II FSK 1273/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia del. WSA Agnieszka Krawczyk, po rozpoznaniu w dniu 20 listopada 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. D. i G. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 7 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Rz 585/17 w sprawie ze skargi M. D. i G. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krośnie z dnia 17 lipca 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargę kasacyjną. NSA/wyr. 1 - wyrok 1. Wyrokiem z 7 listopada 2017 r., I SA/Rz 585/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę M. D. i G. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krośnie z 17 lipca 2017 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 rok. 2. Skargę kasacyjną od powyższego rozstrzygnięcia złożył pełnomocnik skarżących, zaskarżając wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Autor skargi kasacyjnej zarzucił: - naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie tj. naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 849, dalej "u.p.o.l.") poprzez przyjęcie, że opodatkowanie nieruchomości stawką przewidzianą dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynika z samego faktu ich samoistnego posiadania przez przedsiębiorcę oraz że wystarczającą przesłanką do opodatkowania w przedmiotowym przypadku jest fakt "potencjalnej" możliwości związania z prowadzoną działalnością gospodarczą również wówczas, gdy przedmiot opodatkowania faktycznie nie jest wykorzystywany do prowadzonej działalności oraz był zakupiony przez osoby fizyczne do majątku wspólnego małżeństwa nie zaś jako składnik majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej P.P.H.U. "W[...]" i nie pozostaje (w spornej części) w żadnym związku finansowym i księgowym z prowadzonym przedsiębiorstwem, - naruszenie przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") oraz art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez oddalenie zasadnej skargi i nie uwzględnienie wniosków w niej zawartych mimo że materiał dowodowy wskazywał na brak związku przedmiotowej nieruchomości z prowadzoną przez podatników (skarżących) działalnością gospodarczą a w szczególności nie wzięcie pod uwagę faktu wygaśnięcia pozwolenia na budowę, co świadczy o niewłaściwym rozpatrzeniu materiału dowodowego. 3. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ma ona uzasadnionych podstaw wobec czego należało ją oddalić. Skarga kasacyjna została wniesiona na podstawach wskazanych w przepisach art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. W pierwszej kolejności skarżący zarzucają wyrokowi Sądu administracyjnemu pierwszej instancji błędną wykładnię przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l. Tymczasem wykładnia treści tego przepisu została przeprowadzona prawidłowo. Nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że termin: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć jako grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. W taki sposób rozumie ten przepis Sąd, którego orzeczenie zaskarżono. Natomiast przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w żaden sposób nie uzależnia kwalifikacji gruntu od ustalenia, że koniecznym warunkiem jest wejście gruntu do majątku przedsiębiorstwa lub wykorzystywania go w prowadzonej działalności. Oczywiście sytuacje takie mają miejsce w praktyce, podobnie jak brak wykorzystywania gruntów na bieżące potrzeby gospodarcze w danym okresie. Okoliczności te nie mogą jednak decydować o charakterze gruntu oraz jego prawnopodatkowej kwalifikacji w odniesieniu do podatku od nieruchomości. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej pełni on bowiem funkcję podatku przychodowego. Podatki tego typu mają za cel sięganie do przychodu podatkowego bez uwzględniania kosztów jego uzyskania. Przedmiot opodatkowania stanowią więc nieruchomości, które powodują lub mogą powodować uzyskiwanie przez podatnika przychodów. Dlatego stają się one elementem podatkowego stanu faktycznego w podatku od nieruchomości zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Odmienna wykładnia przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., którą prezentują skarżący, wykracza poza możliwy sens rozumienia słów użytych w tym przepisie. Nie znajduje ona także uzasadnienia ani w regułach wykładni systemowej ani funkcjonalnej. Wręcz przeciwnie taka interpretacja skłaniała by do akceptacji majątkowego lub konsumpcyjnego, a nie przychodowego charakteru podatku od nieruchomości w przypadku wykorzystywania gruntu na potrzeby działalności gospodarczej. Tymczasem aby w sposób precyzyjny wyznaczyć zakres przedmiotowy podatku od nieruchomości ustawodawca zdefiniował na potrzeby tego podatku termin: działalność gospodarcza. Uczynił to w normie definiującej zawartej w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Skarżący nie wskazują w zarzutach skargi kasacyjnej na błędne rozumienie tego przepisu przez Sąd oraz organy podatkowe stosujące prawo. Natomiast Sąd wyraźnie podkreślił (s.8), że M. D. i G. D. są przedsiębiorcami. Fakt ten nie był kwestionowany w skardze kasacyjnej. Nie kwestionowano również faktu, że byli oni właścicielami nieruchomości gruntowej oraz posiadali tę nieruchomość. Zaistnienie tych zdarzeń prawnych, tak co do osób, jak przedmiotu, a więc gruntu pozwoliło trafnie je zakwalifikować, jako elementy konieczne i wystarczające do powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Konsekwencją tego było zastosowanie odpowiednich stawek podatkowych. Ta kwestia nie jest jednak przedmiotem skargi kasacyjnej. Bez prawnego znaczenia dla kwalifikacji gruntu podlegającego opodatkowaniu pozostaje sposób, w jaki prowadzona jest działalność gospodarcza obojga małżonków. Wskazują oni na zawiązanie spółki cywilnej oraz przybliżają w skardze kasacyjnej jej cechy istotne. Tymczasem bezsporne jest, że skarżący prowadzili działalność gospodarczą pod firmą P.P.H.U. "W[...]" G. D. i M. D. Faktu tego skarżący bowiem nie kwestionują. Małżonkowie byli zatem przedsiębiorcami. Taki był też cel ich działalności. Nie było zatem potrzeby wypowiadać się w toku postępowania podatkowego oraz sądowoadministracyjnego na temat odrębności majątku spółki cywilnej od majątku wspólnego małżonków. Skarżący nie wykazali też związku tych kwestii z istotą sprawy podatkowej. Na aprobatę nie zasługują również zarzuty dotyczące naruszenia przez Sąd przepisów postępowania, tj. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. w ten sposób, iż nie zostały dostrzeżone błędy organów popełnione w postępowaniu dowodowym. Stan faktyczny nie budzi bowiem wątpliwości. Zakres jego ustalenia wyznaczają przepisy prawa materialnego zawarte m.in. w art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., na które powołuje się strona skarżąca. Treść przepisu art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nakazuje zbadanie związku nieruchomości gruntowej, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z posiadaniem jej przez przedsiębiorcę (przedsiębiorców). Dowód na tę okoliczność został przeprowadzony w toku postępowania podatkowego. W jego wyniku trafnie ustalono, że przedmiot opodatkowania ściśle łączył się ze stanem faktycznym i prawnym oraz podmiotami podatku. Dodatkowo organy podatkowe przytoczyły, w sferze argumentacyjnej, okoliczności świadczące o zamierzeniach gospodarczych skarżących a nie celach realizowanych z potrzeb osobistych, np. wystąpienie o warunki zabudowy, zmianę nazwy inwestycji, czy ustanowienie wiaty przystankowej. Jednak ich realizacja lub brak doprowadzenia do końca tych zamierzeń nie przesądzają o cechach przedmiotu opodatkowania z punktu widzenia dyspozycji wypływające z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Trudno zresztą sobie wyobrazić by organy podatkowe kontrolowały na bieżąco wykorzystywanie gruntów. Natomiast w tych przypadkach, w których ustawodawca uznał to za konieczne wyłączył wprost z opodatkowania, przepisem art. 1a ust. 2a pkt 2 u.p.o.l., niektóre grunty związane z działalnością gospodarczą. Wymienione one zostały w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) i d) u.p.o.l. Tego rodzaju grunty nie występują jednak w analizowanej sprawie. Dlatego kontrolując zgodność z prawem zaskarżonego wyroku należy stwierdzić, że Sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania, to jest art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Z tych wszystkich przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić.