II FSK 243/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Alina Rzepecka, po rozpoznaniu w dniu 5 września 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 525/17 w sprawie ze skargi W.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 24 marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od W.C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 sierpnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę W.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 24 marca 2017 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Wymieniony wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: www.nsa.orzeczenia.gov.pl. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 24 marca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania skarżącego od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 10 listopada 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. W dniu 28 grudnia 2016 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Postanowieniem z dnia 24 marca 2017 r. organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący (działając za pośrednictwem pełnomocnika) wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie: art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 10 sierpnia 201r. oddalił powyższą skargę. Od powyższego wyroku pełnomocnik Skarżącego wniósł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 144 § 5, art. 145 § 2, art. 148, art. 169 O.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uznaniu, iż pełnomocnikowi doręcza się pisma także w miejscu zamieszkania lub miejscu pracy, oraz uznanie, iż brak, formalny pełnomocnictwa uprawnia organy podatkowe do odstąpienia od doręczenia decyzji w formie elektronicznej, co powoduje skutek w postaci stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu lub zmianę orzeczenia w całości oraz stwierdzenie braku uchybienia terminu do wniesienia odwołania, a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy doszło do skutecznego doręczenia pełnomocnikowi strony Skarżącej decyzji organu pierwszej instancji, a tym samym czy istniały podstawy do wydania zaskarżonego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Zgodnie z art. 145 § 1 oraz § 2 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. W myśl art. 148 § 2 O.p. pisma osobom fizycznym mogą być także doręczane: w siedzibie organu podatkowego; w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Art. 148 O.p. reguluje doręczanie pism osobom fizycznym. Przy tym nie ma znaczenia, w jakim charakterze osoba taka bierze udział w postępowaniu. Przepis ten ma więc zastosowanie do każdej osoby fizycznej, która może uczestniczyć w postępowaniu, czyli np. strony, pełnomocnika, przedstawiciela strony, biegłego, świadka, a także osoby, u której znajduje się przedmiot oględzin (por. P.Pietrasz, Komentarz aktualizowany do art.148 ustawy - Ordynacja podatkowa, LEX). Z akt sprawy zaś wynika, że decyzją organu pierwszej instancji z dnia 10 listopada 2016 r. organ określono stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu kapitałów pieniężnych za 2010 r. w wysokości 9.272,38 zł. Decyzja ta (wraz z pouczeniem o trybie i terminie wniesienia odwołania) została doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 10 listopada 2016 r., co pełnomocnik potwierdził własnoręcznym podpisem z adnotacją: "Odmowa przyjęcia; doręczenie na niewłaściwy adres w S.". Następnie w dniu 28 grudnia 2016 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Postanowieniem z dnia 24 marca 2017 r. organ odwoławczy na podstawie przepisu art. 216 i art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wyjaśnił, że odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie, o czym strona została pouczona w decyzji, a zatem jej wniesienie po upływie terminu, o którym mowa w art. 223 O.p., wyklucza - stosownie do art. 228 O.p. - możliwość rozpatrzenia odwołania. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że powyższe rozstrzygnięcie organu odwoławczego było prawidłowe. Skoro bowiem przesyłka została doręczona pełnomocnikowi strony Skarżącej na adres prowadzenia działalności gospodarczej, który w dniu 10 listopada 2016 r. własnoręcznie napisał na zwrotnym potwierdzeniu odbioru "odmowa przyjęcie, doręczenie na niewłaściwy adres w S.", to w tym dniu stosowanie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p. rozpoczął bieg termin do złożenia odwołania. Zgodnie bowiem z art. 153 O.p., jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma doręczanego mu w sposób określony w art. 144 § 1 pkt 1 tej ustawy, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją pozostawia się w aktach sprawy. W przypadkach tych uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata. Rozwiązanie zawarte w tym przepisie wprowadza fikcję prawną doręczenia. Odmowa przyjęcia pisma przez adresata rodzi zatem takie same skutki prawne jak doręczenie. Pismo wraz z adnotacją (sporządzoną bądź to na piśmie, bądź też na potwierdzeniu odbioru) pozostawia się w aktach sprawy. Skutek doręczenia będzie osiągnięty, jeżeli próba doręczenia została podjęta zgodnie z zasadami określonymi w przepisach regulujących zasady doręczania pism. Skoro zatem pracownicy organu podjęli próbę doręczenia decyzji pod wskazanym w pełnomocnictwie adresem, która okazała się nieskuteczna z powodu sprzedaży wskazanego lokalu nowym właścicielom, to prawidłowo doręczono przesyłkę na adres działalności gospodarczej prowadzonej przez pełnomocnika strony. Sąd pierwszej instancji zasadnie również uznał, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania niedoręczając kwestionowanej decyzji w formie elektronicznej. Słusznie wskazano, że organ pierwszej instancji pismem z dnia 31 marca 2016 r. wezwał skarżącego do przedłożenia prawidłowego pełnomocnictwa procesowego na formularzu PPS-1. Skarżący odsyłając ww. formularz część dotyczącą adresu elektronicznego pozostawił pustą. Z tego względu prawidłowo uznano, że brak było podstaw do doręczenia pełnomocnikowi stron pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Zgodnie bowiem z treścią art. 144a § 1 O.p. doręczanie pism następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jeżeli strona spełni jeden z następujących warunków: złoży podanie w formie dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego lub portal podatkowy; wniesie o doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny; wyrazi zgodę na doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny. Skoro pełnomocnik nie spełnił warunków wskazanych w tym przepisie, to brak było podstaw doręczenia mu decyzji w formie elektronicznej. Zasadniczym bowiem warunkiem dopuszczalności doręczania pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej jest zgoda strony (przedstawiciela, pełnomocnika, podmiotu na prawach strony) na doręczanie pism w tej postaci. Z art. 144a § 1 O.p. wynika, że z inicjatywą doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej może wystąpić strona lub też organ podatkowy. Jednakże w obu przypadkach nieodzowne jest wyrażenie woli strony i w konsekwencji zgoda na doręczanie pism w ten sposób (por. P.Pietrasz, Komentarz aktualizowany do art.144a O.p.). Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej jako pozbawionej usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.