I SA/Ol 577/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski sędzia WSA Katarzyna Matczak po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 września 2017 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. C., R. C. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej - dalej Dyrektor Izby Skarbowej, organ odwoławczy, organ II instancji) stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia przez skarżących M.C. i R. C. na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej Dyrektor UKS, organ I instancji) z dnia "[...]", odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wygaśnięcia decyzji organu I instancji z dnia 23 listopada 2007r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r.. Wnioskiem z 17 lipca 2016r. adwokat skarżących zwrócił się o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na opisane postanowienie z dnia "[...]". Odrębnym postanowieniem z dnia "[...]" organ odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie z dnia "[...]" wskazując, że pełnomocnik nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu (sprawa w tut. Sądzie o sygn. akt I SA/OI 576/17). Natomiast postanowieniem z dnia "[...]", będącym przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie, organ odwoławczy stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że postanowienie z dnia "[...]", zostało doręczone pełnomocnikowi skarżących w dniu 2 lipca 2016r., w trybie art. 144 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz.U. z 2015r. poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."). Dowodem doręczenia postanowienia jest Urzędowe Poświadczenie Doręczenia o stosownym identyfikatorze. Na tym tle Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że 7-dniowy termin do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie upłynął z dniem 11 lipca 2016r., natomiast zażalenie pełnomocnik przesłał do Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 18 lipca 2016r. (data stempla pocztowego). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie pełnomocnik stron skarżących wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 w zw. z art. 77 Kodeksu postępowania administracyjnego przez brak wszechstronnego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez: - brak uwzględnienia, że strona składała w niniejszej sprawie wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie z dnia "[...]", - brak wyjaśnienia na jakiej podstawie zostało przyjęte, że ww. postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi w sposób zastępczy w dniu 2 lipca 2016r., pomimo że strona kwestionowała prawidłowość tego doręczenia i złożyła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia; 2) błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż w niniejszej sprawie doszło do skutecznego doręczenia postanowienia z dnia "[...]". W treści skargi pełnomocnik podniósł, że po rozpoznaniu wniosku o przywrócenie terminu do złożenia zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie o odmowie przywrócenia tego terminu, a w konsekwencji powyższego stwierdził również uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia. Zarzucił, że organ rozstrzygając sprawę dotyczącą uchybienia terminu do wniesienia zażalenia, nie wziął pod uwagę faktu, że strona kwestionuje odmowę przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia. Podkreślił, że skoro postępowanie zażaleniowe dotyczące przywrócenia terminu nie zostało prawomocnie wyjaśnione, to nie wiadomo na jakich przesłankach organ oparł swoje ustalenia, że doręczenie zastępcze było skuteczne w dniu 2 lipca 2016r., zaś fakt nieprawidłowego doręczenia pisma jest okolicznością uzasadniającą brak winy w uchybieniu terminu. Pełnomocnik podniósł, że jego kancelaria nie ma założonego konta na platformie ePUAP, gdyż prawo nie nakłada na adwokatów takiego obowiązku, w związku z czym nie ma możliwości odbierania korespondencji elektronicznej, dlatego też postanowienie nie zostało skutecznie doręczone. Zdaniem pełnomocnika, wskazanie na druku pełnomocnictwa adresu e-mail nie jest równoznaczne z wyrażeniem zgody na dokonywanie doręczeń w formie elektronicznej, co wynika z pouczenia zawartego w pkt 6 druku. W rozpatrywanej sprawie, zdaniem pełnomocnika, jedyną możliwością skutecznego doręczenia postanowienia było doręczenie w siedzibie organu podatkowego, zgodnie z art. 144 § 5 O.p.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wyrokiem z dnia 29 listopada 2016r., sygn. akt I SA/Ol 773/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżone postanowienie. Sąd ocenił, że skoro po wezwaniu organu nie zostało złożone pełnomocnictwo sporządzone zgodnie z zasadami wynikającymi z Ordynacji podatkowej – to podanie (wniosek z dnia 24 marca 2016r. o stwierdzenie wygaśnięcia wskazanej na wstępie decyzji z dnia 23 listopada 2007r.) nie powinno otrzymać prawidłowego biegu. Mimo szczegółowego wskazania niezbędnych danych jakie powinny zostać zamieszczone w pełnomocnictwie szczególnym, pełnomocnik nie wypełnił należycie tego obowiązku, albowiem nadesłane przez niego pełnomocnictwo nie spełniało wymogów określonych w art. 138c § 1 O.p., tj. nie wskazywało adresu na platformie ePUAP. Mając na względzie zawarte w wezwaniu pouczenie oraz fakt, że pełnomocnik nie wskazał adresu na platformie ePUAP, mimo obowiązku wynikającego z art. 138c O.p., WSA w Olsztynie uznał, że przesłanie na adres elektroniczny adwokata postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania nie mogło wywołać skutków prawnych, gdyż nie zostało wysłane na adres elektroniczny pełnomocnika na platformie ePUAP. W tej sytuacji WSA stwierdził, że skutek doręczenia nie nastąpił w dniu 2 lipca 2016r., gdyż nie doszło do prawidłowego doręczenia postanowienia organu I instancji z dnia "[...]". W konsekwencji nie zaczął biec 7-dniowy termin do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie, a pełnomocnik nie mógł tego terminu uchybić. Wobec wniesienia przez Dyrektora Izby Skarbowej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 maja 2017r. sygn. akt II FSK 455/17 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie. NSA przyjął, że pod pojęciem adresu elektronicznego profesjonalnego pełnomocnika (adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego), o którym mowa w art. 138c § 1 O.p. w zw. z art. 144 § 5 O.p., należy rozumieć jakikolwiek wskazany przez niego adres elektroniczny (na przykład adres e-mail). Nie musiał to być zatem adres konta na platformie ePUAP, gdyż profesjonalny pełnomocnik nie został przez ustawodawcę zobowiązany do posiadania takiego adresu. Nie podzielił zatem tezy WSA zawartej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że wprowadzone zmiany w ustawie Ordynacja podatkowa w zakresie doręczeń, obligują profesjonalnych pełnomocników do pozyskania właściwego adresu elektronicznego na platformie ePUAP. NSA stwierdził, że nieprawidłowe są konstatacje WSA, iż skutek doręczenia pisma nie nastąpił w dniu 2 lipca 2016r., gdyż nie doszło do prawidłowego doręczenia postanowienia organu I instancji z dnia "[...]". W konsekwencji zaczął biec 7-dniowy termin do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie, a pełnomocnik uchybił temu terminowi. NSA zalecił, aby WSA przy ponownym rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy dokonał pełnej kontroli, czy doszło, czy też nie doszło do naruszenia przez organ przepisów art. 162 O.p., poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na opisywane postanowienie. WSA został zobligowany również do oceny, czy miał miejsce błąd w ustaleniach faktycznych organu polegający na przyjęciu, iż nieuprawdopodobniony został brak winy skarżących w uchybieniu terminu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej jako: "p.p.s.a."), sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przepis ten reguluje konsekwencje uwzględnienia skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny i uchylenia zaskarżonego orzeczenia w całości lub w części przy jednoczesnym przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania. W orzecznictwie podkreśla się, iż pojęcie "wykładnia prawa" użyte w art. 190 p.p.s.a. należy rozumieć wąsko jako ustalenie znaczenia przepisów prawa. Związanie wykładnią prawa dokonaną w danej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny oznacza, że Sąd pierwszej instancji, ponownie rozpoznając sprawę nie może nie dostosować się do zapatrywania prawnego wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny. W przypadku, gdy sąd pierwszej instancji pominie w swym ponownym orzeczeniu wykładnię prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, może to stanowić istotne uchybienie procesowe i w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na zarzucie art. 190 p.p.s.a., doprowadzić do ponownego uchylenia zaskarżonego orzeczenia. Sąd pierwszej instancji tylko w wyjątkowych wypadkach może odstąpić od wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Pierwsza z tych sytuacji dotyczy zmiany stanu faktycznego. W judykaturze wskazuje się, że moc wiążąca wykładni Naczelnego Sądu Administracyjnego przestaje obowiązywać także w razie zmiany stanu prawnego. Oprócz dwóch powyższych sytuacji można odstąpić od zastosowania art. 190 p.p.s.a., z uwagi na podjęcie uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów, zawierającej stanowisko dotyczące wykładni prawa odmienne od wyrażonego w poprzednim wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, do którego to stanowiska zastosował się wojewódzki sąd administracyjny (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z 30 czerwca 2008 r., I FPS 1/08, ONSAiWSA 2008, Nr 5, poz. 75). W wyroku z dnia 18 maja 2017r. sygn. akt II FSK 455/17 Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że pod pojęciem adresu elektronicznego profesjonalnego pełnomocnika (adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego), o którym mowa w art. 138c § 1 O.p. w zw. z art. 144 § 5 O.p., należy rozumieć jakikolwiek wskazany przez niego adres elektroniczny (na przykład adres e-mail). Nie musiał to być zatem adres konta na platformie ePUAP, gdyż profesjonalny pełnomocnik nie został przez ustawodawcę zobowiązany do posiadania takiego adresu. W związku z tym WSA nie podzielił tezy pełnomocnika skarżących, że wprowadzone zmiany w ustawie Ordynacja podatkowa w zakresie doręczeń, obligują profesjonalnych pełnomocników do pozyskania właściwego adresu elektronicznego na platformie ePUAP. W związku z tym należy stwierdzić, że skutek doręczenia pisma nastąpił w dniu 2 lipca 2016r., gdyż doszło do prawidłowego doręczenia postanowienia organu I instancji z dnia "[...]". W konsekwencji zaczął biec 7-dniowy termin do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie, a pełnomocnik uchybił temu terminowi. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie zatem uznał, że 7-dniowy termin do wniesienia zażalenia na powyższe postanowienie upłynął z dniem 11 lipca 2016r.. Natomiast zażalenie pełnomocnik przesłał do Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 18 lipca 2016r. (data stempla pocztowego), czyli po terminie. Z treści art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie to jest ostateczne (art. 228 § 2 tej ustawy). Mając na względzie powyższe ustalenia i rozważania prawne Sąd nie uznał zarzutów skargi naruszenia powołanych w skardze przepisów postepowania procesowego. Prawidłowo organ przyjął, że postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi w sposób zastępczy w dniu 2 lipca 2016r.. Skarga okazała się bezzasadna i na podstawie art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu.