I SA/Bk 758/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej wydanej w sprawie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] utrzymująca w mocy własne rozstrzygnięcie tego organu wydane w pierwszej instancji w dniu [...] marca 2016 r., po rozpatrzeniu wniosku T. W. złożonego na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej: "o.p."), którym to rozstrzygnięciem odmówiono uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...], wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że istota problemu sprowadza się do ustalenia czy zaistniała przesłanka wynikająca z art. 240 § 1 pkt 11 o.p. podatkowej, tj. czy orzeczenie TSUE z dnia 22 października 2015 r. C-277/14 ma wpływ na treść ostatecznej decyzji z dnia [...] grudnia 2014 r. Zdaniem organu ww. decyzja ostateczna jest zgodna z przywołanym orzeczeniem TSUE i z prawem Unii Europejskiej. Jak wynika z ustalonego stanu faktycznego sprawy, wystawione przez J. M. faktury VAT na rzecz Skarżącego, nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Zgromadzony materiał dowodowy świadczył o tym, że J. M. nie dysponował faktycznie towarem w postaci śrut sojowych, rzepakowych i słonecznikowych. Nie miał zarejestrowanej działalności gospodarczej (prowadzona przez niego wcześniej działalność gospodarcza została zlikwidowana w czerwcu 2006 r.). Jednocześnie nie posiadał on biura, pomieszczeń magazynowych, pracowników, środków transportu oraz jakichkolwiek innych urządzeń, które mogłyby się wiązać z zakupem, transportem i magazynowaniem śrut sojowych, rzepakowych czy słonecznikowych. Ponadto, wbrew temu co podnosi pełnomocnik, jakoby podatnik dochował zasad należytej staranności, nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym i nie miał na to wpływu, to z zeznań J. M. wynikało, że o tym fakcie informował Skarżącego. Organ zaznaczył, że strony nie zawarły ponadto żadnych umów, nie dążyły również do przyjęcia jakichkolwiek innych ustaleń. Tego rodzaju postępowanie cechowało brak staranności w relacjach handlowych z podmiotem wyszukanym w Internecie. Zredukowanie kontaktów handlowych do kontaktów telefonicznych, brak jakichkolwiek ustaleń dotyczących wzajemnej współpracy, brak gwarancji realizacji poszczególnych transakcji, brak udziału J. M. przy dostawie towarów, stanowiło podstawę kwestionowania rzetelności i staranności Skarżącego w doborze i weryfikacji kontrahenta. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko, iż podatnik przy dołożeniu należytej staranności mógł dowiedzieć się, że proceder w którym uczestniczy miał na celu nadużycie. Podatnik nie zweryfikował kontrahenta, pomimo, że okoliczności nawiązania współpracy nie pozwalały na jakąkolwiek ocenę wiarygodności osoby ogłaszającej się. Przy zawarciu transakcji nie wykazał należytej staranności kupieckiej. Nie dość, że nie sprawdził czy podmiot, który wystawiał faktury jest czynnym podatnikiem, nie sprawdził też, czy dysponuje towarem będącym przedmiotem transakcji. Z uwagi na powyższe należy uznać, że Skarżący nie dołożył należytej staranności, mimo że obiektywne okoliczności powinny wywołać wątpliwości co do prawidłowości działań kontrahenta. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "u.p.t.u."), organ stwierdził, że w ramach postępowania wznowieniowego nie bada się, czy w postępowaniu zwyczajnym naruszono prawo materialne, gdyż organ ograniczony jest treścią złożonego wniosku. Tym niemniej organ wskazał, że zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez J. M. oparto na ustaleniach, że wystawione faktury nie odzwierciedlają faktycznej sprzedaży. W przedmiotowej sprawie zebrano i rozpatrzono cały materiał dowodowy. W toku postępowania podjęto wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zakwestionowane prawo Skarżącego do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez J. M. wiązało się nie tylko z ustaleniem oszustwa podatkowego, ale również udziałem samego Skarżącego w tym procederze. Organ uznał za chybiony argument, że podstawą zajętego przez organy podatkowe stanowiska jest jedna okoliczność tj. fakt, że J. M. nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Fakt ten choć istotny, stanowił jedynie jeden z elementów procesu dowodowego, który leżał u podstaw rozstrzygnięcia. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie zostały naruszone przepisy art. 240 § 1 o.p. Postępowanie zainicjowane wnioskiem Strony było postępowaniem nadzwyczajnym, a nie kolejną instancją zwykłego postępowania. Dopuszczalność ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy jest ograniczona ustaleniem kwalifikowanej wadliwości, o której mowa w art. 240 § 1 o.p. W przedmiotowej sprawie taka wadliwość nie wystąpiła. Organ przeanalizował powołane orzeczenie TSUE i jego ewentualny wpływ na treść zaskarżonej decyzji. Uznał, że pomiędzy stanem faktycznym niniejszej sprawy, a tym będącym przedmiotem oceny przez Trybunał, nie zachodzi tożsamość. W prowadzonym przed Dyrektorem Izby Skarbowej w Białymstoku postępowaniu okoliczność zakwestionowania zakupu towaru przez Stronę od podmiotu niezarejestrowanego na potrzeby podatku VAT stanowiła bowiem tylko jeden z szeregu elementów mających wpływ na rozstrzygnięcie. W skardze złożonej do Sądu pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie decyzji wydanych w obu instancjach oraz uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...]