I SA/Wr 244/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz – Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, Protokolant: starszy asystent sądowy Dagmara Stankiewicz-Rajchman, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Wójta Gminy K. z dnia 24 listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi A. spółki z o.o. z/s w K. jest interpretacja indywidualna Wójta Gminy K. z dnia 24 listopada 2016 r. (nr [...]) udzielona w zakresie wykładni przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 716, dalej: "u.p.o.l.") Występując z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, A. spółka z o.o. w opisie stanu faktycznego podała, że na terenie Gminy K. realizuje inwestycję polegającą na budowie budynku biurowego. Realizacja tej inwestycji odbywa się w dwóch etapach. Na pierwszy etap składa się wzniesienie bryły budynku wraz z instalacjami (wewnętrznymi i zewnętrznymi), zagospodarowanie terenu oraz wykończenie części wspólnych budynku. Drugi etap obejmuje wykończenie pomieszczeń biurowych na zlecenie przyszłych najemców. Jak wskazano we wniosku, spółka zakończyła prace budowlane związane z realizacją pierwszego etapu w sierpniu 2016 r. i planuje uzyskać prawomocne pozwolenie na użytkowanie obiektu w styczniu 2017 r. Następnie, spółka prowadzić będzie prace związane z drugim etapem realizacji obiektu, które będą polegać na ostatecznym wykańczaniu pomieszczeń biurowych przeznaczonych pod wynajem. Wskazując na powyższe spółka zwróciła uwagę, że rozpoczęcie użytkowania obiektu oraz zakończenie prac wykończeniowych w obiekcie odbywać się będzie stopniowo. Podkreśliła, że realizowana przez nią inwestycja, po zakończeniu pierwszego etapu, nie nadaje się do użytkowania z powodu braku wykończenia pomieszczeń. Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego spółka sformułowała następujące pytania: 1/ Czy momentem powstania obowiązku podatkowego w przypadku podatku od budynków nowopowstałych będzie 1 stycznia roku następującego po roku, w którym spółka uzyskała, choćby warunkowe, pozwolenie na użytkowanie obiektu przed jego ostatecznym wykończeniem, czy też momentem powstania obowiązku podatkowego w przypadku podatku od nowopowstałych budynków będzie 1 stycznia roku następującego po roku, w którym spółka zakończyła prace drugiego etapu (wykończeniowego), kolejno w odniesieniu do poszczególnych części budynku? 2/ Czy za dzień uzyskania pozwolenia na użytkowanie dla celów związanych z określeniem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uważa się dzień jego wystawienia przez stosowny urząd, czy też dzień jego uprawomocnienia się? Zdaniem spółki, momentem powstania obowiązku podatkowego w przypadku nowopowstałych budynków będzie 1 stycznia roku następującego po roku, w którym spółka zakończyła prace drugiego etapu (wykończeniowego) w odniesieniu do kolejno oddawanych części budynku. Powyższe uzasadnia, zdaniem spółki, treść art. 6 ust. 2 u.p.o.l., w którym ustawodawca jako moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do nowopowstałych budynków wskazał m in. 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ostatecznym wykończeniem. Pierwszą przesłanką powstania obowiązku podatkowego jest bowiem uzyskanie prawomocnego pozwolenia na użytkowanie oraz zakończenie budowy rozumiane jako ostateczne wykończenie. Drugą alternatywną przesłanką powstania obowiązku podatkowego jest rozpoczęcie użytkowania budynku przed jego ostatecznym wykończeniem, poprzedzone uzyskaniem prawomocnego pozwolenia na użytkowanie budynku lub jego części. Inne rozumieniu powołanego przepisu, zdaniem spółki, prowadziłoby do bezprzedmiotowości tego ostatniego uregulowania. Moment zakończenia pierwszego etapu budowy budynku biurowego, dokonanie wpisu o zakończeniu budowy w dzienniku budowy i uzyskanie prawomocnego pozwolenia na użytkowanie, przy jednoczesnym prowadzeniu przez spółkę prac budowlanych w zakresie drugiego etapu (prac wykończeniowych), zdaniem spółki, nie będzie miało znaczenia dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Dopiero zakończenie prac wykończeniowych stanowić będzie przesłankę do uznania, że prace budowlane zostały zakończone. Przedstawiając własne stanowisko odnośnie drugiego z zawartych we wniosku pytań, spółka stwierdziła, że dopiero uzyskanie prawomocnego pozwolenia na użytkowanie obiektu warunkuje powstanie obowiązku podatkowego, który związany jest z możliwością użytkowania nowopowstałego obiektu zgodnie z prawem. Strona zwróciła przy tym uwagę, że jedynie prawomocna decyzja administracyjna wywołuje skutki prawne. W interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2016 r. Wójt Gminy K. stanowisko spółki uznał za nieprawidłowe w odniesieniu do obu pytań. Analizując treść art. 6 ust. 2 u.p.o.l. organ interpretacyjny stwierdził, że w przypadku budynków nowopowstałych, momentem powstania obowiązku podatkowego będzie 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona lub dzień 1 stycznia roku następującego po roku, w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Przesłankę "użytkowania budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem", zdaniem Wójta, należy rozumieć jako faktyczne przystąpienie do użytkowania, a nie uzyskanie prawa do użytkowania budynku. Odnosząc się do zawartego we wniosku pytania o sposób rozumienia przesłanki zakończenia budowy Wójt wskazał, że przesłanki tej nie należy utożsamiać z ostatecznym wykończeniem budynku (zakończeniem drugiego etapu budowy), a zatem również fakt, że do takiego wykończenia budynku dojdzie, wedle opisu zawartego we wniosku, już po uzyskania pozwolenia na użytkowanie nie może mieć wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Organ interpretacyjny stwierdził, że ustawa podatkowa (art. 6 ust. 2 u.p.o.l.) nie uzależnia momentu rozpoznania obowiązku podatkowego od formalnego uzyskania pozwolenia na użytkowanie, a zatem do uznania spełnienia przesłanki zakończenia budowy, po myśli art. 6 ust. 2 u.p.o.l., wystarczające jest spełnienia przez podatnika warunków upoważniających do złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy lub pozwolenia na użytkowanie. Wskazując na brak podstaw do odniesienia się przy wykładni przesłanki "zakończenia budowy" do warunku uzyskania pozwolenia na użytkowanie organ podatkowy odstąpił od udzielenia odpowiedzi na drugie z zadanych pytań, uznając, że kwestia prawomocności pozwolenia na użytkowanie, podobnie jak sam fakt wydania tego pozwolenia nie mają znaczenia dla momentu rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (po uprzednim wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa), spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej jako wydanej z naruszeniem: - art. 6 ust. 2 u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, polegające na przyjęciu, że pojęcie zakończenia budowy nie jest tożsame z ostatecznym wykończeniem budowli, zaś ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie uzależnia powstania obowiązku podatkowego od uzyskania pozwolenia na użytkowanie; - art. 55 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290; dalej w skrócie "u.p.b.") poprzez jego pominięcie, i w konsekwencji nieuwzględnienie faktu, że do zgodnego z prawem użytkowania budynku konieczne jest uzyskanie odrębnej decyzji o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie; - art. 57a u.p.b. poprzez jego pominięcie, i w konsekwencji nieuwzględnienie faktu, że dopiero spełnienie wymogów z art. 57 u.p.b. umożliwia uzyskanie decyzji o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie; - art. 59, art. 59a i art. 59d u.p.b. poprzez ich pominięcie, i w konsekwencji, nieuwzględnienie faktu, że dopiero podczas obowiązkowej kontroli uprawniony organ nadzoru budowlanego weryfikuje, czy objęte zgłoszeniem roboty budowlane zostały wykonane w stopniu umożliwiającym wydanie decyzji o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie i przystąpienie do zgodnego z prawem użytkowania obiektu. Uzasadniając zarzuty spółka podniosła, że przesłankę zakończenia budowy w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. należy rozumieć jako ostateczne wykończenie budynku lub uzyskanie bezwarunkowej decyzji o udzieleniu pozwolenia na jego użytkowanie. Warunki te zostaną, w ocenie spółki, spełnione dopiero w następstwie realizacji drugiego etapu inwestycji, co umożliwi uzyskanie przez spółkę bezwarunkowego pozwolenia na użytkowanie tego obiektu. W nawiązaniu do tak prezentowanej wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. spółka podniosła, że organ błędnie różnicuje użyte w treści tego przepisu zwroty "zakończenia budowy" i "ostatecznego wykończenia budynku (budowli)", które zdaniem skarżącej należy uznać za pojęcia synonimiczne. Zarzuciła również strona skarżąca, że formując wymóg spełnienia warunków do uzyskania pozwolenia na użytkowanie, jako przesłanki uznania budowy za zakończoną, organ podatkowy nie precyzuje, czy chodzi w tym przypadku o spełnienie warunków potrzebnych do uzyskania pozwolenia warunkowego, czy bezwarunkowego. Zarzut ten strona uznała za istotny z punktu widzenia zaprezentowanego w skardze kierunku wykładni art. 6 ust. 2 in fine u.p.o.l. podnosząc, że do rozpoznania obowiązku podatkowego, w sytuacji do której odnosi się dalsze część normy z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. dojdzie wtedy, gdy przed zakończeniem budowy (umożliwiającym uzyskanie bezwarunkowego pozwolenia na użytkowanie) dojdzie do użytkowania obiektu na podstawie warunkowego pozwolenia na użytkowanie, czy też na podstawie samych tylko faktycznych czynności. Na tle tej argumentacji skarżąca dodała, że do użytkowania obiektu – w części, w której budynek ten został wykończony – spółka przystąpiła dopiero po uzyskaniu decyzji o udzieleniu pozwolenia na jego użytkowanie, co nastąpiło w dniu 17 stycznia 2017 r., a zatem już po wydaniu zaskarżonej interpretacji podatkowej. Zdaniem skarżącej stanowisko Wójta jest wewnętrznie sprzeczne, z jednej strony twierdzi, że dla spełnienia przesłanki zakończenia budowy w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie jest niezbędne dopełnienie wymogów przewidzianych w prawie budowlanych, z drugiej strony powołuje się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 6/14, w którym wyrażono pogląd, że dopiero spełnienie wszystkich warunków wymaganych dla skutecznego złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub udzielenie pozwolenia na użytkowanie uznawane jest za tożsame z chwilą, w której została zakończona budowa w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Skarżąca powtórzyła również stanowisko prezentowane we wniosku, że tylko prawomocna decyzja o pozwoleniu na użytkowanie może wywołać skutki procesowe wiążące się z jej wydaniem i stwierdziła, że niedopuszczalne jest interpretowanie na niekorzyść podatnika nieprecyzyjnych przepisów podatkowych w części dotyczącej elementów konstrukcyjnych podatku. W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy K. wniósł o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 6 kwietnia 2017 r. strona skarżąca zawarła polemikę ze stanowiskiem organu podatkowego, za nieprawidłowy uznając stwierdzenie, że powstanie obowiązku podatkowego na podstawie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie było w żadnym stopniu związane z dopełnieniem wymogów z ustawy Prawo budowlane. Powołując się na dołączone do tego pisma dokumenty - decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nr [...] z dnia 16 stycznia 2017 r. oraz protokół obowiązkowej kontroli budynku z dnia 12 stycznia 2017 r., jak również, na powołane w tym piśmie orzeczenia sądowe, strona skarżąca wyraziła pogląd, że w sprawie za datę zakończenia budowy, w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l., należy przyjąć najwcześniej dzień 3 stycznia 2017 r. (kiedy to doszło w świetle wymogów prawa budowlanego do złożenia kompletnego wniosku o wydanie decyzji o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie obiektu), a najpóźniej – dzień w którym decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nr [...] z dnia 16 stycznia 2017 r. stała się ostateczna. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (teksy jedn. Dz. U. z 2014 r. poz.1647), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.). W sprawach tych, stosownie do art. 57a P.p.s.a., sąd administracyjny związany jest zarzutami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestie sporne w sprawie koncentrują się na wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. i odnoszą się do sposobu rozumienia użytego w tym przepisie zwrotu "zakończenia budowy" jako jednej z przesłanek kreujących moment powstania obowiązku podatkowego od nowo wybudowanych budynków i budowli. Objęty sporem przepis wprowadza odstępstwo od ogólnej zasady rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości (regulowanej treścią art. 6 ust. 1 u.p.o.l.) i stanowi, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Strona skarżąca zakończenia budowy o jakim mowa w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. odnosi do regulacji zawartych w prawie budowlanym i na tej podstawie argumentuje, że przesłankę zakończenia budowy należy utożsamiać z ostatecznym wykończeniem budynku, które nastąpi po uzyskaniu prawomocnego pozwolenia na użytkowanie. Organ podatkowy wyjaśnia, że treść art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie uzależnia momentu powstania obowiązku podatkowego od formalnego uzyskania pozwolenia na użytkowanie, a zatem dla zaistnienia przesłanki zakończenia budowy, po myśli art. 6 ust. 2 u.p.o.l., wystarczające jest spełnienia przez podatnika warunków upoważniających do złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy budynku lub warunków do uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Na wstępie należy wyjaśnienia, że każdy przepis prawa występuje w pewnym kontekście systemowym, jednak sens słów i zwrotów powinien stanowić dla interpretatora tekstu prawnego nieprzekraczalną granicę procesu wykładni. Poczyniona uwaga nabiera szczególnego znaczenia na gruncie prawa podatkowego, gdzie, z uwagi na charakter tego prawa, zasadniczym narzędziem interpretacji powinna być warstwa językowa określonej regulacji prawnej. Bezspornie ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji zakończenia budowy, choć z okolicznością tą ustawodawca podatkowy łączy skutek w postaci powstania obowiązku podatkowego w przypadku nowopowstałych budynków i budowli. Skojarzenie tej przesłanki z warunkami wymaganymi przez prawo budowlane w tym, warunku uzyskania prawomocnego pozwolenia na użytkowanie (na jakiej to argumentacji budowała swoje stanowisko strona skarżąca) nie jest jednak, zdaniem Sądu, prawidłowe z dwóch powodów. Po pierwsze, z treści art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika, by ustawodawca podatkowy formułując wymóg zakończenia budowy przesłance tej nadawał jakiekolwiek znaczenie formalnoprawne, w szczególności nawiązujące do regulacji obowiązujących w prawie budowlanym odnoszących się do uzyskiwania określonych pozwoleń. Po drugie, przy wykładni spornej przesłanki nie można pomijać całościowej regulacji art. 6 ust. 2 u.p.o.l., która okazuje się dodatkową, równie istotną wskazówką dla przeprowadzenia prawidłowej wykładni spornego pojęcia. Otóż, z treści art. 6 ust. 2 u.p.o.l. należy wnioskować, że poprzez wprowadzenie tej regulacji ustawodawca podatkowy uzależnił moment powstania obowiązku podatkowego od dwóch alternatywnych zdarzeń faktycznych, tj. od zakończenia budowy albo od rozpoczęcia użytkowania budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Uwzględniając taką redakcję spornego przepisu, jednoczesna akceptacja dla stanowiska strony skarżącej wymagałaby konsekwentnego przyjęcia, że wykładni obu tych przesłanek należałoby dokonywać posiłkując się wykładnią systemową zewnętrzną, tj. odesłaniem do odpowiednich regulacji prawa budowlanego, jako że w obu przypadkach można by się dopatrywać – z uwagi na nazewnictwo – określonych powiązań z prawem budowlanym. Na występującą w takim przypadku sprzeczność logiczną procesu wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 maja 2014 r. o sygn. akt II FSK 1228/12 wyjaśniając, że zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane, rozpoczęcie użytkowania następuje zawsze po zakończeniu budowy. W nawiązaniu do tego argumentu Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że akceptacja poglądu, iż użyte w treści art. 6 ust. 2 u.p.o.l. sformułowanie "...po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie" należy odnosić do przesłanki formalnoprawnej w postaci uzyskania decyzji ostatecznej, o której mowa w art. 55 ustawy Prawo budowlane, w istocie przeczyłaby potrzebie ulokowania w tym przepisie alternatywy logicznej, skoro na gruncie ustawy Prawo budowlane użytkowanie budynku zawsze musi być poprzedzone zakończeniem budowy. Dostrzegając trafność tej argumentacji Sąd, w składzie rozpoznający niniejszą sprawę, podziela także wyrażoną w ww. orzeczeniu tezę, że ze względu na dyrektywę wykładni funkcjonalnej, która zabrania przyjmowania takiej wykładni prawa, która prowadzi do absurdu (argumentum ad absurdum), należy przyjąć, że w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. ustawodawca celowo zawarł regulację, która wpisuje się w ramy autonomii prawa podatkowego, a tym samym, przy wykładni wyrażeń użytych w tym przepisie nie należy posiłkować się wykładnią systemową zewnętrzną (odwołaniem do przepisów ustawy Prawo budowlane). W konsekwencji, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku, o powstanie obowiązku podatkowego na gruncie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie decyduje uzyskanie prawa do użytkowania budynku zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane, ale decydują okoliczności faktyczne (a więc pozaprawne), polegające na faktycznym zakończeniu budowy lub faktycznym rozpoczęciu użytkowania budynku przed jego ostatecznym wykończeniem. Oznacza to, że w zaskarżonej interpretacji podatkowej Wójt Gminy K. dokonał prawidłowej wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. (w zakresie odnoszącym się do zakresu pytania przedstawionego we wniosku), trafnie uznając, że przesłankę zakończenia budowy, w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l., należy utożsamiać z przesłanką spełnienia warunków upoważniających do złożenia zawiadomienia o jej zakończeniu budowy (nie zaś samo złożenie wniosku) lub spełnienia warunków upoważniających do złożenia wniosku o uzyskanie pozwolenia na użytkowanie budynku (nie ze złożeniem takiego wniosku). Tym samym prawidłowo również organ podatkowy skonstatował, że przesłanka zakończenia budowy w znaczeniu użytym w treści art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie oznacza tego samego, co ostateczne wykończenie lokali w nowo wybudowanym budynku, które – wedle treści wniosku – nastąpi już po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie. Wobec powyższego nieuzasadniony jest zarzut skargi dotyczący błędnej wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l., a także wskazanych przepisów ustawy Prawo budowlane. Odnosząc się argumentacji formułowanej w piśmie procesowym strony skarżącej, należy stwierdzić, że stosownie do art. 14c §1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), organ interpretacyjny odnosi się wyłącznie do stanowiska wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji, sformułowanego na gruncie opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podnoszone w piśmie procesowym, także w skardze, nowe niewskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej elementy stanu faktycznego nie mogą podlegać ocenie Sądu, bowiem nie były one przedmiotem oceny organu interpretacyjnego. Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że spółka zakończyła prace budowlane związane z realizacją pierwszego etapu w sierpniu 2016 r., a drugi etap miał dotyczyć wyłącznie prac wykończeniowych, zatem moment powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, należy wiązać z 1 stycznia 2017 r., jako że do zakończenia budowy w rozumieniu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. doszło w 2016 r. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę w całości, jako bezzasadną.