I SA/Rz 338/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch / spr./ Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 rok oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją z dnia [...] marca 2017 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania M. M. – zwanego dalej Skarżący m, od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2015 r., nr: [...], w przedmiocie określenia Skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r., w wysokości 138.803 zł, uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 111.319 zł. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy Skarżący w roku 2012 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą: "A", w zakresie zbiórki i gospodarowania odpadami komunalnymi. W dniu 18 lutego 2013 r. Skarżący złożył zeznanie PIT-36L za 2012 r., w którym wykazał: - przychód z działalności gospodarczej prowadzonej w kwocie 4.278.228,90 zł, - koszty uzyskania przychody w wysokości 3.890.024,30 zł, - dochód w wysokości 388.204,60 zł, - podstawę obliczenia podatku 388.205 zł, - podatek należny – 71.138 zł. Postanowieniem wydanym w dniu [...] maja 2014 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec Skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. oraz podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. W trakcie prowadzonego postępowania sprowadzono protokół badania ksiąg z dnia 29 maja 2015 r., doręczony w dniu 10 czerwca 2015 r. przez pełnomocnika Skarżącego. Ustalono, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonywał znacznych zakupów materiałów i usług budowlanych związanych z prowadzonymi w 2012 r. inwestycjami w obcym środku trwałym, które ujmował do kosztów bieżącej działalności. Następnie, wezwano Skarżącego do złożenia między innymi wyjaśnień w tej sprawie, przedkładając mu jednocześnie stosowne kserokopie dokumentów (faktur VAT). W odpowiedzi na wezwanie, Skarżący wyjaśnił, że zakupione materiały zostały wykorzystane do betonowania i utwardzania placu oraz pokrycia budynku znajdującego się na działce nr [...], wykonania wylewek w hali magazynowej, remoncie pomieszczeń socjalnych dla pracowników znajdujących się w hali sortowej odpadów w miejscowości [...] oraz innych prac budowlanych na działce nr [...]. Prace te zostały przypisane do przedłożonych kontrolowanemu faktur VAT. Na podstawie przeprowadzonych oględzin, jak również na podstawie złożonych przez stronę wyjaśnień, przyporządkowano faktury VAT dokumentujące poniesienie wydatków na nabycie materiałów i usług budowlanych do niżej wymienionych obiektów budowlanych: - plac użytkowy wraz z drogami wewnętrznymi – wartość netto poniesionych wydatków, to: 165.498,16 zł, - budynek biurowo – warsztatowy – wartość netto poniesionych wydatków, to: 41.083,86 zł, - hala sortowni odpadów wraz z częścią socjalna – wartość netto poniesionych wydatków wyniosła: 7.164,12 zł. Organ ustalił również, że Skarżący nieprawidłowo zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie opon bieżnikowanych, które z uwagi na ich utratę przydatności do dalszego użytkowania zostały przez niego przekazane do utylizacji w ilości 2630 sztuk. Według Skarżącego, opony zostały zmagazynowane w słupkach około dwadzieścia sztuk w jednym słupku, nacisk górnych warstw spowodował zdeformowanie i pęknięcia dolnych warstw opon, co wyeliminowało ich dalszą przydatność do użytkowania. Pełnomocnik Skarżącego podnosił w trakcie postępowania, że błędne jest stanowisko mówiące o tym, że wartość zniszczonych opon nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów w związku z ich niewłaściwym magazynowaniem. Decyzją opisaną jak na wstępie, organ I instancji określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w łącznej kwocie 138.803 zł. Organ uznał, że Skarżący winien dochować wszelkiej staranności, aby zakupiony towar w postaci opon bieżnikowanych był przechowywany w sposób prawidłowy, celem dalszej odsprzedaży. Niewłaściwe przechowywanie opon spowodowało, że nie nadawały się one do dalszej odsprzedaży, wskutek czego Skarżący poniósł stratę, co nie jest równoznaczne z zaliczeniem wydatków poniesionych na ich nabycie w kwocie 