., poz. 520 z późn. zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Nie ulega wątpliwości, iż ewidencja gruntów i budynków stanowi dokument urzędowy, o którym mowa w art. 194 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Znamiennym jest fakt, iż organ podatkowy nie jest ustawowo uprawniony do weryfikowania klasyfikacji wskazanej w ewidencji oraz dokonywania samodzielnych ustaleń w zakresie kwalifikacji budynków, a zatem jest związany w zakresie kwalifikacji ustalonej w ewidencji. Nie może pomijać w postępowaniu podatkowym w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania danych z ewidencji. Stosownie do treści art. 24a ust. 9 i 12 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, każdy, czyjego interesu prawnego dotyczą dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków ujawnione w operacie opisowo-kartograficznym, może w terminie 30 dni, od dnia ogłoszenia w dzienniku urzędowym województwa informacji, o której mowa w ust. 8, zgłaszać zarzuty do tych danych. Zarzuty zgłoszone po terminie określonym w ust. 9 traktuje się jak wnioski o zmianę danych objętych ewidencją gruntów i budynków. Zatem, w niniejszej sprawie wobec braku decyzji, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, organ podatkowy pierwszej instancji słusznie uznał, iż stan techniczny budynku jak i fakt nie wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej nie stanowi ustawowej przesłanki do wyłączenia opodatkowania przedmiotowego budynku z zastosowaniem stawki właściwej dla budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę powyższe – w ocenie organu odwoławczego - Prezydent Miasta R. prawidłowo ustalił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego na rok 2016 w wysokości [...] zł. Powyższa decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – poprzez jego zastosowanie w sytuacji gdy spółka A. Sp. z o.o. z siedzibą w R. nie jest w posiadaniu przedmiotowej nieruchomości, tym bardziej nie jest ona związana z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Skarżąca jest jedynie formalną użytkowniczką wieczystą tej nieruchomości, aczkolwiek nie obejmuje jej swoim posiadaniem, brak jest bowiem sprawowania faktycznego władztwa nad rzeczą, przez co nieruchomość ta nie powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co miało bezpośredni wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi wskazano, że skarżąca nie jest w posiadaniu nieruchomości położonej w R. przy ul. [...], ma do niej jedynie tytuł prawny w postaci użytkowania wieczystego. Sam fakt posiadania jakiegokolwiek tytułu prawnego do nieruchomości w żadnym stopniu nie może przesądzać sam z siebie o fakcie posiadania rzeczy. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny "posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu dwóch elementów: elementu fizycznego władania rzeczą, określanego jako corpus possessionis, oraz elementu psychicznego animus rem sibi habendi, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Wyłączone jest uznanie za posiadacza osoby, która legitymuje się co prawda tytułem prawnym do władania rzeczą, ale uzyskała ten tytuł w innym zamiarze niż władanie rzeczą dla siebie i ten odmienny zamiar kontynuuje. Nie jest też posiadaczem osoba, która choć ma tytuł prawny do władania rzeczą, nie sprawuje fizycznego władztwa nad rzeczą" (wyrok z 19 marca 2009 r., sygn. akt II GSK 790/08). Dla zasadności naliczenia takiego wymiaru podatku należy w pierwszej kolejności wskazać, iż posiadanie to stan faktyczny wyrażający się w fizycznym władaniu rzeczą - corpus, któremu towarzyszy zamiar (animus) wykonywania tego władztwa dla siebie. Nie musi on być zgodny ze stanem prawnym. Posiadanie bowiem nie jest prawem i dlatego nie dotyczą go żadne ograniczenia charakterystyczne dla praw. Co do posiadania nieruchomości wskazuje się przy tym, iż posiadaczem nieruchomości jest ten, który nią faktycznie włada jak właściciel (art. 336 k.c.), czyli wykonuje uprawnienia składające się na treść prawa własności (art. 140 k.c.); korzysta z nieruchomości z wyłączeniem innych osób, pobiera pożytki i dochody, a także uważa się za uprawnionego do rozporządzenia nią. Tych cech nie można przypisać osobom, które władają nieruchomością w zakresie innego prawa (tak Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 17 czerwca 2015 r., I CSK 309/14, LEX nr 1771587). Biorąc pod uwagę powyższe – w opinii strony skarżącej – Spółka nie może być uznana za posiadacza przedmiotowej nieruchomości bowiem nie sprawuje fizycznego władztwa nad rzeczą, a jest jedynie formalnie do niej uprawnioną, co nie ma wpływu na fakt jej posiadania. Wskazać przy tym należy, iż posiadanie ze swej natury jest określonym przez prawo stanem faktycznym, który nie musi mieć związku ze stanem prawnym. Dla porządku należy przy tym jedynie wskazać, iż pojęciem posiadania posługuje się ustawodawca w wielu innych aktach prawnych, jednak ze względów systemowych należy przyjąć, że pojęcie to ma treść określoną w art. 336. Pogląd taki reprezentowany jest niezmiennie w judykaturze (np. w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 27 sierpnia 2003 r., I CKN 665/00, LEX nr 182864, w którym Sąd Najwyższy uznał, że pojęcie posiadania w rozumieniu art. 207 u.g.n. oraz art. 336 k.c. jest tożsame). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Organ powtórzył argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo podał, że nie sposób zgodzić się z twierdzeniem strony skarżącej, że nie jest ona w posiadaniu nieruchomości położonej przy ulicy [...] w R. Spółka jest bowiem użytkowaniem wieczystym nieruchomości i właścicielem posadowionego na tejże nieruchomości budynku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji, w pierwszej kolejności wskazać należy, że istotą sporu w niniejszej sprawie pozostaje kwestia opodatkowania budynku o powierzchni 1.073,4 m² posadowionego na nieruchomości gruntowej, której użytkownikiem wieczystym jest skarżąca spółka. Zdaniem strony skarżącej wskazany budynek winien zostać opodatkowany według stawki dla gruntów pozostałych, a nie jak twierdzi organ według stawki przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącej spółki nie jest ona w posiadaniu nieruchomości położnej w R.u przy ulicy [...], na której posadowiony jest sporny budynek, jest ona z kolei formalną użytkowniczką wieczystą. Brak jest zatem sprawowania faktycznego władztwa nad rzeczą przez co nieruchomość ta nie powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (pogląd wyrażony w treści skargi). Jednocześnie w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona skarżąca podnosi, iż sam fakt posiadania nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie może stanowić wystraczającej przesłanki do przyjęcia jego opodatkowania według stawki przewidzianej dla działalności gospodarczej. Konieczne jest wykazanie, że grunt jest faktycznie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie organów podatkowych z kolei, nie zachodzą przesłanki do wyłączenie opodatkowania przedmiotowego budynku z zastosowaniem stawki właściwej dla budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 2 ust.1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.) zwanej dalej w skrócie u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Natomiast jak stanowi art. 1a ust. 2a ustawy, do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa wart. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Jak wynika z powyższej regulacji prawnej ustawodawca w przepisach u.p.o.l. zawarł zasadę, w myśl której wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l.). Jedynym czynnikiem decydującym o uznaniu nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności jest kryterium posiadania i to w znaczeniu, o jakim mowa w przepisach prawa cywilnego, wobec braku definicji posiadania w ustawie podatkowej. Przepis art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wskazuje, że przedsiębiorca posiadający grunty podlegające opodatkowaniu musi być ich właścicielem lub posiadaczem samoistnym. Ma grunty te w ogóle posiadać – może być więc także posiadaczem zależnym tych gruntów. Z kolei użytkownik wieczysty jest właśnie posiadaczem zależnym, a więc władającym w myśl art. 336 Kodeksu cywilnego (zwanej dalej w skrócie k.c.) nieruchomością jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo na rzeczą cudzą. Artykuł 336 k.c. wyróżnia dwa rodzaje posiadania: posiadanie samoistne i posiadanie zależne. Posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią włada jak właściciel, wyrażając tym samym wolę wykonywania w stosunku do niej prawa własności. Posiadaczem zależnym natomiast jest ten, kto włada rzeczą w zakresie innego prawa niż prawo własności, na przykład użytkowania (art. 252 k.c.), zastawu (art. 306 k.c.), najmu (art. 659 k.c.), dzierżawy (art. 693 k.c.). Nie rości więc on sobie do rzeczy prawa własności, lecz zachowuje się tak jak uprawniony z innego prawa, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą. Typowe sytuacje posiadania zależnego to użytkowanie wieczyste, najem, użyczenie, zastaw, obciążenie użytkowaniem itp. (wyrok SN z dnia 9 września 1977 r., II CR 304/77, OSNCP 1978, nr 7, poz. 111, z omówieniem T. Sangowskiego, Studia Ubezpieczeniowe 1981, nr 5, s. 218). Powyższe uwagi odnoszą się do nieruchomości gruntowej. Jeżeli chodzi zaś o budynek posadowiony na gruncie oddanym do użytkowania wieczystego, to zgodnie z art. 235 § 1 i § 2 k.c. budynki inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Własność budynkowa jest źródłem odrębnej własności, której istnienie przewiduje przepis art. 46, to wyjątek od zasady superficies solo cedit, uregulowanej w art. 48. Art. 235 stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 47 § 1, zgodnie z którą części składowe gruntu nie mogą być przedmiotem odrębnej własności i innych praw rzeczowych. Przy tym właścicielowi niewątpliwie przysługuje prawo do posiadania przedmiotu własności. Z prawem własności, bowiem skorelowane jest prawo do posiadania rzeczy stanowiącej przedmiot własności. W świetle powyższego bezpodstawny pozostaje zarzut skargi, że skarżąca spółka nie jest w posiadaniu przedmiotowej