I SA/Bk 674/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 marca 2015 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2011 roku oddala skargę. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił T. W. (dalej powoływany także jako: "Skarżący") rozliczenie w podatku VAT za miesiące wrzesień - grudzień 2011 r. w innej wysokości niż wynikająca z deklaracji podatkowych. Przedmiotowym rozstrzygnięciem zakwestionowano prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur wystawionych przez J. M. A.. W ocenie organu I instancji czynności opisane w ww. fakturach faktycznie nie zostały dokonane, a wykazany w nich towar - śruta sojowa i rzepakowa, faktycznie pochodził z innego źródła. W odwołaniu od powyższej decyzji, pełnomocnik Skarżącego zarzucił naruszenie prawa materialnego w postaci art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako "u.p.t.u."), poprzez nie mające podstaw w stanie faktycznym sprawy zakwestionowanie prawa Skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach wystawionych przez J. M. A., a dokumentujących zakup śrut rzepakowych i sojowych, w następstwie błędnego uznania, że faktury te dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane oraz przepisów postępowania, w tym art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako "o.p."), poprzez wydanie przedmiotowej decyzji w oparciu o wadliwie ustalony stan faktyczny, w szczególności uznanie, że nie doszło do sprzedaży śruty przez J. M. A. na rzecz podatnika i art. 121 § 1 oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 4 o.p. polegające na brakach w uzasadnieniu skarżonej decyzji, w szczególności w zakresie uzasadnienia faktycznego w zakresie w jakim pomija ona okoliczności przemawiające za uznaniem za dokonane czynności sprzedaży udokumentowane fakturami sprzedaży. Decyzją z dnia [...] listopada 2014 r., Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że w sprawie zgromadzono materiał dowodowy, który świadczy o tym, że J. M. nie dysponował towarem wyszczególnionym na fakturach wystawionych na rzecz Skarżącego, w konsekwencji wystawione przez niego faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W przedmiotowej sprawie ustalono, że J. M. w dacie wystawienia faktur na rzecz Skarżącego nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzona przez niego wcześniej działalność gospodarcza została zlikwidowana w czerwcu 2006 r. Jednocześnie nie posiadał on biura, pomieszczeń magazynowych, pracowników, środków transportu oraz jakichkolwiek innych urządzeń, które mogłyby się wiązać z zakupem, transportem i magazynowaniem śrut sojowych i rzepakowych. W sprawie ustalono ponadto, że J. M. nie organizował transportu towarów, nie uczestniczył w jego odbiorze oraz dostawie do Skarżącego. Powyższe okoliczności nie pozostawią wątpliwości, iż towar będący przedmiotem dostaw do Skarżącego nie pochodził od J. M.. Organ podkreślił, że w sprawie ustalono, że Skarżący skontaktował się z J. M. telefonicznie, po znalezieniu w internecie ogłoszenia dotyczącego sprzedaży śruty sojowej. Wzajemne relacje handlowe nie wyszły poza kontakt telefoniczny (za wyjątkiem jednego spotkania, nie miało ono przy tym związku z bezpośrednią dostawą śrut sojowych bądź rzepakowych). Strony nie podpisały umowy handlowej dotyczącej współpracy, odstąpiono od jakichkolwiek innych ustaleń dotyczących wzajemnej współpracy, mimo że wartość brutto wynikających z faktur wystawionych przez J. M. wyniosła [...] zł w okresie trzech miesięcy - łącznie wystawiono 44 faktury. Na wystawionych fakturach J. M. posługiwał się danymi związanymi z działalnością gospodarczą prowadzoną do roku 2006. Na fakturach wykazano 23 % stawkę podatku od towarów i usług, podczas gdy zgodnie ze zgłoszeniem o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług J. M. zaprzestał wykonywania czynności opodatkowanych z dniem [...].11.2005 r. oraz nie składał deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okres objęty niniejszą decyzją. Ponadto ustalono, że J. M. w celu uwiarygodnienia rzekomych dostaw posługiwał się fakturami VAT wystawionymi na rzecz Rodzinnego Gospodarstwa Rolnego J. M. Na tych fakturach wykazywano rożne numery identyfikacji podatkowej nabywcy. Jako przedmiot dostawy wpisano na nich śruty sojowe i rzepakowe. Wykazano w nich stawkę podatku w wysokości 8 %. Przedmiotowe faktury wystawione zostały przez: T. Sp. z o.o., W. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o. Dokumentując dalszą "odsprzedaż" J. M. wystawiał faktury w cenach identycznych (bądź niższych), jak przy zakupie. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie dwukrotnie został przesłuchany J. M., który potwierdził ustalenia przyjęte przez organy podatkowe w sprawie. Z jego zeznań wynikało, że współpracę ze Skarżącym nawiązał telefonicznie, tak też wyglądały dalsze ich wzajemne kontakty handlowe. Potwierdzając fakt wystawiania faktur na rzecz Skarżącego wyjaśnił, że wystawiał je w jednym egzemplarzu i na prośbę kontrahenta. Zeznał, że wystawiał faktury na prośbę Skarżącego, gdyż faktury miały stanowić podstawę do dokonania płatności. Wskazał, że informował Skarżącego o tym, że nie jest płatnikiem podatku VAT, a wystawiane faktury nie mogą stanowić podstawy odliczenia podatku. J. M. zeznał, że towaru, będącego przedmiotem dostawy, nie odbierał, nie transportował, nie był zorientowany skąd każdorazowo był odbierany przez Skarżącego oraz gdzie następnie był przewożony. W związku z tymi transakcjami nie ponosił on żadnych kosztów. Świadek ponadto zeznał, że Skarżący nie żądał od niego dokumentów, które pozwoliłyby na zweryfikowanie okoliczności dotyczących prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wyjaśnił też, że podmioty, które wstawiały faktury na rzecz jego gospodarstwa rolnego (mające dokumentować sprzedaż śruty sojowej i rzepakowej) miały wiedzę co do tego, że nie prowadzi on działalności rolniczej. Wynikało to z faktu przeprowadzonego względem jego osoby wywiadu gospodarczego oraz z faktu składania zamówień na taką ilość towaru, która niemożliwa była do wykorzystania na cele osobiste. Świadek zeznał, że poza jednym wyjątkiem nie ogłaszał się w sprawie sprzedaży śruty sojowej i rzepakowej. Odnosząc się do cen za oferowany towar J. M. zeznał, że nigdy nie dokonywał sprzedaży powyżej cen zakupu, za to "co jakiś czas" otrzymywał fakturę z informacją, że jest już ona opłacona. J. M. w toku zeznań podał, że mechanizm wystawiania faktur na rzecz gospodarstwa rolnego związany był z możliwością sprzedaży śruty z niższą stawką podatku VAT. Dodatkowo podpisywał on oświadczenie o wykorzystaniu tych komponentów we własnym gospodarstwie rolnym. W świetle powyższego, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B., wystawione przez J. M. faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. J.. M. nie dysponował faktycznie towarem w postaci śruty sojowej i rzepakowej, a jego rola w łańcuchu miała na celu zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT. Podmiot ten nie zarejestrował działalności gospodarczej i nie rozliczał podatku VAT, a o fakcie tym informował Skarżącego. Podkreślił, że w sprawie znamienne jest to, że jego działania nie odpowiadały znamionom działalności gospodarczej, które można by określić jako typowe. Jak zeznał, do roli jaką odgrywał w łańcuchu kolejnych "transakcji" został przymuszony w związku z zaległymi nieuregulowanymi zobowiązaniami finansowymi. Rola więc jaką pełnił została zredukowana przede wszystkim do udostępnienia danych zarejestrowanego, a nie prowadzonego gospodarstwa rolnego, wystawiania oświadczeń deklarujących wykorzystanie śruty na potrzeby własne oraz wystawiania faktur rzekomo dokumentujących dalszą odsprzedaż. Udział J. M. w oszustwie podatkowym, jak wynika ze złożonych zeznań był świadomy. Zdaniem organu, zgromadzony w sprawie materiał dowody, w tym wyjaśnienia Skarżącego, wskazują, że T. W. w żaden sposób nie zweryfikował swojego kontrahenta, współpraca została nawiązana po odnalezieniu ogłoszenia o sprzedaży śruty sojowej w internecie. Kontakt między podmiotami ograniczono wyłącznie do połączeń telefonicznych, a pomiędzy ww. stronami nie doszło do zawarcia jakiejkolwiek umowy na piśmie, która mogłaby stanowić gwarancję dla każdej ze stron wywiązania się ze współpracy. Organ odwoławczy zwrócił także uwagę, że w poczet materiału dowodowego włączono dokumentację przesłaną przez podmioty, które dokonały zakupu śruty sojowej i rzepakowej od Skarżącego. Te z podmiotów, które dokonały bezpośredniego odbioru towaru z portów, gdzie śruta była importowana, przedstawiły listy przewozowe i dokumenty wagowe. Wśród przedstawionych dokumentów nigdzie nie pojawił się nazwisko J. M. Ponadto w sprawie poddano analizie daty wystawienia faktur przez koleje podmioty występujące w łańcuchu. W przypadku faktur wystawianych przez Spółkę W. na rzecz J. M. czterokrotnie miała miejsce sytuacja wystawienia faktury po dacie