V SA/Wa 2160/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska (spr.), Sędzia WSA - Bożena Zwolenik, Protokolant - st. ref. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie) z dnia (...) czerwca 2016 r., nr (...) w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez A.S. (dalej jako Skarżący) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (dalej jako Dyrektor IC) nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej jako Naczelnik UC) z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...], którą wymierzono karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: W dniu [...] stycznia 2013 r. funkcjonariusze celni ujawnili w "[...]" mieszczącym się w W. przy ul. [...], włączone do sieci elektrycznej i gotowe do eksploatacji dwa automaty do gier o nazwie F., bez numerów. W wyniku przeprowadzonych czynności ujawniono umowę dzierżawy powierzchni w lokalu mieszczącym się w W. przy ul. [...]. zawartą w dniu [...] grudnia 2012 r. pomiędzy A.G. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą [...] G.A., a A.S. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą L. w miejscu ujawnienia automatów. Funkcjonariusze celni przeprowadzili następnie w miejscu ujawnienia oględziny zewnętrzne automatów i gry kontrolne na automatach, które opisano w protokole oględzin. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2014 r. Naczelnik UC wszczął postępowanie w sprawie wymierzenia Stronie kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, zwanej dalej: "u.g.h."), za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik UC decyzją nr [...] z dnia [...] stycznia 2016 r. wymierzył Stronie karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem gry w kwocie 24.000,00 zł. W podstawie prawnej organ powołał art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) oraz art. 2 ust. 3,4 i 5, art. 4 ust. 2, art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2, art. 91 u.g.h. Po rozpatrzeniu odwołania Strony, Dyrektor IC zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w sprawie bezspornym jest, że ujawnione automaty są urządzeniami elektronicznymi (komputerowymi). Z oględzin zewnętrznych wynika, że posiadają one, m.in.: monitory, przyciski do prowadzenia gier (panel sterowania), oprogramowanie i są zasilane energią elektryczną, co świadczy o tym, że są to urządzenia elektroniczne (komputerowe). Bezspornym jest także, że gra organizowana była w celach komercyjnych. Z akt sprawy wynika, że ww. automaty udostępnione były publicznie, posiadały wrzutniki monet, akceptory banknotów. Warunkiem przystąpienia do gry było wpłacenie pewnej kwoty pieniędzy. Opierając się na zebranym w sprawie materiale dowodowym, a w szczególności opinii biegłego Sądowego przy Sądzie Okręgowym w B. – dr. inż. A.C. z dnia [...] sierpnia 2013 r. uzupełnionej w dniu [...] grudnia 2013 r. organ odwoławczy stwierdził, że prowadzone gry były grami losowymi, albowiem zatrzymanie obracania się bębnów następuje samoczynnie i zależy wyłącznie od programu gry zainstalowanego na automacie, co powoduje, że zatrzymanie bębnów w odpowiedniej konfiguracji jest wynikiem wyłącznie przypadku (gracz nie ma realnego wpływu na wynik gry). Czynnikiem o przeważającym wpływie na wynik gry jest losowość (przypadek). Gry na spornych automatach prowadzone były o wygrane rzeczowe, w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.g.h. Dyrektor IC stwierdził w konsekwencji, że gry na przedmiotowych automatach wypełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 u.g.h. Organ odwoławczy wskazał nadto, że Strona nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani innego zezwolenia, o którym mowa w ustawie o grach hazardowych. Strona nie prowadziła również działalności na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, z późn. zm.), tj. nie posiadała zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a sporne automaty do gier nie były zarejestrowane. Odpowiadając na zarzuty dotyczące kwestii nienotyfikowania przepisów u.g.h. organ II instancji powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 16 maja 2016 r., II GPS 1/16 oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14, zdnia 17 września 2015 r, II GSK 1296/15, z których wynika, iż art. 6 ust 1, art. 14 oraz art.. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h. nie mają charakteru technicznego i nie wymagają notyfikacji, czego konsekwencją jest brak podstaw do odmowy ich zastosowania w sprawie. Wyjaśnił także, że wyrokiem z 11 marca 2015 r., sygn. akt P 4/14 Trybunał Konstytucyjny uznał, iż art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP oraz z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że ustawa o grach hazardowych została uchwalona bez naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego, a organizowanie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry spełnia wymogi ważnego interesu publicznego, uzasadniające ograniczenie wolności działalności gospodarczej. Trybunał Konstytucyjny wypowiedział się tym samym w przedmiocie pytania prawnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 686/13. Na powyższą decyzję Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą decyzją organu pierwszej instancji oraz umorzenia przedmiotowego postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono: - art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, iż Skarżący, który jedynie dzierżawił powierzchnię pod zatrzymane urządzenia do gier otrzymując wyłącznie stały miesięczny czynsz jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność administracyjną za urządzanie gier bez wymaganego prawem zezwolenia; - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie maja zastosowania do osób fizycznych (tak: WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 12 lutego 2013r., sygn. akt: I SA/Gd 844/12, wyrok WSA w Opolu z dnia 24 października 2011r" sygn. akt II SA/Op 407/11); - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91, art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. , w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (...) poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h., mimo że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ jako przepisy techniczne, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie zostały notyfikowane. W konsekwencji bezpodstawne jest wymierzenie na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. kary pieniężnej; - art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE poprzez wydanie decyzji na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, który nie może być stosowany przez organy Państwa z uwagi na niedochowanie przez Polskę obowiązku notyfikacji ustawy zawierającej przepisy techniczne, jakimi są art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (tak: SN w wyroku z dnia 28 listopada 2014r., sygn. akt II KK 55/14); - art. 121 O.p. poprzez rozstrzygnięcie materialno-prawnych wątpliwości w zakresie możliwości nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych na niekorzyść Podatnika, mimo że nie można czynić podatnikom zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli przepisy te są niejednoznaczne, a Podatnik wybrał jedno z możliwych stanowisk. Zasada ta niesie w sobie nie tylko treści normatywne, lecz także wykracza poza ramy prawne. Chodzi bowiem o ochronę takich wartości, jak sprawiedliwość, równość podmiotów oraz poszanowanie reguł kultury administrowania czy też poszanowania reguł zachowań międzyludzkich; - naruszenie art. 187 O.p. poprzez nie zbadanie w sposób wszechstronny sprawy, tj. poprzez nie powołanie dowodu z opinii jednostki badającej, celem ustalenia charakteru zatrzymanych urządzeń i oparcie się przy ustalaniu charakteru urządzeń wyłącznie na eksperymencie przeprowadzonym przez funkcjonariuszy celnych, którzy nie posiadają stosownych kwalifikacji i wiedzy z zakresu automatów do gier pozwalających jednoznacznie stwierdzić losowy albo zręcznościowy charakter gier. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z p. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego pod kątem zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to między innymi, że sąd administracyjny nie musi w ocenie legalności zaskarżonego postanowienia ograniczać się tylko do zarzutów sformułowanych w skardze, ale może wadliwości kontrolowanego aktu podnosić z urzędu (patrz: T. Woś - Postępowanie sądowo-administracyjne, Warszawa 1996 r., str. 224). W tym celu Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszeń prawa w stosunku do aktów i czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie Sąd uznał, iż organy administracji publicznej nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, które miało wpływ na wynik sprawy, nie naruszyły również przepisów postępowania w stopniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zatem skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu. Niezasadny w ocenie Sądu jest również drugi zarzut skargi, wskazujący na wydanie zaskarżonej decyzji bez podstawy prawnej, wywodzony przez Skarżącego z przekonania o braku możliwości nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. na osobę fizyczną (przedsiębiorcę) prowadzącego jednoosobowo działalność gospodarczą. Odnosząc się do powyższego Sąd stwierdza, że art. 89 u.g.h. nie ogranicza kręgu podmiotów, które podlegają karze pieniężnej za urządzanie gier hazardowych i gier na automatach, a w szczególności nie wskazuje, aby kara ta mogła być nałożona tylko i wyłącznie na podmioty, które mogłyby uzyskać koncesję, zgodnie z art. 6 ust. 4 u.g.h., a nie na pozostałe podmioty, które urządzałyby nielegalnie gry hazardowe i gry na automatach poza kasynem gry. W myśl bowiem art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Z kolei art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi, że karze podlega "urządzający gry na automatach poza kasynem gry". Zarówno wykładnia językowa, jak i funkcjonalna powyższych przepisów nie daje podstaw do przyjęcia, że odpowiedzialności w nich określonej nie podlegają podmioty prowadzące działalność gospodarczą jako osoby fizyczne. Karze podlega bowiem urządzający gry w warunkach określonych w art. 89 u.g.h. i może nim być każdy podmiot dysponujący tą cechą. Dodać w tym miejscu należy, że Trybunał Konstytucyjny, w wyroku z dnia 21 października 2015 r. sygn. akt P 32/12 orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. - w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s. - są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Trybunał zatem nie podzielił zgłoszonych w odniesieniu do wskazanych wyżej przepisów zastrzeżeń konstytucyjnych, nawet w sytuacji, gdy osoba fizyczna poniosła konsekwencje zarówno na płaszczyźnie prawa karnego jak i administracyjnego, co uznał za dopuszczalne. Odpowiedzialność administracyjna za niedotrzymanie warunków urządzania gier na dotychczasowych zasadach i odpowiedzialność karna za bezprawne urządzanie takich gier, nie wykluczają się wzajemnie z uwagi na istotne różnice pomiędzy deliktem administracyjnym a czynem zabronionym. Odpowiedzialność na podstawie art. 89 u.g.h. ma charakter obiektywny i jest oderwana od kwestii winy, której stwierdzenie jest z kolei konieczne do wymierzenia kary za popełnienie czynu zabronionego z art. 107 K.k.s. O ile więc funkcją kary grzywny jest odpłata, rozumiana jako represja karnoprawna, o tyle kara pieniężna pełni przede wszystkim funkcję restytucyjną, rozumianą jako rekompensatę straty Skarbu Państwa z tytułu braku wpływów pochodzących z działalności koncesjonowanej. W konsekwencji nie było podstaw do podzielenia zarzutu skargi co do błędnego zastosowania powyższych przepisów u.g.h. w odniesieniu do Skarżącego, będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w szczególności zaś do uznania, że zaskarżona decyzja wydana została bez podstawy prawnej. Reasumując należało zatem stwierdzić, że w sprawie nie doszło do wydania decyzji bez podstawy prawnej czy też z rażącym naruszeniem prawa, które to okoliczności mogłyby stanowić podstawy - w świetle art. 247 § 1 pkt 2 i 3 O.p. - do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły również inne (pozostałe) podstawy nieważnościowe przewidziane w art. 247 § 1 O.p. W podstawie prawnej zaskarżonej decyzji wskazano art. 2 ust. 3 i ust. 5, art. 3, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. Odnosząc się do kwestii spornej, sprowadzającej się do odpowiedzi na pytanie, czy przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz czy możliwe jest oparcie na tych przepisach rozstrzygnięcia w sprawie indywidualnej, odwołać należy się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r. o sygn. akt II GPS 1/16 (dostępnej w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny postanowił, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Ponadto postanowił, iż urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, iż powyższa uchwała jest tak zwaną "uchwałą abstrakcyjną", podjętą w oparciu o art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w celu rozstrzygnięcia ujawnionej w orzecznictwie sądowoadministracyjnym rozbieżności w podejściu do wykładni oraz stosowania wskazanych – we wniosku Prezesa NSA z dnia 8 marca 2016 r. o nr BO-4660-5/16 – przepisów u.g.h., ich wzajemnej relacji, w tym oceny charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z punktu widzenia art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego. W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że uchwały abstrakcyjne (jak i uchwały konkretne) mają moc ogólnie wiążącą, a istota mocy ogólnie wiążącej uchwał sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Stanowi o tym przepis art. 269 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Oznacza to, że dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne winny je respektować. Skoro zatem z mocy art. 269 § 1 p.p.s.a., Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę związany był stanowiskiem wyrażonym w uchwale z dnia 16 maja 2016 r. o sygn. akt II GPS 1/16, a co więcej stanowisko to w pełni podzielał, to zarzut związane z zastosowaniem nienotyfikowanych przepisów u.g.h. nie mogły znaleźć uznania. Sąd przychyla się również do stanowiska zawartego w wyrokach NSA z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt II GSK 6/14, II GSK 132/14 i II GSK 139/14, iż nie dość, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to również związek tego przepisu z art. 14 przywołanej ustawy nie ma charakteru, który (bezwarunkowo) uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. Ze szczegółowego uzasadnienia powyższego stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać w szczególności należy, że związek art. art. 89 ust. 1 i ust. 2 z art. 14 ust. 1 u.g.h., nie ma (bezwarunkowo) nierozerwalnego charakteru, co uzasadnia twierdzenie, że przepis ten realizuje funkcje o charakterze samoistnym. Ustawodawca penalizuje – w art. 89 ust. 1 u.g.h. – różne rodzaje zachowań, których znamiona, tak podmiotowe, jak i przedmiotowe, w celu ich zindywidualizowania, określa w różny i odbiegający od siebie sposób. Mianowicie tak, aby między niepożądanymi z punktu widzenia przepisów prawa zachowaniami wprowadzić ścisłe dystynkcje oraz aby zróżnicować wymierzane za ich dopuszczenie się sankcje administracyjne, o czym wyraźnie przekonuje treść regulacji zawartej w art. 89 ust. 2 u.g.h. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie sposób nie dostrzec, iż na gruncie omawianych przepisów ustawodawca w inny (różny) sposób dokonał opisu niezgodnego z prawem zachowania (działania), a więc innymi słowy przedmiotowych znamion omawianych deliktów administracyjnych – "urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia (od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry)" oraz "urządzanie gier na automatach poza kasynem gry". Z powyższego wynika, że zbiór niezgodnych z prawem zachowań opisanych w przywołanych przepisach jest różny, a mianowicie szerszy w odniesieniu do pierwszego z tych przepisów - "urządzanie gier hazardowych" – oraz węższy w odniesieniu do drugiego z nich – "urządzanie gier na automatach", które są przecież jedną z wielu gier hazardowych podlegających regulacji zawartej w ustawie o grach hazardowych. W tym też kontekście znamienne jest i to, że jakkolwiek na gruncie omawianych przepisów ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego" gry, to jednak, przedstawiony powyżej, różny sposób opisu znamion przedmiotowych każdego z obydwu deliktów administracyjnych oraz różny zakresowo pod względem przedmiotowym zbiór zachowań kwalifikowanych, jako delikt z pkt 1 albo z pkt 2 ust. 1 art. 89 u.g.h., nakazuje przyjąć, że mamy również do czynienia z różnym kręgiem podmiotów, do których adresowane są normy prawne zawarte w wymienionych powyżej przepisach. Podczas bowiem, gdy pierwszy z tych przepisów stanowi o odpowiedzialności administracyjnej "urządzającego gry hazardowe", to drugi stanowi już o odpowiedzialności administracyjnej "urządzającego gry na automatach", a więc urządzającego jedną spośród gier podlegających u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, iż podmiotem, który może popełnić delikt administracyjny, o którym mowa w pkt 2 ust. 1 art. 89 u.g.h. – jest każdy podmiot (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), który taką grę na automatach, w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry, urządza. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Przechodząc do wyłożenia motywów zapadłego rozstrzygnięcia, przypomnieć należy, iż zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., zgodnie z którym grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W toku prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania sporne urządzenia były przedmiotem badania biegłego sądowego A.C.. Z opinii biegłego datowanej na [...] sierpnia 2013 r., uzupełnionej w dniu [...] grudnia 2013 r. wynika, iż automaty F., bez numerów, ujawnione w lokalu [...] mieszczącym się w W., przy ul. [...] są automatami, na których można urządzać gry w rozumieniu przepisów u.g.h. W toku ekspertyz przeprowadzono na obu urządzeniach szereg gier kontrolnych, podczas których stwierdzono, iż przy identycznej stawce gry, na każdym z automatów uzyskiwane jest różne położenie bębnów i różna wartość wygranej. W konsekwencji Dyrektor IC stwierdził, że powyższe gry na przedmiotowych automatach wypełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 u.g.h., tj. są grami na urządzeniach elektronicznych (komputerowych) o wygrane rzeczowe, zawierającymi element losowości. W ocenie Sądu poczynione przez organy orzekające ustalenia są prawidłowe i mają oparcie w zebranym materiale dowodowym, przy czym za podstawę wyroku Sąd przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane przez Dyrektora IC oraz Naczelnika UC, zawarte w decyzjach z dnia [...] stycznia 2016 r. i z dnia [...] czerwca 2016 r. oraz w odpowiedzi na skargę (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), jak również przeprowadzoną wykładnię mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego zasadnie przyjęto, że Skarżący urządzał w kontrolowanej lokalizacji gry na automatach w rozumieniu u.g.h. Zauważyć bowiem należy, iż urządzanie gry czy zakładu obejmuje bowiem czynności związane z ustaleniem ich regulaminu, określeniem praw i obowiązków uczestników, zorganizowaniem i przystosowaniem lokalu, zatrudnieniem i przeszkoleniem pracowników, zapewnieniem stosownych zabezpieczeń. Zaś prowadzenie gry obejmuje natomiast realizowanie konkretnych czynności przy samej grze. W aktach sprawy znajdują natomiast potwierdzenie wnioski organów obu instancji, iż Skarżący był zaangażowany w udostępnianie i zarządzanie automatami, co oznacza iż jest urządzającym gry na automatach do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Zaznaczyć bowiem należy, z umowy dzierżawy powierzchni lokalu z dnia [...] grudnia 2012 r. (k. 28-30 akt administracyjnych) wynika, iż dzierżawiona przez Skarżącego powierzchnia użytkowa lokalu "[...]" mogła zostać przeznaczona na zainstalowanie w nim wolnostojącego terminala finansowego, który posiada ekran dotykowy oraz urządzenia do przyjmowania i wydawania banknotów, które to urządzenie będzie własnością dzierżawcy (§ 1 pkt 3 i 6 umowy). Z tytułu zawartej umowy dzierżawca zobowiązał się zaś płacić wydzierżawiającemu czynsz w kwocie 200 zł (§ 2 pkt 1 umowy). Skarżący zaś zgodnie z umową wykorzystał dzierżawioną powierzchnię umieszczając na niej sporne urządzenia, jak również sam przyznał, iż jest ich właścicielem (notatka służbowa z dnia [...] stycznia 2013 r.- k. 24 akt administracyjnych). Skarżący zatem nie tylko zapewnił warunki lokalowe do prowadzenia gier na automatach, ale również automaty te udostępnił. Sąd nie podziela zarzutów skargi kwestionujących prawidłowość przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafność oceny przeprowadzonych dowodów. W kontrolowanej sprawie organy podjęły bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie sądu dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez Stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy podatkowe wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Przeprowadzone postępowanie w pełni odpowiada wymogom wynikającymi z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 i art. 191 O.p. Trzeba również podkreślić, że celem przeprowadzenia kontroli było sprawdzenie prawidłowości przestrzegania przepisów u.g.h. regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Podstawę prawną dokonanych w tej sytuacji czynności kontrolnych stanowił art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 990 ze zm.; dalej: ustawa o S.C.) zgodnie z którym, w przypadku podejrzenia, że nie są przestrzegane przepisy określone w art. 30 ust. 2 i okoliczności faktyczne uzasadniają niezwłoczne przeprowadzenie kontroli, jest ona wykonywana na podstawie legitymacji służbowej. Dodać przy tym trzeba, że w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych funkcjonariusze wykorzystali środek dowodowy przewidziany art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o SC, dopuszczający możliwość przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. W sprawie wystąpił "uzasadniony przypadek", który według przywołanego art. 32 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy umożliwiał funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po ten instrument procesowy. W sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, stanowi to uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie go do organizowania takich gier. Wyniki takiego eksperymentu, tak jak inne dowody, podlegały swobodnej ocenie organów. Wnioski wysnute z dowodów, na których się oparł organ, wynikały z bezpośredniej styczności z pracą skontrolowanych automatów przez funkcjonariuszy celnych. Co więcej ustalenia dokonane w wyniku przeprowadzenia gier kontrolnych znalazły potwierdzenie w opinii biegłego sądowego A.C. z dnia [...] sierpnia 2013 r., uzupełnioną w dniu[...] grudnia 2013 r. który badał sporne automaty. Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego wskazującego na zasadność przeprowadzenia badania automatów przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów w trybie art. 23b u.g.h. W sprawie niesporne jest, że zakwestionowane w czasie kontroli automaty nie były zarejestrowane, samo zaś postępowanie nie dotyczyło ich wyrejestrowania. Na marginesie Sąd wyjaśnia, że ocena właściwości automatu lub urządzenia do gier w kontekście spełnienia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych winna nastąpić w takiej samej formie (a więc w drodze opinii jednostki badającej) w sprawach, w których chodzi o cofnięcie rejestracji automatu, cofnięcie dotychczasowego zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych lub też cofnięcie koncesji na prowadzenie kasyna gry. W sprawie natomiast, o czym wspomniano wyżej, automaty nie były zarejestrowane, a Skarżący nie posiadał zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, ani też koncesji na kasyno gry. Wobec powyższego organy celne miały kompetencję do samodzielnego rozstrzygania charakteru gier urządzanych na przedmiotowych automatach. Zatem Sąd nie podziela stanowiska Strony skarżącej wskazującego, że najpierw organ winien zwrócić się do jednostki badającej o stosowną opinię, interpretacja taka bowiem nie wynika z żadnego przepisu prawa. Niezależnie od powyższego Sąd stwierdza, że organy uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, a to, że wyprowadziły z nich wnioski odmienne, aniżeli domagał się Skarżący, nie świadczy o pominięciu i wybiórczej ich ocenie, a zatem nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy obydwu instancji działały na podstawie prawa i w jego granicach, a odmienna ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie może stanowić o naruszeniu przepisów postępowania. Bezzasadne we wskazanym powyżej kontekście są tym samym zarzuty naruszenia przepisów procesowych. Ocena zebranego materiału dowodowego i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji zawierającym wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innych dowodów nie uznał jako znaczących przy rozstrzyganiu sprawy, a także podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa. Sąd ponadto wskazuje, że organy celne dokonały ustaleń w oparciu o wyczerpująco zebrany i właściwie rozpatrzony materiał dowodowy, zapewniły Skarżącemu czynny udział w każdym stadium postępowania. W przedmiotowej sprawie brak było również podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 121 O.p.. W ocenie Sądu nieuzasadnionymi są twierdzenia Skarżącego zawarte w skardze i piśmie procesowym z dnia [...] lipca 2016 r., iż nie był on świadomy odpowiedzialności za delikt administracyjny wynikający z art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h., gdyż był on przekonany, iż w związku z brakiem notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych ustawa ta nie obowiązuje oraz został on uniewinniony prawomocnym wyrokiem od zarzucanego mu przestępstwa karnoskarbowego opisane w art. 107 k.k.s.. Różnymi są bowiem przesłanki odpowiedzialności karnoskarbowej i administracyjnej za urządzanie gier na automatów gry, stąd też brak przypisania Skarżącemu odpowiedzialności karnoskarbowej za czyn opisany w art. 107 k.k.s. nie może być równoznaczny ze stwierdzeniem, iż nie ponosi on odpowiedzialności za delikt administracyjny. Nie można się również zgodzić z twierdzeniem, iż z uwagi na spór co do mocy wiążącej, nienotyfikowanych przepisów ustawy o grach hazardowych Skarżący mógł pozostawać w usprawiedliwionej nieświadomości odpowiedzialności administracyjnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h.., skoro ustawa o grach hazardowych została prawidłowo ogłoszona w Dzienniku Ustaw i weszła w życie od dnia 1 stycznia 2010 r., a do dnia wykrycia spornych automatów nie zapadło takie orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego, które wyłączało by zastosowanie przepisów, które były podstawą wymierzenia kary pieniężnej, jako niekonstytucyjnych. W dniu wykrycia przedmiotowych automatów, brak było zatem okoliczności przemawiających za tym, iż odpowiedzialność za delikt administracyjny opisany w art. 89 ust, 1 pkt 2 jest wyłączona. Jak już wyżej wskazano, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt organu administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że został on wydany z naruszeniem przepisu prawa materialnego wpływającym na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 litera a-c p.p.s.a.). Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa materialnego czy procesowego na treść decyzji, a więc ukształtowanych w niej stosunków administracyjnoprawnych materialnych lub procesowych. Sąd, uchylając z tych powodów decyzję, musi zatem wykazać, że gdyby nie doszło do stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (patrz: wyrok NSA z 19 października 2011r., sygn. akt I OSK 915/11). Dlatego też zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. i uchylenie decyzji może nastąpić jedynie wówczas, gdy stwierdzone naruszenie przepisów miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w takim wypadku rzeczą Sądu jest wykazanie, że uchybienie przepisom prawa przez organ orzekający było tak istotne, że przy poprawnym ich zastosowaniu brzmienie osnowy decyzji byłoby lub mogłoby być inne. Sąd nie stwierdził również innych, wskazywanych w treści skargi, naruszeń przepisów prawa procesowego tj. ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie Sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w prowadzonym postępowaniu. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej został zebrany i rozpatrzony cały materiał dowodowy. W trakcie prowadzonego postępowania nie doszło do naruszenia zasady zaufania do organów oraz zasady przekonywania. Sąd nie stwierdził ponadto żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i skarga podlega oddaleniu jako niezasadna. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.