nieruchomości, a jest jedynie formalną użytkowniczką wieczystą tejże nieruchomości, przez co nieruchomość ta nie powinna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Niezależnie od powyższego ustosunkowując się do zarzutu, który podnoszony był prze stronę skarżącą na etapie postępowania administracyjnego wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2016 r. z przepisów o podatku od nieruchomości usunięto pojęcie względów technicznych, które pozwalało na zastosowanie niższej stawki podatku od nieruchomości wobec gruntów i budynków oraz na brak opodatkowania budowli, które nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Zostało ono zastąpione wymogiem, aby wobec obiektów budowlanych wydana została ostateczna decyzja o rozbiórce obiektu poprzez organ nadzoru budowlanego lub górniczego. Zmiana ta spowodowała bardzo istotne zawężenie możliwości obniżenia stawki podatku od nieruchomości ze względów technicznych. Do 31 grudnia 2015 r., zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli nie były i nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Związek gruntów i budynków z prowadzeniem działalności gospodarczej wiąże się z opodatkowaniem ich najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. Niewykorzystywanie ich w tej działalności ze względów technicznych pozwalało na obniżenie podatku do stawek właściwych dla budynków pozostałych lub mieszkalnych oraz dla gruntów pozostałych. Od 1 stycznia 2016 r. w życie weszły zmiany wprowadzone ustawą z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw – zwanej dalej ustawą zmieniającą. Po zmianie, według art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. usunięto zatem fragment dotyczący niewykorzystywania gruntów, budynków lub budowli ze względów technicznych oraz dodano zastrzeżenie do nowo wprowadzonego art. 1a ust. 2a u.p.o.l. W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej ustawodawca wskazał, że celem nowelizacji było doprecyzowanie pojęcia "względy techniczne", w ten sposób, aby miało ono zastosowanie jedynie wobec budynków i budowli lub ich części, wobec których została wydana ostateczna organu nadzoru budowlanego nakazująca rozbiórkę obiektu budowlanego lub organu nadzoru górniczego. Jedną z decyzji, która od 1 stycznia 2016 r. powoduje brak związku obiektu budowlanego z prowadzeniem działalności gospodarczej będzie decyzja wydana na podstawie art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane – zwanej dalej pr. bud. Zgodnie z art. 67 pr. bud. jeżeli nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia, właściwy organ wydaje decyzję nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającą terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. Przepisu ust. 1 nie stosuje się do obiektów budowlanych wpisanych do rejestru zabytków. W stosunku do obiektów budowlanych niewpisanych do rejestru zabytków, a objętych ochroną konserwatorską na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decyzję, o której mowa w ust. 1, właściwy organ wydaje po uzgodnieniu z wojewódzkim konserwatorem zabytków. Organem właściwym do wydania decyzji na podstawie art. 67 ust. 1 pr. bud. jest powiatowy inspektor nadzoru budowlanego, natomiast decyzja dotycząca obiektów objętych ochroną konserwatorską jest wydawana przez wojewódzkiego inspektora nadzoru budowlanego. Omawiany przepis nie ma zastosowania do obiektów budowlanych wpisanych do rejestru zabytków. Jeżeli jednak nie będą one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i spełnione zostaną dodatkowe warunki, będą one mogły być objęte zwolnieniem z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Drugą decyzją, która prowadzi do braku związku obiektu budowlanego z prowadzeniem działalności gospodarczej jest decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Decyzja taka jest wydawana na podstawie art. 106 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze, zgodnie z którym do projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych zakładów górniczych stosuje się przepisy prawa budowlanego oraz odpowiednio przepisy niniejszego rozdziału i rozdziału 5. Reasumując stwierdzić należy, że zastąpienie względów technicznych wymogiem posiadania decyzji o rozbiórce wydanej przez odpowiedni organ nadzoru istotnie zawęża możliwość stosowania tego przepisu w porównaniu do stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2015 r. Skarżąca w trakcie postępowania przed organem pierwszej instancji, jak i postępowania odwoławczego nie przedstawiła w odniesieniu do niej ostatecznej decyzji organu nadzoru budowlanego o rozbiórce, czy decyzji ostatecznej organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek lub jego części z użytkowania. Tym samym, w ocenie Sądu, organ podatkowy prawidłowo uznał, że w rozpoznawanej sprawie, z uwagi na posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę, zastosowanie ma najwyższa stawka podatku od nieruchomości, tj. stawka od gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego ani przepisów postępowania podatkowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.