rzekomej dalszej odsprzedaży towaru. Z zapisów dokonanych na fakturach wynika że J. M. dokonywał odsprzedaży towaru, którego jeszcze nie zakupił. W świetle powyższych ustaleń, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B., Skarżący nie wykazał należytej staranności kupieckiej przy współpracy z J. M. Wynika to z braku ze strony Skarżącego działań zmierzających do sprawdzenia wiarygodności podmiotu, od którego nabywał towary. T. W. zeznał, że poznał swojego kontrahenta za pośrednictwem internetu, kontakt z tą firmą opierał się na rozmowach telefonicznych. Z uwagi na powyższe, przyjmując założenie, że Skarżący nie wiedział, że uczestniczy w czynnościach zmierzających do ukrycia oszustwa podatkowego, zasadnym jest sąd, że nie dołożył on należytej staranności, mimo że obiektywne okoliczności powinny wywołać wątpliwości co do prawidłowości działań kontrahenta. Na powyższą decyzję Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której zarzucił naruszenie: - prawa materialnego w postaci art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez nie mające podstaw w stanie faktycznym sprawy zakwestionowanie prawa Podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturach wystawionych przez J. M. , a dokumentujących zakup śrut rzepakowych i sojowych, w następstwie błędnego uznania, że faktury te dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane; - przepisów postępowania, w tym: - art. 233 § 1 pkt 2 w zw. z art. 120 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I-szej instancji w sytuacji, gdy zapadła ona z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz procesowego, w szczególności poprzez bezpodstawne zakwestionowanie prawa Skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu przypisanie mu uczestnictwa w oszustwie podatkowym; art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 o.p., poprzez wydanie przedmiotowej decyzji w oparciu o wadliwie ustalony stan faktyczny, w szczególności uznanie, że nie doszło do sprzedaży śruty przez J. M. na rzecz Skarżącego oraz, że Skarżący uczestniczył w oszustwie podatkowym polegającym na składaniu przez J. M. oświadczeń o prowadzeniu działalności rolniczej oraz wprowadzaniu przez niego do obrotu pustych faktur, na które to zdarzenia faktyczne Skarżący nie miał żadnego wpływu; art. 121 § 1 oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 4 o.p. polegające na brakach w uzasadnieniu skarżonej decyzji, w szczególności w zakresie uzasadnienia faktycznego w zakresie w jakim pomija ona okoliczności przemawiające za uznaniem za dokonane czynności sprzedaży udokumentowane fakturami oraz wewnętrznych sprzecznościach, które wynikają z faktu przypisania Skarżącemu uczestnictwa w oszustwie podatkowym, którego uczestnikami mogli być ewentualnie sprzedawcy śruty na rzecz J. M. oraz on sam, a nie Skarżący, który nabywał śrutę z naliczoną 23 % stawką podatku od towarów i usług. Wskazując na powyższe naruszenia, pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją wydanie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2014 r. oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że ustanowione w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług stanowi zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług. Kwotą podatku naliczonego, o którą podatnik ma prawo obniżyć ciążący na nim podatek należny, jest w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. suma kwot podatku w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W świetle art. 86 ust. 1 u.p.t.u. prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej, jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Niewątpliwie, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatnika. Pamiętać przy tym trzeba, że podatek od towarów i usług w swej konstrukcji obciążać ma konsumpcję. Dlatego też jego ciężarem nie powinni być obciążani podatnicy VAT, z takim jednak zastrzeżeniem, że wykorzystują zakupione towary i usługi do prowadzenia działalności opodatkowanej. W świetle cytowanych regulacji nie ulega zatem wątpliwości, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru (usługi) ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Podkreślenia wymaga, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jakkolwiek o fundamentalnym charakterze dla systemu VAT opartego na neutralności tego podatku, może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa. Wielokrotnie zwracał na to uwagę swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości UE, który akcentował, że dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby transakcje, pomimo iż spełniają formalnie przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach VI Dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę Dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, że zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. Podmioty nie mogą bowiem powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. W rzeczywistości zatem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. Walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę. Przesłanki te nie zostają spełnione w przypadku transakcji stanowiących nadużycie i sądy krajowe dokonują oceny ich rzeczywistej treści i znaczenia, wskazując przy tym całkowicie pozorny charakter tych transakcji, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w schemacie optymalizacji podatkowej (por. wyrok ETS z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax plc, sygn. C-255/02, dostępny w bazie LEX nr 175869, pkt 68-71 i pkt 81, wyrok ETS z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 oraz z dnia 6 kwietnia 1995 r. w sprawie C-4/94). W przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego, zgodnie z którym stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży na mocy przepisu prawa cywilnego, który powoduje bezwzględną nieważność umowy jako sprzecznej z zasadami porządku publicznego z powodu sprzecznej z prawem causa po stronie sprzedawcy, powodował utratę prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przez tego podatnika. Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego (wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. C-439/04 w sprawie Axel Kittel, LEX nr 187186, pkt 52, 59-61). Z kolei w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11 Trybunał stwierdził, że niezgodna z Dyrektywą Rady/2006/112/WE jest praktyka, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Jednocześnie Trybunał wskazał, że jeżeli podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (teza 54). W ocenie Trybunału, określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Jednakże organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (tezy 59-61). Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że Skarżący w rozliczeniu za miesiące wrzesień - grudzień 2011 r. uwzględnił podatek naliczony z faktur wystawionych przez J. M. Z zapisów dokonanych na fakturach wynika, że przedmiotem dostaw miała być śruta sojowa i rzepakowa (w łącznej ilości 1.125 ton). Sąd podzielił stanowisko organów, że zgromadzone dowody wskazują, że faktury wystawione przez J. M. nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. Organy ustaliły, że J. M. w dacie wystawienia faktur na rzecz Skarżącego nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza została zlikwidowana w czerwcu 2006 r. Jednocześnie nie posiadał on biura, pomieszczeń magazynowych, pracowników i środków transportu oraz jakichkolwiek innych urządzeń, które mogłyby się wiązać z zakupem, transportem i magazynowaniem śrut sojowych i rzepakowych. W sprawie ustalono ponadto, że J. M. nie organizował transportu towarów, nie uczestniczył w ich odbiorze oraz dostawie do Skarżącego. Na wystawionych na rzecz Skarżącego fakturach posługiwał się danymi związanymi z działalnością gospodarczą prowadzoną do roku 2006. Z zeznań J. M. wynika, że faktury wystawiał tylko w jednym egzemplarzu. Wystawiał kilka faktur tego samego dnia bez żadnego uzasadnienia gospodarczego opierając się tylko na informacjach telefonicznych od dostawy i odbiorcy. Z dokumentów uzyskanych od podmiotów nabywających śruty od P. (listy przewozowe, dokumenty wagowe) wynika, że J. M. nie występuje w nich jako nabywca towarów. W celu uwiarygodnienia spornych dostaw J. M. posługiwał się fakturami VAT wystawionymi na rzecz Rodzinnego Gospodarstwa Rolnego J. M. Na fakturach tych wykazywano rożne numery identyfikacji podatkowej nabywcy. Jako przedmiot dostawy wpisano na nich śruty sojowe i rzepakowe. Przedmiotowe faktury zostały wystawione przez: T. Sp. z o.o., W. Sp. z o.o. i P. Sp. z o.o. Stwierdzono przy tym cztery przypadki, w których data wystawienia faktury "odsprzedaży" przez J. M. jest wcześniejsza od daty wystawienia faktury "zakupu" przez W. Sp. z o.o. Faktycznym celem sporządzenia tychże faktur było uprawdopodobnienie sprzedaży na rzecz gospodarstwa rolnego i uzyskanie przez to możliwości zastosowania przez ww. spółki stawki VAT w wysokości 8 % zamiast 23 %. Należy podkreślić, że J. M. dokumentując dalszą "odsprzedaż" wystawiał faktury w cenach jednostkowych netto znacznie niższych od cen uwidocznionych na fakturach wystawionych na rzecz Rodzinnego Gospodarstwa Rolnego J. M. wystawionych przez spółki T., W. i A. - od 35 zł do 160 zł na 1 tonie, średnio o 87,23 zł na 1 tonie. J. M. zeznał ([...] lutego 2014 r.), że nigdy nie dokonywał sprzedaży powyżej cen zakupu, za to "co jakiś czas" otrzymywał fakturę z informacją, że jest już ona opłacona. Już to wskazuje, że płacono mu za wystawianie faktur, a nie uzyskiwał on dochodów z tytułu obrotu śrutą sojową i rzepakową. Należy zgodzić się z organami, że faktycznej realizacji transakcji dokumentowanych spornymi fakturami VAT nie potwierdza dokonywanie płatności w formie przelewów bankowych na rachunki bankowe małżonki J. M.. Uiszczanie odpowiednich kwot z tytułu należności wynikających z otrzymanych faktur VAT miało na celu jedynie uwiarygodnienie faktu zakupu towarów. J. M. w składanych zeznaniach ([...] lutego 2014 r. i [...] maja 2014 r.) opisał, że był jednym z ogniw łańcucha podmiotów wystawiających faktury. Jego rola polegała na udostępnieniu danych zarejestrowanego na jego osobę gospodarstwa rolnego, mimo, że nie prowadził działalności rolniczej, w konsekwencji nie wykorzystywał śrut w swoim gospodarstwie rolnym. J. M. zeznał, że do roli jaką odgrywał w łańcuchu kolejnych "transakcji" został przymuszony w związku z zaległymi nieuregulowanymi zobowiązaniami finansowymi. Z ustaleń organów wynika zatem, że z jednej strony spółki T., W. i A., a z drugiej strony Skarżący wykorzystując dane J. M. uczestniczyli w procederze, który posłużył do oszustwa podatkowego. Spółki T., W. i A., dokonując rzekomej sprzedaży towarów na rzecz J. M. i wykorzystując składane przez niego oświadczenia stosowały obniżoną 8 % stawkę VAT. J. M. wystawiał faktury na rzecz Skarżącego w tej samej cenie brutto, w których jednakże stosował stawkę VAT 23 %, którego to podatku nie uiszczał. Skarżący w konsekwencji, odliczał podatek naliczony na podstawie wystawionych na jego rzecz faktur VAT (według 23 % stawki), jednocześnie otrzymywał towar w niższej cenie netto. Jednocześnie J. M. faktycznie nie dokonywał ani zakupu, ani sprzedaży śruty sojowej i rzepakowej i nie dysponował tym towarem. Udostępniał jedynie dane zarejestrowanego, a nie prowadzonego gospodarstwa rolnego do wystawienia faktur VAT przez spółki T., W. i A., wystawiał oświadczenia deklarując wykorzystanie śruty na potrzeby własne i wystawiał faktury na rzecz Skarżącego oraz dokonywał przekazania zapłaty pomiędzy Skarżącym, a spółkami T., W. i A.. Towar był odbierany bezpośrednio w portach, na podstawie dokumentów, w których nie występuje J. M. Konsekwentnie faktury VAT wystawione przez J. M. na rzecz Skarżącego nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a służyły jedynie jako formalna podstawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego przez Skarżącego (obliczonego według stawki 23 %). Ustalone w sprawie okoliczności świadczą, że Skarżący był świadomy odnośnie rzeczywistego charakteru procederu, w którym uczestniczył. Z zeznań J. M. (złożonych [...] lutego 2014 r.) wynika, że od samego początku, informował Skarżącego, że nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej oraz nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zeznał, iż faktury VAT wystawiał na wyraźną prośbę Skarżącego, któremu miały służyć jedynie do dokonywania płatności, a nie do księgowania w prowadzonych rejestrach. W związku z tym faktury wystawiał tylko w jednym egzemplarzu. J. M. zeznał ponadto, że Skarżący nigdy nie żądał od niego jakichkolwiek dokumentów, tj. zaświadczenia o wpisie do działalności gospodarczej, potwierdzenia o zarejestrowaniu jako czynnego podatnika VAT, a nawet nie żądał oświadczenia w tej sprawie. Skarżący przesłuchiwany w dniu [...] grudnia 2013 r. odnosząc się do kwestii nawiązania współpracy z J. M. zeznał, że trafił na ogłoszenie w internecie dotyczące sprzedaży śruty sojowej, a następnie zadzwonił pod podany w ogłoszeniu numer telefonu. Co do zasady w ramach współpracy handlowej kontaktowano się ze sobą telefonicznie, raz tylko doszło do bezpośredniego spotkania. Skarżący zeznał, że nie podpisywał umowy z J. M., nie ustalono również żadnych warunków współpracy. Odnosząc się do sposobu weryfikacji kontrahenta zeznał, że sprawdził fakt, iż ten jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT - za pośrednictwem internetu sprawdził zapisy w "KRS, Regon, NIP". Nie potrafił jednak wskazać tych stron internetowych. Zeznał jednak, że po sprawdzeniu zgadzało się, że J. M. jest podatnikiem VAT, zgadzał się też Regon i NIP. Skarżący nie potrafił przy tym wskazać, gdzie mieściło się biuro jego kontrahenta oraz, czy posiadał jakieś magazyny. Dodał też, że nie wymagał od J. M. jakichkolwiek dokumentów, za to w czasie jedynego spotkania "podejrzewał", że spotkał się z J. M. Skarżący przesłuchany w charakterze strony w dniu [...] maja 2014 r. stwierdził natomiast, że nie żądał od J. M. dokumentów dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej. Z przedstawionych dowodów wynika zatem, że Skarżący był od samego początku świadomy, iż J. M. nie prowadził zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, jak również nie dysponował towarem. Pomimo tej wiedzy posługiwał się fakturami VAT wystawionymi przez J. M. oraz uwzględnił je w prowadzonych ewidencjach księgowych obniżając podatek należny o wynikający z nich podatek naliczony. Zasadnie organy uznały za niewiarygodne zeznania Skarżącego dotyczące weryfikacji J. M. W roku 2011 J. M. miał bowiem wyrejestrowaną działalność gospodarczą. Podjęcie więc jakichkolwiek prób zweryfikowania tej informacji pozwoliłoby na jej ustalenie. Należy zatem uznać, że Skarżący nie podejmował prób weryfikacji rzetelności swojego głównego kontrahenta, co pokrywają się z wyjaśnieniami złożonymi przez J. M. Skarżący pomimo, że J. M. był w zasadzie jedynym rzekomym dostawcą śruty rzepakowej i sojowej, a ilość towaru miała charakter znaczny (wartość faktur wystawionych tylko w okresie wrzesień - grudzień 2011 r. wynosiła [...] zł netto), nie zawarł umowy na piśmie, nie dążył również do przyjęcia jakichkolwiek innych ustaleń. Zredukowanie kontaktów handlowych do połączeń telefonicznych, brak jakichkolwiek ustaleń dotyczących wzajemnej współpracy, brak gwarancji realizacji poszczególnych transakcji, brak udziału J. M. przy dostawie towarów wywołuje oczywiste wątpliwości co do rzetelności i staranności w doborze i weryfikacji kontrahenta przez podatnika. Ocena ta poparta jest faktem, że Skarżący był doświadczonym przedsiębiorcą, który realizował szereg transakcji handlowych. Z tych względów należy zgodzić się z oceną, że Skarżący był świadomy procederu, w którym uczestniczy, a przynajmniej przy dołożeniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że transakcje w których uczestniczy miały na celu nadużycie. Mimo, że obiektywnie oceniane okoliczności podjętej współpracy powinny wywołać wątpliwości co do prawidłowości działań kontrahenta, Skarżący nie podjął działań zmierzających do sprawdzenia wiarygodności tego podmiotu. Jego zachowanie z pewnością nie spełnia standardów staranności kupieckiej. W tych okolicznościach organy nie naruszyły art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez J. M. oparto na ustaleniach, że wystawione faktury nie odzwierciedlają faktycznej sprzedaży. Nie zasługują na uwzględnienie podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W sprawie podjęto wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Trzeba też dodać, że zebrane dowody zostały poddane wszechstronnej ocenie zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Pojęte wnioski odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Nie znajduje też uzasadnienia zarzut naruszenia art. 121 § 1 oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 4 o.p. Sposób prowadzenia postępowania w kontrolowanej sprawie w pełni odpowiada wymowom stawianym przez zasadę budzenia zaufania do organów podatkowych. W uzasadnieniu wydanych decyzji w sposób wyczerpujący przedstawiono argumenty, jakimi kierowały się organy przy podejmowaniu rozstrzygnięć. Organy w sposób przekonujący wywiodły, że czynności dokumentowane fakturami wystawionymi przez J. M. nie miały miejsca i dokumenty te nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego. W uzasadnieniu szczegółowo wyjaśniono, na czym polegał proceder związany z wystawianiem faktur przez J. M., jak też, że Skarżący winien przynajmniej podejrzewać, że bierze w nim udział. W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 w zw. z art. 120 o.p. Stwierdzając, że decyzja organu I instancji jest zgodna z prawem, organ odwoławczy prawidłowo rozstrzygnął o utrzymaniu jej w mocy. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.