. Autor skargi sformułował zarzuty naruszenia: 1) art. 86 ust. 1 oraz 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., poprzez nie mające podstaw w stanie faktycznym sprawy zakwestionowanie prawa Skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez J.T. M. [...], a dokumentujących zakup śrut rzepakowych i sojowych, w następstwie błędnego uznania, że faktury te dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane; 2) art. 240 § 1 o.p. poprzez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2014 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń-grudzień 2013 r., w sytuacji gdy orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE sygn. C-277/14 ma wpływ na jej treść; 3) art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 o.p., poprzez wydanie przedmiotowej decyzji w oparciu o wadliwe ustalony stan faktyczny, w szczególności uznanie, że Skarżący nie dochował należytej staranności kupieckiej w kontaktach z J.T. M. oraz uczestniczył w oszustwie podatkowym, w sytuacji gdy podatnik przy dochowaniu zasad należytej staranności nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym oraz nie miał na to żadnego wpływu. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przesłanka wznowienia postępowania w niniejszej sprawie wynikała z art. 240 § 1 pkt 11 o.p. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową - w rozumieniu wskazanym w art. 240 § 1 pkt 11 o.p. - zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej. Postępowanie wznowieniowe nie jest jednak powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia oraz czy jest ona na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Wyrok z dnia 22 października 2015 r. C-277/14, na który powołuje się Skarżący, kontynuował dotychczasową linię orzeczniczą TSUE, zgodnie z którą pozbawienie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z nierzetelnej faktury, jest uzależnione od oceny, czy podatnik działał w dobrej wierze. Z sentencji tego wyroku wynika, że przepisy szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą 2002/38, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego od dostarczonych mu towarów z uwagi na to, iż faktura została wystawiona przez podmiot, który w świetle kryteriów przewidzianych przez te przepisy należy uważać za podmiot nieistniejący i nie ma możliwości ustalenia tożsamości rzeczywistego dostawcy towarów, chyba że zostanie wykazane, w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, że ów podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż rzeczona dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. Należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że oceny w tym zakresie dokonały organy podatkowe w postępowaniu wymiarowym. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że wystawca kwestionowanych faktur VAT J. M. nie dysponował faktycznie towarem w postaci śrut sojowych, rzepakowych i słonecznikowych. Nie miał zarejestrowanej działalności gospodarczej (prowadzona przez niego wcześniej działalność gospodarcza została zlikwidowana w czerwcu 2006 r.). Jednocześnie nie posiadał on biura, pomieszczeń magazynowych, pracowników, środków transportu oraz jakichkolwiek innych urządzeń, które mogłyby się wiązać z zakupem, transportem i magazynowaniem śrut sojowych, rzepakowych czy słonecznikowych. Rola J. M. w łańcuchu podmiotów sprowadzała się do wystawiania faktur oraz udostępniania danych zarejestrowanego na jego osobę gospodarstwa rolnego, co miało na celu wykorzystanie prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT. Faktury wystawione przez ten podmiot nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Jednocześnie stwierdzono, że Skarżący nie dopełnił należytej staranności w transakcjach zwieranych z J. M. Wprost z zeznań J. M. wynikało, że informował Skarżącego, że nie jest płatnikiem podatku VAT, a wystawiane faktury nie mogą stanowić podstawy odliczenia podatku. Nadto strony nie zawarły żadnych umów, nie dążyły również do przyjęcia jakichkolwiek innych ustaleń. Zredukowanie kontaktów handlowych do kontaktów telefonicznych, brak gwarancji realizacji poszczególnych transakcji, brak udziału J. M. przy dostawie towarów stanowiły podstawę kwestionowania rzetelności i staranności Skarżącego w doborze i weryfikacji kontrahenta. Podatnik przy dołożeniu należytej staranności mógł dowiedzieć się, że proceder, w którym uczestniczy miał na celu nadużycie. Jednak nie zweryfikował kontrahenta pomimo, że okoliczności nawiązania współpracy nie pozwalały na jakąkolwiek ocenę wiarygodności osoby ogłaszającej się. Przy zawarciu transakcji nie wykazał należytej staranności kupieckiej. Nie dość, że nie sprawdził czy podmiot, który wystawiał faktury jest czynnym podatnikiem, nie sprawdził też, czy dysponuje towarem będącym przedmiotem transakcji. Skarżący bez podejmowania szczególnych czynności mógł chociażby sprawdzić, czy J. M. prowadzi działalność gospodarczą pod wskazanym adresem. Z uwagi na powyższe zasadnie uznano, że Skarżący nie dołożył należytej staranności, mimo że obiektywne okoliczności powinny wywołać wątpliwości co do prawidłowości działań kontrahenta. Dodatkowo należy wskazać, że pomiędzy stanem faktycznym sprawy, a tym będącym przedmiotem oceny przez Trybunał, nie zachodzi tożsamość. Jak wskazano powyżej, w kontrolowanym postepowaniu okoliczność zakupu towaru od podmiotu niezarejestrowanego na potrzeby podatku VAT, stanowiła bowiem tylko jeden z szeregu elementów składających się na podjęte rozstrzygnięcie. W konsekwencji należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie organ nie dopuścił się naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 o.p. poprzez uznanie, że wyrok TSUE z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14 nie ma wpływu na treść wydanej dla strony decyzji wymiarowej. Podkreślenia wymaga, że postępowanie zainicjowane wnioskiem Skarżącego było postępowaniem nadzwyczajnym, a nie kolejną instancją zwykłego postępowania. Organ dokonując analizy powołanego orzeczenia TSUE i jego ewentualnego wpływu na treść zaskarżonej decyzji wypełnił ciążące na nim obowiązki. W sprawie nie doszło do uchybienia przepisom postępowania, tj. art. 120 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Organ zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Nie naruszono także prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.