II FSK 1886/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Protokolant Natalia Narejko, po rozpoznaniu w dniu 3 sierpnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 28 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 779/14 w sprawie ze skargi A. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 13 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu w sprawie złożonych zarzutów na postępowanie egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie na rzecz A. M. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 779/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie ze skargi A. M. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 13 czerwca 2014 r. oraz postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej z dnia 3 kwietnia 2014r w przedmiocie uchybienia terminu w sprawie złożonych zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Postanowieniem z dnia 13 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego na podstawie art. 138 § 2 w związku z art. 144 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2013.267 ze zm. – k.p.a.) oraz art. 17 § 1 i art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2012.1015 ze zm. – u.p.e.a.), uchylił w całości postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej (organ egzekucyjny) z dnia 3 kwietnia 2014 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów zobowiązanego w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na złożenie ich z uchybieniem terminowi i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia i akt postępowania egzekucyjnego wynika, że Dyrektor Izby Celnej w Białej Podlaskiej prowadzi wobec zobowiązanego postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...], [...], [...]. Tytułami tymi objęto niezapłacony podatek akcyzowy za poszczególne miesiące 2003 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Zawiadomieniem z dnia 8 grudnia 2004 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego we [...] Banku C.Odpis tego zawiadomienia wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu 13 grudnia 2004 r. Następnie w celu wyegzekwowania należności wymienionych w pozycji 1 i 2 tytułu wykonawczego nr [...] organ egzekucyjny w dniu 24 lutego 2014 r. dokonał zajęcia samochodu osobowego Skoda Fabia. Zajęcie to zostało udokumentowane stosownym protokołem. W dniu 5 marca 2014 r. do Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej wpłynęło pismo zobowiązanego z dnia 3 marca 2014 r., uzupełnione pismem z dnia 19 marca 2014 r., a w nich, odnosząc się do zajęcia samochodu osobowego marki Skoda Fabia, zobowiązany zawarł zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Następnie Dyrektor Izby Celnej w Białej Podlaskiej wydał postanowienie z dnia 3 kwietnia 2014 r., mocą którego oddalił zarzuty zobowiązanego z uwagi na złożenie ich z uchybieniem terminowi. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego organ wyjaśnił, że postanowienie organu egzekucyjnego z dnia 3 kwietnia 2014 r., oddalające zarzuty zobowiązanego, podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego, aczkolwiek z innych powodów niż przedstawione w zażaleniu. Organ motywował, że zarzuty wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Stosownie zaś do art. 34 § 4 ww. ustawy, organ egzekucyjny (...) wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Zdaniem organu, trafna jest więc ocena organu egzekucyjnego, w myśl której w przypadku tytułów wykonawczych nr: W-[...], W-[...], [...] zarzuty zostały wniesione po terminie, o którym mowa w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucił naruszenie art. 67 § 4 pkt 3 i art. 33 pkt 6 i 8, art. 34 § 4, art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. poprzez błędne uznanie, że zobowiązanemu nie przysługuje prawo do zaskarżenia środka egzekucyjnego, polegającego na zajęciu ruchomości, w postaci zgłoszenia zarzutów. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia organu egzekucyjnego z dnia 3 kwietnia 2014 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty, przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylając zaskarżoną decyzję wskazał, że termin na złożenie zarzutów, o których stanowi art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a., skierowanych przeciwko zajęciu ruchomości, należy liczyć od daty zawiadomienia zobowiązanego o dokonaniu tej czynności. Jeśli w protokole zajęcia ruchomości zostało zawarte prawidłowe pouczenie dla zobowiązanego o przysługującym mu prawie do złożenia omawianych zarzutów, termin na ich złożenie należy liczyć od daty doręczenia zobowiązanemu odpisu tego protokołu. W następstwie dla skuteczności złożenia zarzutów na zasadzie art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. nie ma znaczenia data doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego w sytuacji, w której zajęcie ruchomości zostaje dokonane przez organ egzekucyjny dużo później niż zobowiązany otrzymał tytuł wykonawczy, w dalszym toku egzekucji, a nie w jej fazie początkowej. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że w okolicznościach analizowanego postępowania egzekucyjnego stało się właśnie tak, że zobowiązanemu doręczono odpisy tytułów wykonawczych kilka lat wcześniej nim doszło do zajęcia ruchomości (samochodu osobowego), z którym to środkiem egzekucyjnym zobowiązany się nie zgadza. Od powyższego wyroku pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 33 § 1 pkt. 8 i art. 27 § 1 lit. g ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j.t. Dz.U. z 2014r., poz. 1619), w dalszej części: u.p.e.a., poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia, w związku z błędnym przyjęciem, że termin do złożenia zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia ruchomości należy liczyć od daty doręczenia zobowiązanemu protokołu zajęcia ruchomości, bądź od daty zawiadomienia go o dokonaniu tej czynności, podczas gdy z treści przepisu art. 27 § 1 pkt. 9 u.p.e.a. wynika, że zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego składa się w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego. Mając powyższe na uwadze wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej organu w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, nie zasługuje na uwzględnienie. Sedno sporu w rozpatrywanej sprawie wiąże się z rozstrzygnięciem czy zobowiązanemu przusługiwało prawo do złożenia zarzutów m.in. o zastosowaniu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego po upływie terminu 7 dni od doręczenia tytułu wykonawczego, w sytuacji gdy do dokonania czynności egzekucyjnej (tj. zajęcia i odbioru ruchomości) doszło po upływie ww. terminu od dnia, w któtym stronie doręczone zostały odpisy tytułów wykonawczych. W sprawie nie jest sporne, że odpisy tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu 13 grudnia 2004 r., natomiast do zajęcia ruchomości (samochodu osobowego marki Skoda Fabia), na podstawie jednego z tych tytułów, doszło dopiero w dniu 24 lutego 2014 r. W protokole zajęcia i odbioru ruchomości z dnia 24 lutego 2014 r. (k. 59 akt administracyjnych) zobowiązany pouczony został m.in. o przysługującej mu skardze na czynności egzekucyjne w terminie 14 dni od dnia dokonania kwestionowanej czynności egzekucyjnej. W piśmie z dnia 3 marca 2014 r. (data wpływu do organu – 5 marca 2014 r.) Skarżący zawarł zarzuty niedopuszczalności egzekucji administracyjnej i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Z akt administracyjnych sprawy nie wynika natomiast, by zobowiązany wnosił zarzuty w sprawie prowadzenie egzekucji administracyjnej wcześniej, tj. w terminie siedmiu dni od otrzymania tytułów wykonawczych wraz z dowodem zajęcia rachunku bankowego. Dokonując oceny relacji unormowań zawartych w art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. oraz art. 33 § 1 i art. 34 tej ustawy, w kontekście użytego w tych przepisach określenia “zarzuty", Sąd pierwszej instancji, opowiadając się za nienadawaniem temu pojęciu różnego znaczenia, zanegował stanowisko organu, aby termin do złożenia zarzutów na zajęcie nieruchomości należało w każdym przypadku liczyć od dnia doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Rozpatrujący ninieszją sprawę skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego podziela to stanowisko. Podstawy wnoszenia zarzutów zostały w art. 33 u.p.e.a. wyliczone enumeratywnie, na co wskazuje użycie w tej regulacji zwrotu: "podstawą zarzutu [...] może być". Podstawą zarzutów może być między innymi niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 pkt 6) oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 pkt 8). Terminem “zarzuty" ustawodawca posługuje się w kilku miejscach u.p.e.a., np. w art. 34 (jest to przepis normujący procedurę rozpatrzenia zarzutów), jak również w art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. Zgodnie z tym ostatnim przepisem protokół zajęcia i odbioru ruchomości zawiera treść określoną w § 2 pkt 1, 4-6 i 9 oraz w art. 53 § 1 pkt 5, a ponadto pouczenie zobowiązanego o skutkach zajęcia ruchomości i przysługującym mu prawie zaskarżenia w postaci zgłoszenia zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Sądu pierwszej instancji, że uwzględniając w ramach wykładni językowej przepisu dyrektywę nienadawania tym samym wyrażeniom, na gruncie tej samej ustawy, różnego znaczenia (bez wyraźnej wypowiedzi prawodawcy), zarzuty z art. 33 i 34 oraz z art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. należy postrzegać jako jeden środek zaskarżenia, o tym samym charakterze. Oczywiście, na co również zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji, zakres podstaw zarzutów ulega zmianie w związku ze stopniem zaawansowania egzekucji. Inaczej mówiąc, jeżeli między dniem doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, a dniem zajęcia jego prawa majątkowego, np. na podstawie protokołu zajęcia i odbioru ruchomości, minął okres przekraczający siedem dni, to przewidziane w art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. uprawnienie zobowiązanego do zgłoszenia zarzutów może zostać oparte na tych podstawach wyszczególnionych w art. 33 § 1 u.p.e.a., które nie mogły zostać zgłoszone w terminie siedmiodniowym od doręczenia tytułu wykonawczego. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego prawo zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Przytoczone unormowanie zostało co prawda zamieszczone w przepisie dotyczącym elementów obowiązkowych tytułu wykonawczego, to jednak nie wynika z niego wprost, że bieg siedmiodniowego terminu do wniesienia zarzutów należy w każdym przypadku liczyć od dnia doręczenia tytułu wykonawczego. Wprawdzie na ogół w praktyce doręczenie odpisu tytułu wykonawczego następuje jednocześnie z zastosowaniem kwestionowanego przez zobowiązanego środka egzekucyjnego, to jednak rozpatrywana sprawa dowodzi, że zdarzają się sytuacje odmienne. Bardziej “surowy" w ocenie zobowiązanego środek egzekucyjny, polegający na zajęciu ruchomości (samochodu osobowego Skoda Fabia), zastosowany został przez organ po upływie ponad 9 lat od doręczenia tytułu wykonawczego. Z czynności tej sporządzono protokół zajęcia i odbioru ruchomości, do czego zastosowanie znajduje art. 67 § 4 u.p.e.a., w tym pkt 3 tego przepisu, nakazujący pouczenie zobowiązanego o skutkach zajęcia ruchomości i przysługującym mu prawie zaskarżenia w postaci zgłoszenia zarzutów. Uznanie w tych okolicznościach zarzutów w sprawie zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego za niedopuszczalne, tylko dlatego, że minął siedmiodniowy termin od doręczenia tytułu wykonawczego, oznaczałoby z jednej strony uniemożliwienie zobowiązanemu obrony swoich praw, poprzez skorzystanie z instytucji zarzutów, a z drugiej – czyniłoby zbędną regulację art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. Przewidziana w art. 54 u.p.e.a. skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego, o prawnie wniesienia której pouczył zobowiązanego organ egzekucyjny w protokole zajęcia i odbioru ruchomości z dnia 24 lutego 2014 r., nie może stanowić konkurencyjnego środka zaskarżenia, skoro przytoczony przepis art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. przewiduje wprost dla tych czynności zgłoszenie zarzutów. W konsekwencji podzielić wypada pogląd prezentowany w judykaturze, że bieg terminu na wniesienie zarzutów rozpoczyna się od dnia doręczenia tytułu wykonawczego, a w przypadku podniesienia zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka - od daty doręczenia postanowienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego (por. prawomocne wyroki WSA w Warszawie z dnia 26 października 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2350/15, WSA w Poznaniu z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt II SA/Po 238/13, czy też WSA w Krakowie z dnia 10 września 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1100/15). Lektura uzasadnienia zaskarżonego wyroku wskazuje, że dla Sądu pierwszej instancji zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy miała treść art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. oraz odniesienie użytego w tym przepisie terminu "zarzuty" do tożsamego pojęcia z art. 33 § 1 oraz 34 u.p.e.a. Zauważyć wypada, że w podstawach skargi kasacyjnej nie sformułowano zarzutu naruszenia art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. Już tylko z tych powodów nie do podważenia jest kluczowa w sprawie teza WSA w Lublinie, że zarzuty z art. 33 i art. 34 oraz art. 67 § 4 pkt 3 u.p.e.a. należy postrzegać jako jeden środek zaskarżenia, o tym samym charakterze, rozpoznawany na takich samych zasadach. Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że żaden z zarzutów, podniesionych w skardze kasacyjnej (tj. dotyczących naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 8 i art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.), nie okazał się zasadny. Prowadzi to do wniosku, że skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 204 pkt 2 p.p.s.a.