II FSK 3662/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Piotr Przybysz (spr.), Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 23 lipca 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 7 września 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 487/17 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia 27 marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 7 września 2017 r. o sygn. akt I SA/Bk 487/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (dalej: "Sąd I instancji") po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. K. (dalej: "Strona" lub "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z 27 marca 2017 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. oddalił skargę. Wyrok ten, podobnie jak i pozostałe wyroki sądów administracyjnych przywołane poniżej, jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Skarżący, reprezentowany przez adwokata, wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku. Wyrok zaskarżono w całości, opierając skargę kasacyjną na następujących podstawach kasacyjnych: Na zasadzie art. 174 pkt. 2 w zw. z art. 176 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: I. art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 3 § 2 pkt. 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 188 oraz w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji w całości pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów procesowego prawa podatkowego, które miały istotny wpływ na treść wydanych decyzji tj.: 1. art. 188 w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku dowodowego Strony w zakresie przesłuchania wskazanych świadków, a w konsekwencji zaniechanie zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego zmierzającego do wykazania, że pojazd marki M. wykorzystywany był do działalności gospodarczej podatnika, w tym do odbywania podróży służbowych. 2. art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez organy zapewnienia Stronie czynnego udziału w postępowaniu, poprzez nieuwzględnienie jej wniosków dowodowych, które zmierzały do obrony racji podatnika, w tym wykazania tez przeciwnych do przyjętych przez Organ podatkowy w zakresie wykorzystywania pojazdu na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. II. art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. i art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez wadliwe uzasadnienie wyroku będące konsekwencją nieznajdującego oparcia w aktach sprawy przyjęcia, że strona oprócz 3 paragonów oraz kopii umów z podmiotami zagranicznymi, nie zaoferowała dowodów na poparcie tezy o wykorzystaniu pojazdu w działalności gospodarczej, w tym istnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy wydatkami poniesionymi z tytułu eksploatacji pojazdu a uzyskanym przychodem, podczas gdy w odwołaniu od decyzji strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania 12 świadków, na okoliczność wykorzystywania pojazdu w działalności gospodarczej, w tym do odbywania podróży służbowych. Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania za I i II instancję, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Strona przeciwna, reprezentowana przez radcę prawnego, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności orzeczenia sądu pierwszej instancji oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających na celu ocenę zarzutów postawionych wobec wyroku Sądu I instancji. Zarzuty skargi kasacyjnej pomimo ich multiplikacji odnoszą się w istocie rzeczy do kwestii nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadków zawnioskowanych przez Skarżącego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w okolicznościach rozpoznawanej sprawy odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków zawnioskowanych przez Skarżącego nie narusza art. 188 w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 122 Ordynacji podatkowej, jak również nie narusza art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Należy mieć na uwadze, że początkowo Skarżący twierdził, że samochód M. był przedmiotem najmu. Po dokonaniu przez organ podatkowy ustaleń wskazujących na to, że samochód ten nie był przedmiotem najmu, Skarżący zmienił wyjaśnienia i wskazał, że wyjeżdżał samochodem M. za granicę w celu pozyskania klientów z Litwy, Łotwy i Estonii. Wnioskowani świadkowie mieli potwierdzić wykorzystywanie samochodu przez Skarżącego do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym do służbowych wyjazdów za granicę. Wniosek dowodowy Skarżącego zmierzał zatem do zakwestionowania pierwotnych wyjaśnień Skarżącego dotyczących sposobu wykorzystywania przedmiotowego samochodu. Wskazać w tym miejscu należy, że Skarżący posiadał również drugi samochód marki T. oraz że, jak wskazał na stronie 5 skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, na fakturach na zakup paliwa w stacji PHU T. (na tej stacji Skarżący przeważnie tankował przed wyjazdem za granicę) był wskazany numer rejestracyjny samochodu T., tym niemniej twierdzi on, że dokonywał zakupu paliwa na oba samochody. Z kolei organy podatkowe twierdzą, że Skarżący nie wykonywał żadnych usług poza terytorium kraju oraz nie rozliczał żadnych kosztów związanych z podróżami, które mogłyby wskazywać na przebieg wizyt poza krajem. Nie poniósł kosztów noclegów czy wyżywienia, jak również nie przedstawił innych dowodów, które potwierdziłyby prowadzone rozmowy handlowe za granicą. Okazane przez Skarżącego paragony świadczą zdaniem organów podatkowych co najwyżej o tym, że tankował on za granicą. Dołączone kserokopie umów na prowadzenie dokumentacji księgowej podmiotom z Litwy, Łotwy i Estonii, również nie potwierdzają licznych wyjazdów zagranicznych Skarżącego. Jak wynika z treści tych umów, zostały one zawarte w S. Ponadto świadkowie zeznali o częstych wizytach gości zagranicznych w Biurze Rachunkowym w S. Wśród tych gości byli zarówno klienci Skarżącego, jak i potencjalni klienci. Niewątpliwie organ podatkowy nie ma nieograniczonego obowiązku gromadzenia dowodów w sprawie, gromadzi je jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie ustalonego stanu faktycznego. Nieprzeprowadzenie przez organ podatkowy dowodów wskazanych przez stronę nie świadczy w każdym przypadku o naruszeniu przepisów postępowania dowodowego. Niedopuszczenie dowodu wnioskowanego przez stronę powinno mieć miejsce jedynie wówczas, gdy jest oczywiste, że okoliczność, która ma być udowodniona, stwierdzona jest już wystarczająco innymi dowodami (a dalsze dowodzenie byłoby jedynie przeciąganiem postępowania w czasie) (zob. wyrok NSA z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1471/19). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sytuacji zmiany wyjaśnień Skarżącego co do sposobu wykorzystywania samochodu M., mając na uwadze ustalenia organów podatkowych dotyczące zagranicznych wyjazdów służbowych Skarżącego, należy uznać, że organy podatkowe zasadnie odmówiły uwzględnienia wniosku o przesłuchanie dwunastu świadków zamieszkałych za granicą Rzeczypospolitej Polskiej na okoliczność zagranicznych wyjazdów służbowych przedmiotowym samochodem. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. należy stwierdzić, że uzasadnienie skargi kasacyjnej nie zawiera jakiejkolwiek argumentacji na poparcie tego zarzutu. Uniemożliwia to Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu dokonanie oceny tego zarzutu. Z przedstawionych powyżej powodów, skoro zaskarżony wyrok odpowiada prawu, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 tej ustawy w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).