VIII SA/Wa 457/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Artur Kot, Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi R. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...]kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]z dnia [...]grudnia 2016 r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...]na rzecz skarżącego R. C. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] kwietnia 2017 r., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 220 § 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201; dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa"), po rozpatrzeniu odwołania R. C. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W.(dalej: "DIAS", "Dyrektor IAS" lub "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z [...] grudnia 2016 r. Przedmiotem tych decyzji była odmowa rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wynikającej z decyzji o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki [...] Sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. i w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2011-2013 wraz z odsetkami za zwłokę. Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: Wnioskiem z [...] października 2016r. skarżący wystąpił do organu o rozłożenie na [...] rat zaległości podatkowych (w miesięcznych ratach po [...]zł), wynikających z decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu za zobowiązania [...]Sp. z o.o. (dalej: "Spółka") w podatku dochodowym od osób fizycznych pobranego od wypłaconych wynagrodzeń za 2013 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł oraz podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2011-2013 w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł. Skarżący podał, że Spółka, w której pełnił funkcję Prezesa Zarządu od czerwca 2014 r. nie prowadzi działalności gospodarczej. Nie ma zatem możliwości zapłaty jednorazowo tak dużych kwot zaległości podatkowych. Natomiast skarżący znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, gdyż obecnie osiąga jedynie przychody ze sprzedaży jabłek pochodzących z gospodarstwa rolnego. Oświadczył, że ewentualnie przyznaną ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych przeznaczy na potrzeby własne, zdrowotne. Naczelnik US, decyzją z [...] grudnia 2016r., na podstawie art. 207, art. 67a § 1 pkt 2 Op oraz art. 67c § 2 Op odmówił zastosowania ulgi zgodnej z wnioskiem skarżącego, gdyż uznał, że nie wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 2 w zw. z art. 67c § 2 Op. Dokonując oceny całokształtu sytuacji finansowej skarżącego doszedł do wniosku, że zaproponowany układ ratalny jest nierealny, gdyż miesięczne wydatki skarżącego są wyższe niż dochody. Skarżący nie dysponuje zatem środkami finansowymi na spłatę układu ratalnego. W odwołaniu od tej decyzji skarżący postawił zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 2 Op. Wywiódł, że odmowa przyznania wnioskowanej ulgi podatkowej może utrudnić prowadzenie działalności jego gospodarstwa i utratę wszelkich dochodów. Dyrektor IAS decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r., opisaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, gdyż nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska tego organu. Przedstawił następnie przebieg postępowania i ramy prawne niniejszej sprawy. Zauważył, że decyzja wydana na podstawie art. 67a Op należy do sfery tzw. uznania administracyjnego, a zatem zasadność udzielenia ww. ulgi wymaga rozważenia wystąpienia w okolicznościach faktycznych sprawy przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Wyjaśniając rozumienie tych pojęć organ odwoławczy podkreślił, że w orzecznictwie sądowym dominuje pogląd, że ustalenie przez organ podatkowy, że istnieje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny"', uzasadniający zastosowanie ulgi stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia takiej możliwości, ale nie zobowiązuje organu podatkowego do wydania pozytywnej dla podatnika decyzji (por. wyrok WSA z 23 lutego 2006r., sygn. akt I SA/Sz 402/05). Zdaniem organu odwoławczego, poza sytuacją finansową, życiową i zdrowotną podatnika, ważnym kryterium oceny w sprawach o udzielenie ulgi w spłacie należności jest przyczyna powstania zaległości podatkowych. Z uwagi na to, że rozłożenie na raty powoduje rozłożenie ich spłaty w czasie, zasadnym jest stwierdzenie, czy na okoliczności powodujące powstanie przedmiotowych zaległości podatkowych podatnik miał wpływ i czy mógł im zapobiec, czy też spowodowane zostały czynnikami niezależnymi od jego działań. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy Dyrektor IAS zauważył, że przedmiotowa zaległość podatkowa powstała w związku z nieuregulowaniem w terminie należnego zobowiązania podatkowego powstałego w czasie, gdy skarżący prowadził działalność gospodarczą w spółce [...] Sp. z o.o. Za ww. zaległości Spółki skarżący został obciążony decyzją Naczelnika US z [...] czerwca 2016 r. o solidarnej odpowiedzialności jego jako członka zarządu wraz ze Spółką oraz drugim członkiem zarządu (R. J.). Prowadzona wobec Spółki egzekucja, wskutek braku środków na jej rachunku bankowym oraz braku majątku stała się bezskuteczna (postanowienie z [...] listopada 2015 r. o umorzeniu egzekucji). Dokonana analiza sytuacji rodzinnej, majątkowej, finansowej i zdrowotnej skarżącego zdaniem organu odwoławczego wykazała natomiast, że skarżący nie posiada możliwości finansowych pozwalających na spłacenie ww. zobowiązań w jakimkolwiek systemie ratalnym. Przywołując wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2004 r. sygn. akt III SA 202/00 podniósł, iż instytucja rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych może być udzielana w sytuacjach gdy podatnik wykaże realne możliwości wywiązania się z przyznanego układu ratalnego. Zauważył przy tym, iż zestawienie wydatków miesięcznych skarżącego, związanych z utrzymaniem, spłatą kredytu i egzystencją, które stanowią kwotę w wysokości [...] zł z osiąganym dochodem [...] zł, prowadzi do słusznego wniosku, że w gospodarstwie domowym do swobodnej dyspozycji skarżącego nie pozostaje żadna kwota. Zgodnie zaś z zaproponowanym układem ratalnym, miesięczna rata wynosiłaby [...]zł (bez odsetek i kwoty opłaty prolongacyjnej), co w kontekście ww. dochodów powoduje, że podatnik jest niewypłacalny i wręcz się zadłuża. Skarżący nie wskazał przy tym żadnego realnego źródła finansowania zaległości podatkowych, w tym dokumentu potwierdzającego, że jest w posiadaniu jakichkolwiek środków finansowych, które może przeznaczyć na ich spłatę. Nie będzie zatem w stanie dotrzymać ewentualnie udzielonego układu ratalnego. Z akt sprawy również wynika, że skarżący nie posiada płynnych środków pozwalających na ratalną spłatę zaległości podatkowych. Udzielenie ulgi w tym przypadku byłoby zatem iluzoryczne, pozorne. Reasumując organ odwoławczy wywiódł, że przedmiotową w sprawie ulgę stosuje się w sytuacjach wyjątkowych i szczególnie uzasadnionych, zwłaszcza w razie znacznego ograniczenia możliwości płatniczych strony wskutek zdarzeń losowych. W realiach niniejszej sprawy skarżący nie wykazał natomiast, aby wystąpiły czynniki losowe, mające wpływ na jego sytuację finansową i na powstanie przedmiotowego zadłużenia. Dodał, że podejmując działalność gospodarczą każdy podatnik winien być świadomy ryzyka i ewentualnych konsekwencji związanych z tą działalnością. Organ odwoławczy za nieuzasadnione uznał przenoszenie ryzyka związanego z tą działalnością na Budżet Państwa, w szczególności podatników, którzy terminowo wywiązują się z ciążących na nich zobowiązaniach podatkowych. Zdaniem Dyrektora IAS, okoliczności powstania zaległości podatkowych będące przedmiotem niniejszego postępowania nie noszą cech wyjątkowych. Dodał, że należności względem Skarbu Państwa mają pierwszeństwo w zaspakajaniu przed innymi zobowiązaniami. Należy zatem tak dysponować uzyskanymi środkami finansowymi, aby w pierwszej kolejności wywiązać się z obowiązków podatkowych. Podatnik powinien dysponować i gospodarować środkami finansowymi w taki sposób, aby w pełni zabezpieczyć zapłatę należnego podatku. Niewykonanie ustawowego obowiązku ciążącego na podatniku w pełnej wysokości oznacza w ocenie organu odwoławczego, że strona dowolnie przeznaczyła posiadane środki finansowe na inne cele. Zapłata należnych zobowiązań podatkowych ma charakter priorytetowy i powinna być realizowana przed innymi zobowiązaniami. W związku z powyższym, udzielenie wnioskowanej ulgi byłoby w realiach rozpoznawanej sprawy nieuzasadnione, w przeciwnym wypadku nastąpiłoby uprzywilejowanie skarżącego w stosunku do innych podatników, którzy w terminie wywiązali się ze swoich obowiązków podatkowych. Zarzuty odwołania Dyrektor IAS uznał zatem za chybione. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd"), skarżący postawił zarzuty naruszenia: 1. prawa materialnego, tj. art. 67a ust. 1 pkt 2 Op poprzez jego błędną wykładnię oraz brak zastosowania poprzez nieuwzględnienie zaistniałych przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego; 2. prawa procesowego, tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 Op oraz art. 124 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6, a także art. 127 Op poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych i niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, iż dokonując oceny przesłanek z art. 67a Op organ ograniczył się do dwóch kwestii, to jest oceny ekonomicznej zasadności rozłożenia przedmiotowych zaległości na raty oraz oceny źródeł powstania zaległości. Wskazał, iż oceniając ponoszone przez skarżącego koszty nie uwzględnił okoliczności, iż koszty, jak eksploatacja mieszkania, opłaty za telefon, czy związane z bieżącym utrzymaniem mogą ulec natychmiastowej redukcji. Dodał, iż mimo trudnej sytuacji materialnej nadal podejmuje działania mające na celu utrzymanie prowadzonej działalności, a utrzymanie tego stanu rzeczy uzależnione jest od posiadania płynności finansowej. W tych okolicznościach ograniczenie badania spełnienia przesłanek ważnego interesu publicznego lub ważnego interesu strony wyłącznie do zagadnienia faktycznej możliwości zapłaty raty uznał za niewystraczające. Brak jest tym samym podstaw do uznania za wszechstronne zbadanie przesłanek istnienia interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, co implikuje przekroczenie granic uznania administracyjnego. Skarżący na rozprawie w dniu 5 października 2017 r. popierając skargę, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej "ppsa"), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. Nr 2016, poz. 1066 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji według powyższych kryteriów, w ocenie Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie. Sporem w niniejszej sprawie objęta jest zgodność z prawem decyzji orzekających w sprawie organów o odmowie rozłożenia zaległości podatkowej obciążającej skarżącego, jako odpowiedzialnego za zobowiązania Spółki z .o.o., której był Prezesem Zarządu. Skarżący wystąpił z wnioskiem o rozłożenie zaległości podatkowej na raty, podnosząc, iż Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, zaś on sam prowadzi gospodarstwo i osiąga przychody ze sprzedaży jabłek z tego gospodarstwa. Nie jest w stanie uregulować należności jednorazowo, mimo, iż jest to dla niego istotna kwestia. Jednocześnie ratalny system spłaty zaległości umożliwiłby dalsze prowadzenie gospodarstwa. W oparciu o zgromadzone w postępowaniu dowody, orzekające w sprawie organy ustaliły okoliczności prowadzące do obciążenia skarżącego zaległością podatkową, o której rozłożenie na raty skarżący wnosi oraz jego sytuację majątkową. Uznając, iż skarżący zaniedbał ustawowy obowiązek terminowego płacenia podatków i swoim działaniem spowodował naruszenie przepisów prawa podatkowego oraz nie posiada wystarczających w stosunku miesięcznym środków na pokrycie miesięcznej kwoty raty odmówiły rozłożenia zaległości na raty. W ocenie skarżącego zaś organy podatkowe nie zbadały należycie istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, nie uwzględniły też możliwości redukcji bieżących kosztów utrzymania w celu wygospodarowania środków na zapłatę miesięcznej raty. Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowi art. 67a § 1 pkt 2 Op. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Z brzmienia wskazanego przepisu wynika zatem, że organ podatkowy może na wniosek podatnika odroczyć lub rozłożyć na raty zaległości podatkowe oraz odsetki za zwłokę, jak i odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Z użytego w tym przepisie sformułowania "może" wynika, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej, czyli zastosowanie ustanowionej w nim ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem organów podatkowych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2016 r. sygn. akt I OSK 1334/14 (dostępne w Internecie), uznania administracyjnego nie można oczywiście rozumieć jako dowolności organu w rozstrzygnięciu sprawy. Organ nie jest zwolniony z obowiązku przeprowadzenia pełnych i precyzyjnych ustaleń co do stanu faktycznego i oceny, czy okoliczności sprawy odpowiadają przesłankom udzielenia wnioskowanej pomocy. Uzasadniając wybór rozstrzygnięcia uznaniowego organ musi przedstawić jasną i przekonującą argumentację, zarówno co do faktów, jak i prawa. Uznając, że strona znajduje się w sytuacji, w której możliwe jest przyznanie pomocy w trybie wskazanym w ustawie, na organie ciąży obowiązek należytego wyjaśnienia, dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmawia jednak jej udzielenia bądź udziela w wysokości niższej niż oczekiwana przez stronę. Uznaniowy charakter decyzji podejmowanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 Op oznacza również, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie kontroluje się merytorycznej zasadności decyzji. Sąd administracyjny zatem nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa lub odsetki za zwłokę winny zostać rozłożone na raty. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast zaskarżona "uznaniowa" decyzja podlega w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc ocenie, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym, a także czy dokonana ocena mieści się w ustalonych granicach, a wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. Decyzja uznaniowa może być przez Sąd uchylona w przypadku stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa materialnego czy procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdy organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy, lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego. W tym miejscu należy zauważyć, że w postępowaniach podatkowych, szczególnie dotyczących udzielania ulg i zwolnień podatkowych, obowiązuje zasada, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego tytułu wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Skarżący, który ubiega się o przyznanie ulgi podatkowej winien odpowiednio uzasadnić wniosek o udzielenie ulgi, a po wszczęciu postępowania, należycie współpracować z organem, celem ustalenia właściwego stanu faktycznego w sprawie. Jak wynika z analizy akt administracyjnych skarżący podjął współpracę z organem podatkowym, w zrozumiały sposób uzasadnił też wniosek o udzielenie ulgi. Jak wynika z jego treści, wnosząc o udzielenie ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty wskazał na brak środków pozwalających na jej uiszczenie jednorazowo, przy posiadaniu w ocenie skarżącego środków umożliwiających spłatę w ratach oraz posiadanie jako źródła utrzymania sprzedaży jabłek z prowadzonego gospodarstwa, którego prowadzenie jest zagrożone w przypadku utraty płynności finansowej. Wskazał tym samym okoliczności, które zdaniem skarżącego świadczą o istnieniu ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Oceniając przesłankę zastosowania ulgi podatkowej - która jest przedmiotem rozpoznawanej sprawy - tj. istnienia "ważnego interesu podatnika" stwierdzić należy, że odnosi się ona do sytuacji nadzwyczajnych, zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych oraz aktualnej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków i realnych możliwości uiszczenia podatku (opłaty). Skarżący wnosząc o rozłożenie należności na raty powołuje się w szczególności na trudną sytuację ekonomiczną, która w jego ocenie pozwala na spłatę zaległości w układzie ratalnym. Organy podatkowe badanie powyższej okoliczności ograniczyły do prostego zestawienia wartości kwot wydatków skarżącego z wartością dochodów, jakimi skarżący dysponuje i stwierdzając, iż zestawienie to wskazuje na przewyższenie kwoty wydatków nad dochodami wskazały, że brak jest podstaw do uznania realnej możliwości spłaty. Z powyższego jednocześnie wynika, iż orzekające w sprawie organy dostrzegły wewnętrzną sprzeczność we wniosku skarżącego, skoro sam skarżący proponując rozłożenie istniejącej zaległości na określoną ilość rat w określonej kwocie złożył powyższy wniosek, przy jednoczesnej określonej wysokości dochodów niewystarczających na pokrycie kwoty miesięcznej raty. Nie podjęły jednak działań zmierzających do wyjaśnienia powyższej sprzeczności, ustalenia czy istotnie tak jak skarżący wskazuje w skardze możliwe jest zredukowanie bieżących wydatków, aby uzyskiwane przez skarżącego miesięczne dochody umożliwiały spłatę zaległości w proponowanych ratach. Wobec aktywności skarżącego na wezwania organu nie da się wykluczyć, że wyjaśnienie tej okoliczności byłoby możliwe i spowodowałoby wydanie odmiennego rozstrzygnięcia w sprawie. Tego rodzaju wyjaśnienia zaniechał organ I instancji, organ odwoławczy zaakceptował powyższy sposób postępowania, przywołując jednocześnie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2004 r. sygn. akt III SA 202/00, pomijając przy tym, iż zapadł od w odmiennym od niniejszego stanie faktycznym sprawy. Druga z wymienionych w art. 67a § 1 Op przesłanka "ważnego interesu publicznego" odnosi się natomiast do dyrektywy postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (por. wyrok NSA z 2 marca 2016 r., II FSK 2474/15 – dostępny w Internecie; S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka -Medek, Ordynacja podatkowa Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2007, s. 318). Organ rozpatrując sprawę, za każdym razem powinien również ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności, czy też zastosowanie ulgi. Tymczasem organy, jak trafnie wskazuje skarżący, w istocie skupiły się na ustaleniu źródła powstania obciążającego skarżącego zobowiązania i ustaleniu jego sytuacji majątkowej, pomijając istotne dla rozstrzygnięcia z punktu widzenia art. 67a § 1 pkt 2 Op okoliczności występowania w niniejszej sprawie ważnego interesu publicznego, w szczególności w kontekście korzyści wynikających z dochodzenia należności, czy też udzielenia ulgi. Skarżący, jak wynika z treści wniosku wskazywał, iż środki na spłatę zaległości pochodzić będą z dochodów z gospodarstwa, którego byt jest zagrożony w przypadku konieczności jednorazowej zapłaty zaległości. Z tych względów oceny wymaga także okoliczność czy w istocie możliwe jest doprowadzenie do utraty przez skarżącego źródła utrzymania w przypadku dochodzenia jednorazowej zapłaty zaległości, a jeśli tak to czy pozbawienie podatnika źródła utrzymania i spowodowanie konieczności korzystania z pomocy państwa jest korzystne z punktu widzenia interesu publicznego. W tych okolicznościach w ocenie Sądu zasadne są zarzuty skargi naruszenia przepisów postępowania, poprzez uchybienie obowiązkom organów wynikającym z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 124 i art. 210 § 1 pkt 6 Op, które doprowadziły do wydania rozstrzygnięcia z naruszeniem art. 67a § 1 pkt 2 Op i mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Wobec tego, iż powyższe uchybienia dotyczą zarówno decyzji organu odwoławczego, jak i decyzji organu I instancji Sąd uchylił zarówno zaskarżoną decyzję jak i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Orzeczenie w tej mierze Sąd oparł o treść art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ppsa i zawarł w punkcie 1 wyroku. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji winien uwzględnić przedstawione powyżej wywody i wyjaśnić okoliczności dotyczące możliwości spłaty zaległości podatkowej skarżącego oraz dotyczące istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 2 Op będących podstawą udzielenia ulgi i ocenę okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia rzetelnie wyjaśnić, działając w granicach uznania administracyjnego w przedstawionym powyżej rozumieniu. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 i art. 209 ppsa. Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota ([...] zł) stanowi uiszczony przez skarżącego wpis sądowy.