144.650,00 zł do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie organu, czynność dokonana przez Skarżącego naruszała przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 – zwana dalej: ustawa o updof) zgodnie, z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Uzasadniając dalej decyzję, organ I instancji przywołał przepis § 11 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.) – podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Organ uznał, że zawyżenie kosztów o kwotę 356.129,19 zł stanowi 9,5% (356.129,19 zł: 3.890.024,30 zł x 100) kosztów wskazanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2012 r., powoduje, że księga jest nierzetelna w zakresie ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów. Z tego też względu, na zasadzie art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2017 r. poz. 201 – zwana dalej: O.p.) organ podatkowy nie uznał za dowód podatkowej księgi przychodów i rozchodów Skarżącego za miesiące marzec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2012 r. w części stwierdzonych nieprawidłowości. Końcowo, organ I instancji dokonał wyliczenia dochodu uzyskanego przez Skarżącego z tytułu prowadzonej działalności, który przedstawia się następująco: - przychody: 4.278.228,90 zł, - koszty uzyskania przychodów: 3.533.895,11 zł, - dochód: 744.333,79 zł. Odwołanie od wydanej decyzji złożył Skarżący , który wnosząc o uchylenie wydanej decyzji, zarzucił jej: - naruszenie art. 5a pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 22g ust. 17, art. 24 ust. 2, art. 27b ust. 1, art. 30c ust. 1 i 2 ustawy o updof, - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez niewykazanie konkretnych dowód na poparcie swoich twierdzeń oraz wydanie rozstrzygnięcia opartego na błędnych założeniach organu, nie przeprowadzenie rzetelnego postępowania dowodowego, dokonanie bardzo ogólnej oceny niekompletnego materiału dowodowego, prowadzenie całego postępowania wbrew w/w zasadom. Skarżący uzasadniał, że dla uznania wydatków budowlanych za nakłady na ulepszenie inwestycji w obcych środkach trwałych nie wystarczy, by ich wysokość "przekroczyła 3.500 zł", zgodnie bowiem z art. 22g ust. 17 ustawy o updof wynika jednoznacznie, że środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Zdaniem Skarżącego, organ I instancji nie wykazał, że w wyniku prac udokumentowanych fakturami na kwotę 211.479,19 zł doszło do wzrostu wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do użytkowania. Na uzasadnienie powyższego, Skarżący przywołał szereg tez z orzeczeń sądów administracyjnych dotyczących kwestii kwalifikowania wydatków budowlanych jako ulepszenia, modernizację, adaptację, wykazując różnicę pomiędzy pojęciami "remont" i "ulepszenie" środków trwałych. Uzasadniając kwestię dotyczącą korekty kosztów o wartość opon bieżnikowanych oddanych do utylizacji stwierdzono, że wydatki poniesione na ich zakup były bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością, a ich sprzedaż miała na celu uzyskanie przychodu. Według Skarżącego, dokonanie przedmiotowego zakupu odbyło się na zamówienie kontrahenta - przedsiębiorcy z Ukrainy, który ostatecznie zrezygnował z zawarcia umowy. Sprzedaż bieżnikowanych opon okazała się być trudna, dlatego też opony zostały zutylizowane. Skarżący podkreślał, że każdy producent opon określa swoje zasady ich przechowywania, dlatego też zasady określone w decyzji nie są wiążące dla innych podmiotów. W uzasadnieniu odwołania Skarżący powołał się również na zasadę in dubio pro tributario – wątpliwości w sporze z fiskusem powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika. Wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest niewystarczający, w związku z czym wniósł on o: powołanie biegłego do spraw budowlanych na okoliczność wypowiedzenia się co do charakteru poniesionych nakładów przez podatnika na remont, powołanie biegłego na okoliczność wypowiedzenia się co do prawidłowości magazynowania opon, które zostały przekazane do utylizacji, przesłuchanie w charakterze świadka: M. B. ("B"), M. B. ("C"), na okoliczność wskazania zalecanego sposobu przechowywania opon oraz T. B. ("D"), na okoliczność charakteru wykonywanych prac i zobrazowania stanu nieruchomości "przed remontem". W toku postępowania wywołanego wniesionym odwołaniem, organ II instancji postanowieniem wydanym w dniu [...] lutego 2016 r. zlecił organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, które zwrotnie otrzymał w dniu 7 czerwca 2016 r. Organ II instancji pismami z dnia 22 lipca 2016 r. oraz z dnia 19 września 2016 r. wezwał Skarżącego do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia wszelkich posiadanych dokumentów. Wystąpił również do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o udostępnienie dokumentów dotyczących inwestycji prowadzonych przez Skarżącego. Organ II instancji zwrócił się do firmy "D" T. B. o złożenie wyjaśnień dotyczących przedmiotu/zakresu prac wykonywanych w 2012 r. na rzecz Skarżącego. W zakresie wnioskowanych przez stronę dodatkowych dowodów, postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. organ odmówił przeprowadzenia dowodów z opinii biegłych na okoliczność charakteru poniesionych nakładów przez podatnika na remont oraz prawidłowości magazynowania opon przekazanych później do utylizacji. Organ II instancji przeprowadził również szereg innych dowodów mających na celu wyjaśnienie okoliczności sprawy. Decyzją opisaną jak na wstępie, organ II instancji uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 111.319 zł. Uzasadniając wydaną decyzję organ II instancji wskazał, że wbrew stanowisku Skarżącego zakwestionowane wydatki w łącznej kwocie 211.479,19 zł nie dotyczyły remontu, lecz inwestycji w obecnych środkach trwałych, używanych przez podatnika na podstawie umowy użyczenia z dnia 2 stycznia 2011 r. Organ argumentował, że istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, w tym również polegającego na wymianie składników technicznych zużytych w toku eksploatacji i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Remont następuje w toku eksploatacji i jest wynikiem tej eksploatacji/zużycia. Jak uzasadniał organ, Skarżący przed rozpoczęciem eksploatacji środków trwałych dokonał inwestycji w obecnie istniejące środki trwałe, a więc nie miał on czego "odtwarzać". Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego doprowadziła organ do przyjęcia stanowiska, że w wyniku wykonanych robót budowlanych przy zastosowaniu nabytych materiałów doszło do całkowitej zmiany przeznaczenia przedmiotach obiektów, czyli do ich adaptacji, a w konsekwencji do ich ulepszenia. W sprawie doszło do kompleksowego przerobienia (przystosowania) obecnych środków trwałych, do wykorzystania ich w innym celu niż wskazywało na to ich pierwotne przeznaczenie. Organ II instancji przyjął, że brak jest w sprawie podstaw do korygowania kosztów o 144.650 zł – cenę zakupu (netto) 2.360 szt. opon bieżnikowanych, których w 2012 r. nie sprzedano, ani nie objęto spisem z natury na dzień 31 grudnia 2012 r. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym tego uzupełnionego w toku postępowania odwoławczego wynika, że Skarżący dokonał zakupu 4.120 szt. opon bieżnikowanych pod konkretne zamówienie kontrahenta ukraińskiego na 5.000 szt. "opon samochodowych bieżnikowanych, gatunek 2, lato/zima, mix, różne rozmiary" z terminem realizacji na 30-60 dni, z miejscem odbioru - w siedzibie wykonywanej przez Skarżącego działalności gospodarczej. Kontrahent ukraiński Skarżącego zrezygnował z zamówienia, które następnie zostało poddane utylizacji. W ocenie organu odwoławczego przedmiotowa strata w środkach trwałych w kwocie 144.650 zł powstała w wyniku okoliczności niezależnych od podatnika. W/w zdarzenie zostało właściwie udokumentowane, a bezwartościowy towar został faktycznie zutylizowany, nadto podatnik podjął też działania w celu wyeliminowania lub zminimalizowania rozmiarów tych strat. Końcowo, organ uznał, że Skarżący miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych (w kwocie 144.650 zł), w dacie ich faktycznej likwidacji, tj. w dacie przekazania opon do recyklingu / utylizacji. W odniesieniu do zarzutów Skarżącego w zakresie naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 O.p. – organ odwoławczy uznał je za bezzasadne. W ocenie organu II instancji, organ I instancji rozpatrujący sprawę w pełni przestrzegał zasad wyrażonych w w/w przepisach. Ostatecznie organ odwoławczy określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w następujący sposób: - przychód - 4.278.228,90 zł, - koszty uzyskania przychodów – 3.678.545,11 zł, - dochód / podstawa opodatkowania – 599.684 zł, - podatek – 113.939,96 zł, - odliczenia od podatku – 2.620,67 zł, - podatek należny 111.319 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Przedmiotowej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 5a pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 22a ust. 2 pkt 1, art. 22g ust. 7 i 17, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 27 b ust. 1, art. 30c ust. 1 i 2 updof oraz art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. Skarżący podniósł, że przedmiotowa decyzja organu II instancji w części nieuznającej prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na remont nie znajduje oparcia w przepisach prawa oraz przede wszystkim w stanie faktycznym sprawy. Wskazał, że w zakresie kwestii zakupów materiałów i usług budowlanych ujętych w kosztach uzyskania przychodów, organ błędnie ustalił, że wydatki te nie były związane z remontem, a stanowiły modernizację i nowe inwestycje w obecnym środku trwałym czy adaptacji. Zdaniem Skarżącego modernizacja na gruncie podatków dochodowych jest ściśle powiązana ze środkami trwałymi i kosztami uzyskania przychodu. Skarżący argumentował dalej, że remont nie zmienia charakteru środka trwałego, ani jego wartości użytkowej. Wydatki na ulepszenie środka trwałego powiększają jego wartość początkową, a tym samym nie są uważane za koszty uzyskania przychodów. Ma to miejsce wtedy, kiedy spełnione zostały dwie przesłanki: - ulepszenie polegało na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, - ulepszenie spowodowało mierzalny wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do jej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania. Skarżący podnosił dalej, że organ błędnie w zaskarżonej decyzji wskazuje jakoby wyłącznie drobne naprawy mogły zostać zaliczone do prac remontowych, natomiast konkluzja taka, zdaniem Skarżącego, nie znajduje potwierdzenia w obowiązujących przepisach prawa, ani w orzecznictwie. Wskazał, że aby właściwie zakwalifikować wykonane prace, należy przede wszystkim dobrze ustalić cel tych prac. Podniósł, że o zakwalifikowaniu poniesionych nakładów jako remont lub modernizację w żadnym wypadku nie rozstrzyga ich wysokość. Dodał, że żaden z zakwestionowanych wydatków nie wykraczał poza pojęcie remontu i mógł być uznany za koszt podatkowy. Na uzasadnienie Skarżący przywołał szereg orzeczeń aprobujących zajęte przez niego stanowisko. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzkie Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Istotą sporu w niniejszej sprawie było rozstrzygnięcie, czy wykonane przez Skarżącego prace szczegółowo opisane przez organy podatkowe, przy użyciu szczegółowo określonych materiałów budowlanych miały charakter prac remontowych – jak twierdził Skarżący, czy też prac modernizacyjnych jak to uznały organy. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego Skarżący dawny budynek garażowy na maszyny rolnicze z warsztatem po byłej Spółdzielni kółek rolniczych zaadoptował na budynek z warsztatem, oraz dawną stolarnią na halę segregacji odpadów komunalnych z częścią socjalną. Sąd w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, iż zasadnicza różnica pomiędzy remontem a ulepszeniem środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełnienia innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Ulepszenia zaś, polegają na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego, albo na stworzeniu środka trwałego, który może być wykorzystany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Szereg budynków po byłej SKR wraz z działkami, gruntu o nr [...] i powierzchni 1,6892 ha i nr [...] o pow. 1,7564 ha położone w ., nabyła w dniu 22 sierpnia 2005r., matka Skarżącego Z.W. od Gminy, która na podstawie umowy użyczenia z dnia 2.I.2011 r. oddała je do użytkowania Skarżącemu. Zarówno charakter prac, rodzaj materiałów, zamontowane urządzenia, zostały w sposób bardzo szczegółowy określone przez organy i wskazują, iż Skarżący dokonał modernizacji, a nie remontu. Skarżący dokonał też modernizacji placów i dróg wewnętrznych. W miejsce dotychczasowych zdewastowanych, dziurawych placów i dróg wykonano nowe, utwardzone, wybetonowane, wyrównane i przystosowane do potrzeb prowadzenia usług komunalnych. Drogi wewnętrzne wykonano ze zmienioną organizacją ruchu - nowe wjazdy i wyjazdy i place manewrowe. Dodatkowo place wyposażono w kanalizację deszczową, powierzchnie dróg i placów ograniczono krawężnikami, wykonano brodzik dezynfekcyjny do dezynfekcji kół pojazdów, separator substancji ropopochodnych oraz zbiornik infiltracyjno- odprowadzający. Zły stan techniczny dróg i placów przed modernizacją w 2012 r. potwierdzili świadkowe: H. S., A. S., M. N. Również i w tym przypadku charakter i rodzaj wykonanych prac, zużyte materiały wykazują, że przystosowano je do innej niż dotychczas funkcji, a więc nastąpiła modernizacja. Dla wykazania, że nastąpiła modernizacja, a nie remont określonych obiektów, organy posiłkowały się też dokumentami. Mianowicie wskazano na decyzję Wójta Gminy z dnia 28.[...].2008 r., nr [...], którą ustalono warunki zabudowy dla inwestycji planowanej na działce nr [...] położonej w N., dotyczące budowy infrastruktury technicznej oraz zmiany sposobu użytkowania budynków magazynowych wraz z ich niezbędną rozbudową, nadbudową i przebudową z przeznaczeniem na punkt zbierania pojazdów, stację demontażu pojazdów ze zbiórką, segregacją i odzyskiem odpadów. Ponadto powołano się na postanowienie Marszałka Województwa z dnia [...] lutego 2008 r., o uzgodnieniu warunków realizacji przedsięwzięcia polegającego na adaptacji istniejących obiektów na działce nr [...] w N. na potrzeby stacji demontażu pojazdów, segregacji, zbiórki i odzysku odpadów, budowie wagi samochodowej i budowie kanalizacji deszczowej z separatorem substancji ropopochodnych. Podobnie określono realizację przedsięwzięcia w decyzji Wójta Gminy z dnia 18 [...] 2008 r. znak [...] w uzasadnieniu do której określono zadania polegające na utwardzeniu placów i dróg dojazdowych, wskazano na konieczność wykonania wjazdów i wyjazdów, utwardzenia, betonowania, uszczelnienia przez demontaż istniejących płyt betonowych i wykonanie nowego uszczelnienia dróg wewnętrznych i placu manewrowego, wykonanie kanalizacji deszczowej, ukształtowania dróg wewnętrznych i placów umożliwiające odpływ wód opadowych, ograniczenia dróg i placów krawężnikami, wykonanie brodzika dezynfekcyjnego, budowę separatora substancji ropopochodnych i zbiornika infiltracyjno-odparowującego. Wobec tych dowodów stanowisko organów, iż doszło do modernizacji obiektów było uzasadnione. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Oceniając charakter prac wykonanych przez Skarżącego, według tej definicji, dokonał on modernizacji, a nie remontu. Z tych względów należało przyjąć, że w sprawie zastosowanie ma art. 22g ust. 17 i art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według art. 22g ust. 17 tej ustawy, jeżeli środki trwałe ulegają ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie; środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptacje lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza kwotę 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami eksploatacji. W myśl art. 23 ust. 1 pkt. 1 lit. c powyższej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. W rezultacie Skarżący nie mógł zaliczyć bezpośrednio kosztów nakładów poniesionych na modernizację. Ponieważ Skarżący nie był właścicielem obiektów, organy słusznie potraktowały jego nakłady jako inwestycję na obcy środek trwały. Organy nie dopuściły się więc naruszenia prawa materialnego. Nie doszło do naruszenia prawa procesowego, w sprawie został zebrany wyczerpujący materiał dowodowy, poddany logicznej analizie i ocenie, która odbyła się bez przekroczenia ram swobodnej oceny dowodów – art. 191 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu w oparciu o art. 151 P.p.s.a.