II GSK 367/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk (spr.) po rozpoznaniu w dniu 11 września 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II SA/Ol 668/17 w sprawie ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry 1) uchyla zaskarżony wyrok co do punktu 1 i 2 sentencji i w tym zakresie przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w O.; 2) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości. Wyrokiem z dnia 14 listopada 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. (dalej: Sąd I instancji), po rozpoznaniu skargi P. K. (dalej: Skarżąca), uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. (dalej: DIAS), z dnia [...] lipca 2017r., wydaną w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że: W dniu 21marca 2016 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w sklepie Spożywczo - Przemysłowym "R.-V. K.", położonym w K. [...], O., ujawniając automat do gier o nazwie Magic Fruits nr [...]. W następstwie czynności procesowych, obejmujących oględziny automatu oraz eksperymentu (odtworzenie gry na automatach), kopii sprawozdania z badań przedmiotowego automatu wykonanych przez Wydział Laboratorium Celnego, Izby Celnej w G., zleconych w postępowaniu karnym oraz przesłuchanie właściciela sklepu V. K. oraz świadka R. K., stwierdzono, że gry na wskazanym automacie wyczerpują znamiona definicji gry na automacie, zawartej w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471 ze zm., dalej u.g.h.). Mając na uwadze powyższe, decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r., Naczelnik Warmińsko – Mazurskiego Urzędu Celno - Skarbowego w O. wymierzył Skarżącej karę pieniężną w wysokości 12.000 zł., z tytułu urządzania gier na ww. automatach poza kasynem gry – na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, art. ust. 2 pkt 2, art. 90 i 91 u.g.h. Decyzją z dnia [...] lipca 2017 r., wydaną po rozpatrzeniu odwołania Skarżącej, DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, odwołując się do ww. ustaleń poczynionych w trakcie kontroli i stwierdzając, że ujawniony automat jest urządzeniem elektronicznym, a gry na nich urządzane przez Skarżącą, zawierały element losowości, o którym mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., umożliwiały wygrane pieniężne, a także wygrane rzeczowe, o których mowa w art. 2 ust. 4 u.g.h. Nadto, działalność ta była prowadzona poza kasynem gry, bez koncesji oraz rejestracji automatu, z pominięciem wymogu określonego w art. 6 ust. 1 i art. 23a ust. 1 u.g.h. Skargę do Sądu I instancji wniosła Skarżąca, zarzucając organowi odwoławczemu naruszenie: 1. art. 14 ust. 1 u.g.h. (w wersji obowiązującej w dniu wydania decyzji organu I instancji) oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. (w wersji obowiązującej w dniu wydania decyzji organu I instancji) w zw. z art. 1 pkt 11 z zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. z , § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Ne 239 poz. 2039 ze zm.), poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na zastosowaniu art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 6 ust 1 u.g.h., podczas gdy przepisy te nie powinny mieć zastosowania w sprawie, z uwagi na posiadanie przez nich charakteru "przepisów technicznych" w rozumieniu dyrektywy, wobec których nie dopełniono obowiązku notyfikacji, a wobec ich zastosowania uznanie, że sankcja w postaci kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, może zostać zastosowana wobec Skarżącej, podczas gdy przepis wprowadzający zakaz urządzania gier w miejscach innych niż kasyna gier - art. 14 ust.1 u.g.h., został uznany za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co do którego nie dopełniono obowiązku notyfikacji, a z związku z tym nie może być stosowany w stosunku do jednostek, w tym Skarżącej, natomiast niezastosowanie art. 14 ust 1 u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. prowadziłoby do wniosku, iż zastosowanie wyrażonej w art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h. sankcji w postaci kary pieniężnej nastąpiło w sytuacji braku wyrażonego w u.g.h. zakazu urządzania gier na automatach w innych miejscach niż kasyno, 2. art. 2 ust. 3 u.g.h. w wersji obowiązującej w dniu wydania decyzji organu I instancji, poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy przepis ten nie został notyfikowany pomimo istnienia takiego obowiązku, a w konsekwencji, nie może być stosowany, 3. art. 4 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych z dnia 12 czerwca 2015 r. poprzez pominięcie terminu, w jakim odwołująca ma możliwość dostosowania swojej działalności do przepisów ustawy, upływającego dopiero z dniem 1 lipca 2016r., 4. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. (w wersji obowiązującej w dniu wydania decyzji organu I instancji), poprzez jego zastosowanie wobec Skarżącej jako osoby fizycznej, która nie byłaby w stanie na podstawie u.g.h. uzyskać, jak też i posiadać koncesji na prowadzenie gry na automatach, 5. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust.5 u.g.h. (w wersji obowiązującej w dniu wydania decyzji organu I instancji), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że urządzenie należące do Skarżącej jest automatem w rozumieniu u.g.h. i gra na nim ma charakter losowy, podczas gdy przedstawione przez Skarżącą dowody potwierdzają charakter gry, który nie jest wyłącznie losowy i nie podlega przepisom u.g.h. Ponadto, Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: - art. 3 § 1 i art, 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2017r. poz. 201 ze zm, dalej: ordynacja podatkowa), w zw. z art. 129 ust. 1 i ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej, nie zastosował środka określonego w ustawie (nie uwzględnił skargi), mimo oczywistego naruszenia przez organy celne obu instancji, art. 187 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 129 ust. 1 i ust.3 w zw. z art. 2 ust. 3 i art. 2 ust.5 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h, poprzez nieuzyskanie w toku prowadzonych przez nich postępowań dowodów potwierdzających, że na automacie mogą być urządzane "gry na automacie" w rozumieniu u.g.h., w szczególności nie został przeprowadzony dowód z opinii biegłego z zakresu gier, który w sposób niebudzący wątpliwości rozstrzygnąłby o charakterze gry na automacie, - art. 3 § 1 i art, 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 ordynacji podatkowej, przejawiające się w tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie (nie uwzględnił skargi), mimo naruszenia przez organy celne obu instancji art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie w toku postępowania dowodów zmierzających do ustalenia czy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i art. 14 ust. 1u.g.h. wobec ich nienotyfikowania w myśl dyrektywy nie naruszają prawa unijnego i mogą być stosowane w przedmiotowej sprawie, a wobec tego, czy istnieje możliwość nakładania kar pieniężnych za naruszenie zakazu urządzania gier na automatach poza kasynami gry, bez wypowiedzenia się przez organy obu instancji, co do charakteru art. 14 ust. 1 u.g.h. (czy stanowi przepis techniczny /nietechniczny), a nadto wobec tego, czy rozważenie prawidłowości wykładni i zastosowania tego przepisu bez dokonania przez organy obu instancji oceny możliwości stosowania art. 14 ust. 1 u.g.h., w okolicznościach faktycznych sprawy nie jest w istocie przedwczesne. Sąd I instancji wyrokiem z dnia 14 listopada 2017r. uchylił zaskarżoną decyzję. Wskazując na brzmienie art. 89 u.g.h., obowiązujące do 31 marca 2017r., jak również obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2017r., na podstawie ustawy z dnia 15 grudnia 2016r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw ( Dz.U. z 2017r. poz. 88, dalej: ustawa z dnia 15 grudnia 2016r.), podkreślił, iż przepisy art. 6 i 7 ustawy nowelizującej, nie dotyczą sprawy z zakresu art. 89 u.gh., wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017r. Brak jest natomiast przepisów przejściowych, które dotyczą tych spraw, wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017r. Zaznaczył że DIAS zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu nie obowiązującym w dacie orzekania i nie wyjaśnił dlaczego zastosował przepisy obowiązujące do dnia 31 marca 2017r. Z tego też względu uznał skargę za uzasadnioną na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożył DIAS, zaskarżając wyrok w całości, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na naruszeniu: 1. art. 145 §1 punkt 1 lit. a) w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r., przez przyjęcie, że stosując ten przepis bez szczegółowego uzasadnienia w decyzji i nie dokonując w uzasadnieniu analizy przepisu art. 89 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r. organy naruszyły prawo materialne, co miało wpływ na wynik sprawy, 2. art. 145 §1 punkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 141 § 4 i art. 150 p.p.s.a. oraz art. 122, 187 § 1 oraz 191 ordynacji podatkowej, przez uchylenie decyzji, mimo że materiał zebrany w aktach umożliwiał zbadanie prawidłowości zastosowania prawa materialnego tj. art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 u.g.h., a brak szczegółowego uzasadnienia odnoszącego się do kwestii temporalnych stosowania prawa materialnego nie miał wpływu na wynik sprawy, a nadto Sąd nie wykazał w jaki sposób (oprócz braku uzasadnienia decyzji) naruszono prawo materialne i jaki to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Wobec powyższych zarzutów wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, oraz zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził. Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna okazała się uzasadniona. Istota sporu sprowadza się do oceny zasadności uchylenia decyzji przez Sąd I instancji, wobec nie wyjaśnienia przez DIAS, przyczyn zastosowania przepisu art. 89 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że w sprawie wymierzono karę pieniężną za urządzanie poza kasynem gry, przez P. K., na automacie ujawnionym w dniu [...] marca 2016 r., w lokalu stanowiącym własność V. K.. Decyzja organu I instancji została wydana w dniu [...] kwietnia 2017 r., natomiast zaskarżoną decyzję DIAS wydał w dniu [...] lipca 2017 r. Z dniem 1 kwietnia 2017r. przepis art.. 89 u.g.h., przewidujący odpowiedzialność urządzającego gry na automatach, został zmieniony przez art.1 pkt 67 ustawy z 15 grudnia 2016r. W ustawie tej, zawarto przepisy przejściowe, dotyczące toczących się już postępowań, w sprawach z zakresu gier hazardowych, które zamieszczono w art. 6 i 7 tej ustawy. Zgodnie z treścią art. 6 ustawy z 15 grudnia 2016 r., postępowania, o których mowa w art. 2 ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 15 grudnia 2016r., są prowadzone na podstawie przepisów dotychczasowych. Natomiast w myśl art. 7 wymienionej ustawy, w sprawach dotyczących udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry, zezwolenia na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne lub urządzanie zakładów wzajemnych, wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe z zastrzeżeniem przepisu art. 11 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 15 grudnia 2016r.. Przepisy powyższe nie dotyczą więc spraw z zakresu art. 89 u.g.h. wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017 r. Oznacza to, że w ustawie z 15 grudnia 2016 r. brak jest przepisów przejściowych, które odnosiłyby się do spraw o których mowa w art. 89 u.g.h. wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017 r. DIAS rozstrzygając sprawę zastosował przepis art.89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r., nie zawierając w uzasadnieniu decyzji motywów zastosowania tego przepisu. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że przy ocenie przepisów dotyczących deliktu administracyjnego, sankcja administracyjna za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zdarzenia, tj. naruszenia zakazu. W odniesieniu do decyzji nakładających karę pieniężną za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa, stosunek administracyjnoprawny (materialny) pomiędzy stroną a organem administracji publicznej nawiązuje się, z datą zdarzenia, ponieważ ten moment wyznacza treść obowiązku administracyjno-prawnego. Decyzja administracyjna wydana w takiej sprawie, konkretyzuje stosunek administracyjnoprawny oraz potwierdza niejako jego istnienie, określając wysokość sankcji za naruszenie obowiązku, wynikającego z przepisów prawa, co prowadzi do wniosku, iż stanem prawnym miarodajnym dla prawnej oceny danego zdarzenia, jest stan prawny z daty jego zaistnienia (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 10 kwietnia 2006 r., sygn. akt I OPS 1/06). W przypadku wątpliwości, jakie przepisy mają zastosowanie, czy przepis dotychczasowy, czy też nowy, przyjmuje się, że przepis dotychczasowy ma zastosowanie, jeżeli pod jego rządem powstał (zmienił się albo wygasł) stosunek prawny, którego treść została bezpośrednio wyznaczona przez ten przepis. Jeżeli zatem w sprawie mamy do czynienia ze zdarzeniem prawnym, które zaistniało jako zdarzenie zamknięte i zakończone pod rządami dawnego prawa, to skutki tego zdarzenia muszą być oceniane zgodnie z prawem obowiązującym w dacie jego zaistnienia (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt II GSK 2385/11, wyrok NSA z 21 listopada 2013 r., sygn. akt II GSK 1186/12). Jak wynika natomiast z ustalonego stanu faktycznego sprawy, stwierdzone naruszenie zakończyło się w dniu kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych tj. 21 marca 2016r., a więc w okresie obowiązywania art. 89 ust. 1 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r. Podkreślić przy tym należy, że zastosowanie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017r., prowadziłoby do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit). Oznaczałoby to więc, że zachowanie Skarżącej byłoby oceniane w świetle przepisów, które nie obowiązywały w czasie popełnienia przez nią deliktu. Ponadto jego zastosowanie, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017r. byłoby dla Skarżącej mniej korzystne. Przepis art. 89 u.g.h. w nowym brzmieniu penalizuje bowiem zarówno zachowanie urządzającego gry hazardowe jak również posiadacza samoistnego i zależnego lokalu w którym znajduje się niezarejestrowany automat do gier, przy czym za te delikty przewidziano karę pieniężną w wysokości 100 000 zł. Natomiast przepis art.89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r. przewiduje za urządzanie gier na automatach karę w wysokości 12 000 zł., czyli wielokrotnie niższą. Tym samym organy zasadnie zastosowały w sprawie przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie deliktu ( 4 lipca 2016 r.), a więc do dnia 31 marca 2017r. Tym samym zasadne okazały się zarzuty skargi kasacyjnej opisane w punkcie 1 i 2. Brak wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji, jest bowiem naruszeniem prawa procesowego, a nie naruszeniem prawa materialnego jak wskazał Sąd I instancji, a więc mieszczącej się w podstawie określonej w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Natomiast w świetle przytoczonych argumentów, brak wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji nie miał istotnego wypływu na wynik sprawy. Tak więc wobec uznania zarzutów skargi kasacyjnej za zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok, co do punktu 1 i 2 (punkt 3 wyroku dotyczył zwrotu kwoty nadpłaconego wpisu), zgodnie z art. 185 p.p.s.a., o kosztach orzekając stosownie do art. 207 § 2 p.p.s.a w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), Zgodnie z art. 207 § 2 p.p.s.a. w przypadkach szczególnie uzasadnionych sąd może odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości lub w części. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniając to, że uchylenie zaskarżonej decyzji nastąpiło na skutek przyjęcia przez Sąd I instancji, iż DIAS nie wyjaśnił przyczyn zastosowania art. 89 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r., a więc zarzutu niezasadnego i nie podjętego przez strony, odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania. Sąd I instancji, przy ponownym rozpoznaniu sprawy winien rozpatrzeć złożoną skargę, co do całości podniesionych zarzutów (wobec ich nie rozpoznania), uwzględniając wywody, co do zastosowania art. 89 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r., bowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy umożliwia ich rozpoznanie.