III SA/Wa 3023/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2017 r. sprawy ze skargi M. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2016 r. nr IPPB1/4511-392/16-4/KS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę M. R. (dalej "Wnioskodawca" lub "Skarżący") złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przedstawiając stan faktyczny Skarżący wyjaśnił, że jest właścicielem kilku nieruchomości, które nie są składnikami majątku przedsiębiorstwa, i które zostały zakupione w celach osobistych, bądź w celu oddania ich w najem. Wnioskodawca posiada dwa lokale mieszkalne, jeden lokal użytkowy oraz budynek biurowo-magazynowy przeznaczone do wynajmu. Ponieważ, w ocenie Wnioskodawcy, posiadanie nieruchomości jest dobrą lokatą kapitału, Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości nabędzie kolejną nieruchomość lub nawet kilka nieruchomości. Niektóre nieruchomości są wynajmowane, inne są przygotowane do oddania w najem. Obecnie Wnioskodawca rozlicza przychody z najmu na zasadach ogólnych, traktując przychody jak przychody z najmu osiągane poza działalnością gospodarczą. Wnioskodawca chciałby złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm., dalej "u.z.p.d.o.f."). Wnioskodawca nie zarejestrował działalności gospodarczej, a przedmiotowe nieruchomości nie są związane z jakąkolwiek inną aktywnością gospodarczą, niż najem. Wynajem nieruchomości nie stanowi też podstawowej aktywności zarobkowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca zatrudniony jest w pełnym wymiarze godzin, jako pracownik wyższej kadry kierowniczej i wykonywanie funkcji menadżerskich stanowi dla niego podstawową pracę zawodową. Wnioskodawca nie może wykluczyć sytuacji życiowych, w których chwilowo zaprzestanie wykonywać swoją pracę zawodową (menadżer) z powodów niezależnych (zwolnienie) lub zależnych (zmiana pracy) od Wnioskodawcy, i przez pewien okres dochody z najmu będą jedynymi dochodami Wnioskodawcy. Dochody z najmu są jednak dla Wnioskodawcy formą lokaty prywatnego kapitału oraz, przy okazji, dodatkowym źródłem dochodu, a nie formą prowadzenia działalności gospodarczej czy zawodowej. W celu zminimalizowania czasu niezbędnego do obsługi wynajmu posiadanych nieruchomości Wnioskodawca zleca niektóre możliwe funkcje do podmiotów zewnętrznych. Przykładowo, kwestie księgowe i podatkowe Wnioskodawcy związane z najmem nieruchomości zlecone zostały do prowadzenia biuru rachunkowemu. Wnioskodawca nadmienił, że przedmiot złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowią dwa lokale mieszkalne, jeden lokal użytkowy i jeden budynek biurowo-magazynowy. Najem nie będzie miał dla Wnioskodawcy charakteru działalności profesjonalnej, gdyż Wnioskodawca będzie wykonywał jedynie zwyczajowo przyjęte czynności ukierunkowane na zarządzanie swoim prywatnym majątkiem. Najemcy będą pozyskiwani np. poprzez ogłoszenia na portalach internetowych, wywieszone bannery na wynajmowanych obiektach, kontakt z pośrednikami nieruchomości. Do aktywnych działań Wnioskodawcy należy: obserwacja ogłoszeń o sprzedaży nieruchomości na portalach internetowych, spotkania ze sprzedawcami i negocjacje cenowe, zawarcie umowy przed notariuszem, dokonanie zapłaty, przystosowanie nieruchomości do wynajmu, zamieszczenie ogłoszeń o wynajmie na portalach internetowych, wywieszanie banerów na wynajmowanych obiektach, kontakty i umowy z pośrednikami nieruchomości, zawarcie umowy najmu, zawarcie umowy z administratorem nieruchomości, zawarcie umowy z biurem rachunkowym, zawarcie umowy sprzątania nieruchomości, wypełnianie obowiązków właściciela nieruchomości. Oprócz czynszu będą pobierane opłaty za media (np. prąd, woda, gaz) oraz opłata utrzymaniowa (eksploatacyjna) przeznaczona np. na pokrycie kosztów przeglądów okresowych, podatku, wind, sprzątania czy nadzoru (administracji) w zależności od uzgodnienia z najemcą. Przystosowanie nieruchomości do wynajmu będzie polegało na remoncie nieruchomości (jeżeli stan nabywanych nieruchomości będzie nieodpowiedni) i posprzątaniu. Skarżący spytał, czy uzyskiwane przychody z najmu są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), a nadto, czy może opodatkować przychody z tytułu wynajmu nieruchomości, wskazanych w opisie, zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 6 ust. 1a w związku z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a) u.z.p.d.o.f. Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko w sprawie, wskazał, że uzyskując przychody z najmu nieruchomości uzyskuje przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwanej też "ustawą" lub "u.p.d.o.f."). W tej sytuacji, przychody z najmu będą mogły być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki 8,5%, o ile złoży stosowne oświadczenie we właściwym terminie. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2016 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Organ wyjaśnił, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Decydujące znaczenie ma to, czy w okoliczności faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., a nie tylko przekonaniem podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenia ma sposób wykonywania najmu - a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko. Przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa, oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Zdaniem Ministra Finansów w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., wskazujące na znamiona działalności gospodarczej. Sposób pozyskiwania nieruchomości celem ich wynajmu, realizacja najmu, jego charakter, jak również wszelkie działania, którym towarzyszy zamiar dalszego inwestowania w nieruchomości celem ich wynajmu, noszą znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W ocenie Ministra Skarżącemu towarzyszy chęć zorganizowanego i ciągłego uzyskiwania dochodu z najmu, który prowadzi w chwili obecnej i będzie prowadził w jeszcze większym zakresie po planowanym zakupie kolejnych nieruchomości. Wynajem nie ma charakteru incydentalnego, przypadkowego. Dlatego też posiadane przez Wnioskodawcę nieruchomości należy zakwalifikować jako składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie tych lokali i budynku, nawet, jeśli nie dokonano jej formalnej rejestracji. Minister podkreślił, że o tym, czy nieruchomości będą wchodziły w skład majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie, nie decyduje wola Wnioskodawcy, lecz to, czy najem mieszkań spełnia przesłanki definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie. Opisany we wniosku wynajem jest w istocie szeregiem cyklicznych, powtarzalnych, w sposób zorganizowany i ciągły, czynności, podejmowanych w celach zarobkowych, które nie mają charakteru incydentalnego, przypadkowego, a więc spełnia przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej wymienione w art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f., co wyklucza prawo do opodatkowania przychodów Wnioskodawcy z ww. najmu jako najem prywatny określony w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. A to oznacza, że Wnioskodawca przychody z najmu już posiadanych lokali oraz budynku powinien zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza", i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła. A zatem przychody z opisanego we wniosku najmu - ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter, jak również wszelkie działania, którym towarzyszy zamiar dalszego inwestowania w nieruchomości celem ich wynajmu, nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Mając bowiem na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu oraz fakt prowadzenia działalności na własny rachunek i ryzyko, należy stwierdzić, według Ministra, że podejmowane przez Wnioskodawcę czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą. Tym samym przychody z przedmiotowego najmu, nie mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%. Skarżący nie zgodził się z wydaną interpretacją indywidualną i złożył skargę do Sądu. Interpretacji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., poprzez przyjęcie, że wykonywane przez Skarżącego czynności wypełniają definicję działalności gospodarczej; - art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., poprzez przyjęcie, że uzyskiwanych przez Skarżącego przychodów z najmu nie należy kwalifikować do źródła wskazanego w tym przepisie. Zarzucił też naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 14c § 2 oraz art. 120 § 1 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) w związku z art. 14h tej ustawy, poprzez nieuwzględnienie w wydanej interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądów administracyjnych, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, art. 2a Ordynacji podatkowej, poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości na niekorzyść podatnika. W ocenie Skarżącego Minister Finansów dokonał nieprawidłowej wykładni art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., zakładając, że charakter prowadzonej przez Skarżącego aktywności wypełnia definicję działalności gospodarczej. Tymczasem działalność polegająca na najmie nie stanowi dla Skarżącego kluczowej działalności zarobkowej, poziom zorganizowania takiej działalności nie odpowiada poziomowi zorganizowania charakterystycznemu dla działalności gospodarczej (wyodrębnione biuro, zakład, magazyn, zatrudnieni pracownicy, osobna ewidencja księgowa pozwalająca na uzyskanie również danych zarządczych, osobne rachunki bankowe i odrębne źródła finansowania itp.). Skarżący podkreślił, że jeżeliby uznać, tak, jak Organ, że wykonywany najem stanowi działalność gospodarczą, gdyż wypełnia przesłanki, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., to należałoby uznać, że tak naprawdę każdy najem wypełnia te przesłanki. Taka wykładnia, zdaniem Skarżącego, oznaczałaby jednak jeden z podstawowych błędów wykładni polegający na takiej interpretacji przepisów, że przepisy lub pewne ich elementy okazują się zbędne. Skoro każdy najem byłby kwalifikowany do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, to przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. okazałby się zbędny. W ocenie Skarżącego, ponieważ niemal każdy typowy najem wypełnia przesłanki przewidziane w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., to należy przyjąć, że każdy podatnik, który wynajmuje swoje prywatne nieruchomości, ma prawo do dokonania wyboru źródła przychodów, do którego zakwalifikuje uzyskane z najmu przychody. W takiej sytuacji wybór źródła przychodów musi zależeć wyłącznie od woli podatnika, inna wykładnia będzie sprzeczna z podstawowymi zasadami wykładni i założeniem racjonalnego prawodawcy. W ocenie Skarżącego zaprezentowana przez Organ wykładnia prowadzi do wniosku, że przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (w zakresie, w jakim umożliwiają opodatkowanie przychodów z najmu podatkiem zryczałtowanym), czy też przepisy ustawy (w zakresie, w jakim umożliwiają opodatkowanie przychodów z najmu jako przychodów ze źródła, jakim jest najem rzeczy, opodatkowany podatkiem progresywnym), nie mają zastosowania do żadnych stanów faktycznych, a wszelkie przychody osób fizycznych z najmu nieruchomości należy opodatkować jako przychody z działalności gospodarczej. Minister narusza więc zakaz wykładni per non est. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. Nr 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Niektóre argumenty Skarżącego muszą być uznane za trafne. Dotyczy to przede wszystkim tych rozważań, które wykazują podobieństwa najmu dokonywanego w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) oraz najmu incydentalnego, nie stanowiącego takiej działalności (art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. w zw. z art. 6 ust. 1a ustawy o podatku zryczałtowanym). Nie można zaprzeczyć, że zarówno pierwszy, jak i drugi rodzaj najmu (podnajmu, dzierżawy, innych podobnych umów) cechuje się pewnym stopniem zorganizowania, ma charakter zarobkowy, ciągły, systematyczny, nieprzypadkowy, a nadto obydwa dokonywane są w imieniu własnym wynajmującego. Analizując te cechy obydwu kategorii przychodu należy jednak przyjąć założenie, które legło u podstaw zasadniczej argumentacji skargi, z tym, że założenie to doprowadziło Skarżącego do wadliwego wniosku, iż wyłączne znaczenie dla kwalifikacji najmu ma wola podatnika (str. 7 skargi, ostatni akapit). Chodzi mianowicie o założenie, iż Ustawodawca nie konstruuje przepisów, które nie mają żadnej treści normatywnej (zakaz wykładni per non est). Oczywiście – takie założenie jest konieczne przy wykładni prawa, ale w niniejszej sprawie zakaz wykładni per non est przejawia się nie w tym niedopuszczalnym wniosku, iż o kwalifikacji przychodu decyduje subiektywne przekonanie podatnika, dodatkowo poparte analizą relacji przychodu z najmu do przychodu w ogóle (jak to ujął Skarżący – "poziom zakresu" działalności z najmu "w całokształcie działalności zarobkowej podatnika"). Wspomniany zakaz w niniejszej sprawie ujawnia się i aktualizuje w ten sposób, że kryterium rozgraniczające jeden rodzaj przychodu od drugiego staje się przede wszystkim rozmiar działalności podatnika oraz to, czy przedmiotem najmu są nieruchomości przeznaczone co do zasady dla jego "prywatnych" celów (w sensie nie dedykowanych działalności gospodarczej), czy też tym przedmiotem są nieruchomości inne, nie "prywatne". Jedne i drugie przedmioty najmu rzeczywiście mogą być w ten sam sposób nabywane (bez uczestnictwa wyspecjalizowanych agencji pośredniczących), w obydwu przypadkach pozyskiwanie najemców może odbywać się tylko przez ogłoszenia w portalach internetowych albo banery, w ten sam sposób może odbywać się też cały szereg innych, koniecznych czynności związanych z najmem (negocjacje cenowe ze sprzedawcą nieruchomości, obligatoryjne pośrednictwo notariusza, przystosowanie nieruchomości do wynajmu, zawarcie umowy najmu, zawarcie umowy z administratorem, z biurem rachunkowym, umowy o sprzątanie nieruchomości). Rzecz jednak w tym, iż w świetle wskazanych przepisów ustaw podatkowych zasadnicze znaczenie dla opodatkowania przychodów z najmu ma to, ile nieruchomości jest wynajmowanych oraz to, jakie jest ich typowe przeznaczenie w danym przypadku – "prywatne", czy gospodarcze. W tym kontekście nie ma też przesądzającego znaczenia, jaka jest relacja przychodu z najmu do przychodu w ogóle, ani to, czy czynności związane z najmem podejmowane są przez podatnika osobiście, czy też korzysta on w tym zakresie z usług podmiotów profesjonalnych. Skarżący akcentował, że w ramach swojej działalności nie zatrudnia pracowników, nie będzie prowadzić wyodrębnionej rachunkowości finansowej, prowadzić biura jako specjalnego miejsca dla dokonywania czynności zawodowych, zmieniać sposobu pozyskiwania najemców. W ocenie Sądu wszystkie te okoliczności mają znaczenie drugorzędne wobec faktu, że Skarżący już obecnie wynajmuje cztery nieruchomości (dwa lokale mieszkalne, jeden lokal użytkowy, budynek biurowo – magazynowy), ponadto ma zamiar ("nie wyklucza") nabyć kolejne nieruchomości ("nawet kilka nieruchomości"), co oznacza, że przedmiotem najmu będzie co najmniej sześć nieruchomości. Z samego wniosku o wydanie interpretacji wynika, że nabywanie nieruchomości Skarżący uznaje za "dobrą lokatę kapitału". Zatem posiadane i nabyte rzeczy nie służą prywatnym potrzebom mieszkaniowym, lecz są realizacją zamysłu gospodarczego, czyli zamysłu ulokowania nadwyżek finansowych w sposób zapewniający ich dalsze pomnożenie. Choć Skarżący zatrudniony jest na umowę o pracę, jako menadżer, i choć – jak zapewnił – przychody z najmu nie stanowią zasadniczego źródła jego przychodów (nie stanowią "podstawowej działalności zawodowej"), to jednak w niczym nie zmienia to oceny, że najem takiego majątku jest działalnością profesjonalisty, a nie osoby tymczasowo wynajmującej prywatny majątek, który w danym czasie nie jest wykorzystywany na własne potrzeby. Chybiony jest zarzut skargi, że Organ zignorował końcową cześć art. 5a pkt 6 ustawy ("...z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 – 9"). Otóż z punktu widzenia kwalifikacji przychodu z najmu do właściwego źródła jest obojętne, czy najpierw należy przeanalizować kwalifikację z tych innych źródeł, a w razie wniosku, że przychód nie należy do żadnego z nich, przyporządkować go do działalności gospodarczej, czy też odwrotnie – najpierw przyporządkować go do tej działalności, aby następnie wykluczyć jego kwalifikację z któregokolwiek innego źródła. Skoro bowiem ustawa wymaga zaklasyfikowania przychodu do jednego tylko źródła (dany przychód może należeć tylko do jednego źródła), i skoro należałby on do działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof), automatycznie nie mógłby należeć do żadnego innego źródła. Prowadzi to do wniosku, że w gruncie rzeczy wspomniane zastrzeżenie ustawy, zawarte w końcowej części definicji pojęcia "działalność gospodarcza" (art. 5a pkt 6 updof), stanowi superfluum – bez tego zastrzeżenia i tak należałoby dokonać procesu wyłącznego przyporządkowania przychodu do tylko jednego źródła, i tak należałoby wykluczyć jego przynależność do danego źródła, skoro wcześniej przychód ten został zakwalifikowany do źródła innego. Gdyby natomiast dany przychód końcowo odpowiadał dwóm lub większej liczbie źródeł, to oznaczałoby to, że interpretator tekstu prawnego popełnił błąd, czyli nie odszukał w danych okolicznościach faktycznych przesądzającego elementu różnicującego. Jednakże, nawet przyjmując, że wspomniane zastrzeżenie z art. 5a pkt 6 in fine ustawy jest konieczne dla prawidłowego rozdzielenia poszczególnych źródeł przychodu, to w niniejszej sprawie działalność Skarżącego nie podlegałaby kwalifikacji z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy, gdyż zakaz wykładni per non est wymagał zidentyfikowania różnic pomiędzy działalnością opisaną w art. 5a pkt 6, a najmem okazjonalnym i incydentalnym. Takie różnicujące elementy istnieją - w niniejszej sprawie, jak wyżej Sąd wyjaśnił, jest nim liczba wynajmowanych nieruchomości oraz ich status ("prywatne", czy "gospodarcze"). Tak więc zawsze dojść należy do wniosku, że nie podatnik nie może uzyskiwać jednego przychodu z dwóch różnych źródeł. Minister nie naruszył zatem przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze. Nie można też podzielić zarzutów procesowych. Koncentrowały się one bowiem wokół oceny, że Organ nie uwzględnił orzecznictwa sądowego. Tymczasem we wniosku nie powołano się na takie orzecznictwo, zaś wskazane w skardze wyroki NSA i WSA w Gliwicach akcentują jedynie potrzebę starannego rozróżnienia poszczególnych źródeł przychodu. Minister takiej potrzeby nie zakwestionował, a jedynie inaczej niż Skarżący zakwalifikował opisaną we wniosku działalność. W sprawie niniejszej nie istniały więc niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (art. 2a Ordynacji). Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona interpretacja jest zgodna z prawem.