I SA/Ke 531/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2017 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Wójta Gminy S.- N. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Wójta Gminy S. – N. na rzecz T. S.A. z siedzibą w S. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wójt Gminy S. – N. postanowieniem z [...]nr [...] udzielił na wniosek T. S.A. (Spółka) indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2016.716.1579.1923 i 2017.624) dalej "u.p.o.l" i stanowisko wnioskodawcy uznał w całości za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że 27 czerwca 2017 r. do Wójta Gminy S.-N. wpłynął wniosek Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości. Według stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, podstawowym przedmiotem działalności wnioskodawcy jest produkcja wapna oraz wydobywanie kamienia wapiennego i kruszyw. Z tego względu w celu zagwarantowania sprawnego transportu różnego rodzaju wyprodukowanych towarów, Spółka posiada bocznicę kolejową zlokalizowaną przy Zakładzie S.. Bocznicę kolejową Spółki tworzą linie kolejowe normalnotorowe, tj. o szerokości torów 1435 mm, które nie są wykorzystywane do przewozu osób. Wnioskodawca zawarł z licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym umowę świadczenia usług w zakresie obsługi bocznicy kolejowej, w ramach której przewoźnik kolejowy w sposób kompleksowy obsługuje pracę bocznicy kolejowej Spółki, aktywnie współpracuje z delegowanymi pracownikami Spółki. Obsługa bocznicy kolejowej przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego polega w szczególności na sprowadzaniu wagonów próżnych pod załadunek z punktu zdawczo-odbiorczego, sprowadzaniu wagonów ładownych z punktu zdawczo-odbiorczego, odprowadzaniu wagonów próżnych na punkt zdawczo-odbiorczy, odprowadzaniu wagonów ładownych na punkt zdawczo-odbiorczy, przygotowywaniu dokumentów wymaganych do transportu kolejowego, pracach załadunkowych i rozładunkowych wagonów. Ruch pociągów pomiędzy bocznicą kolejową Spółki, a stacją S.-N. jest dokonywany przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego obsługującego bocznicę. Bocznica kolejowa ZPW T. jest udostępniana przewoźnikowi kolejowemu w celu dokonywania przejazdów oraz manewrów pociągów i innych pojazdów kolejowych w zakresie wywozu towarów produkowanych przez Spółkę. Licencjonowany przewoźnik kolejowy świadczy na rzecz Spółki kompleksowe usługi transportu kolejowego z wykorzystaniem całej infrastruktury bocznicowej. W konsekwencji wszelkie ruchy pociągów oraz manewry pociągami oraz innymi pojazdami kolejowymi na bocznicy kolejowej Spółki wykonuje licencjonowany przewoźnik kolejowy. Z treści art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wynika, że zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegają grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywana do przewozu osób, lub tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Wymieniony przepis odwołuje się do przepisów ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U.2016.1727 ze zm.). Zdaniem organu powyższe uzasadnia, aby także po rozwinięcie określenia "udostępnienie", sięgnąć do tej ustawy. Zgodnie z art. 29 ustawy o transporcie kolejowym udostępnianie infrastruktury kolejowej polega na: rozpatrywaniu wniosków aplikanta o przydzielenie zdolności przepustowej; przydzielaniu aplikantowi zdolności przepustowej, w tym: przydzielaniu trasy pociągu, przydzielaniu zdolności przepustowej dla wykonania manewrów lub postoju pojazdów kolejowych. Organ stwierdził, że w sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek określonych ww. przepisem. Co prawda Spółka zawarła z licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym umowę świadczenia usług w zakresie bocznicy kolejowej, jednakże ten przewoźnik świadczy usługi tylko na potrzeby Spółki i infrastruktura ta została udostępniona tylko do obsługi ZPW T.. Z uzasadnienia do projektu ustawy z 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2016.1923) wynika, że dotychczasowy rozdział 6 ustawy o transporcie kolejowym dotyczył wyłącznie udostępniania infrastruktury kolejowej dla potrzeb przejazdu pociągów. W związku z koniecznością uregulowania zasad udostępniania torów dojazdowych do obiektów infrastruktury usługowej, po których zwykle wykonywane są manewry, rozróżniono udostępnienie infrastruktury dla potrzeb przejazdu pociągów i manewrów: dla przejazdu pociągów zarządca infrastruktury będzie opracowywał rozkład jazdy, manewry realizowane będą bez rozkładu jazdy, nie mniej zarządca dla ich realizacji rezerwować będzie zdolność przepustową infrastruktury kolejowej, rezerwacja zdolności przepustowej dla potrzeb postoju pojazdu kolejowego, który nie jest pociągiem, realizowana będzie na takich samych zasadach jak dla manewrów. Podsumowując wskazano, że zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dotyczy tylko i wyłącznie takich sytuacji, w których infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym zgodnie z ustawą o transporcie kolejowym. Wobec takiego stanowiska odpowiedź na drugie postawione we wniosku pytanie jest w tym zakresie oczywista. W omawianej sprawie zwolnienie od podatku od nieruchomości działek ewidencyjnych, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej nie może mieć miejsca, z tego powodu, że przedmiotowa bocznica kolejowa nie podlega zwolnieniu od podatku od nieruchomości. Na powyższą interpretację Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zarzuciła: 1. błąd wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że zwolnienie, o którym mowa w przedmiotowym przepisie w 2017 r. dotyczy tylko i wyłącznie takich sytuacji, w których infrastruktura kolejowa jest udostępniania przewoźnikom kolejowym zgodnie z art. 29 ustawy o transporcie kolejowym; 2. naruszenie art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 217 w zw. z art. 14h i w zw. z art. 145 § 1 oraz § 2 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie aktu administracyjnego niespełniającego określonych prawem wymogów, w sposób powodujący, że interpretacja, która została doręczona pełnomocnikowi, nie weszła do obrotu prawnego i nie stanowi interpretacji indywidualnej w rozumieniu Ordynacji podatkowej. W ocenie strony w procesie wykładni warunków objęcia zwolnieniem dla infrastruktury kolejowej obowiązujących od 1 stycznia 2017 r. należy oprzeć się na dotychczasowym dorobku orzeczniczym. Obecnie obowiązujący przepis również odsyła do regulacji w ustawie o transporcie kolejowym w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie, mianowicie wyłącznie w celu przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej". Jedyną zmianą w tym zakresie, w porównaniu z poprzednio obowiązującą regulacją, jest konieczność ustalenia czy infrastruktura kolejowa jest faktycznie udostępniana przewoźnikowi kolejowemu, a nie jak miało to miejsce w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, ustalenie czy zarządca infrastruktury jest zobowiązany do jej udostępnienia. Z uwagi na fakt, że infrastruktura kolejowa Spółki nie jest wykorzystywana do przewozu osób oraz nie stanowi infrastruktury szerokotorowej, w przypadku bocznicy ZPW T. należy zbadać możliwość uznania tej bocznicy za infrastrukturę kolejową na podstawie regulacji zwartych w ustawie o transporcie kolejowym oraz przeanalizować czy jest ona udostępniana licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Zdaniem skarżącej analiza art. 4 pkt 1 ustawy o transporcie kolejowym uzasadnia twierdzenie, że przedmiotowa bocznica kolejowa stanowi infrastrukturę kolejową na gruncie ustawy o transporcie kolejowym, w konsekwencji może podlegać zwolnieniu z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zarzuciła, że organ w interpretacji w żaden sposób nie ustosunkował do przedmiotowej kwestii, wobec czego Spółka uznaje, że Wójt uznał bocznicę za infrastrukturę kolejową, o której mowa w przepisach ustawy o transporcie kolejowym. W konsekwencji może ona podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Z kolei przesłankę "udostępniania" należy interpretować poprzez faktyczne udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu w celu dokonywania przejazdów. Ustawodawca w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie zawarł żadnych wytycznych w zakresie interpretowania tej przesłanki, w szczególności nie odsyła w tym zakresie do ustawy o transporcie kolejowym. W ocenie skarżącej z tego względu wykładnię tej przesłanki należy oprzeć na rozumieniu terminu "udostępniać" wynikającego z jego językowego znaczenia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego termin "udostępniać "oznacza ułatwić kontakt z czymś lub umożliwić korzystanie z czegoś. Faktyczne udostępnianie infrastruktury kolejowej należy rozumieć więc jako wykonywanie przez inny podmiot, niebędący właścicielem infrastruktury kolejowej, ale posiadający status licencjonowanego przewoźnika kolejowego ruchu kolejowego, po przedmiotowej infrastrukturze kolejowej. W przedstawionym stanie faktycznym Spółka bez wątpienia umożliwia korzystanie licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu z posiadanej infrastruktury kolejowej w celu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej w zakresie transportu kolejowego, a zatem udostępnia tę infrastrukturę. Skarżąca zarzuciła przy tym organowi pominięcie kwestii momentu, od którego zarządcy infrastruktury kolejowej mają obowiązek wdrożyć procedurę udostępniania infrastruktury kolejowej wskazaną w art. 29 i nast. ustawy o transporcie kolejowym, co ma kluczowe znaczenie w zakresie wypełnienia przesłanki udostępniania infrastruktury kolejowej w 2017 r. w oparciu o regulacje zawarte w przepisach ustawy o transporcie kolejowym. Wójt bowiem nie wziął pod uwagę, że zgodnie z art. 9 ust. 3 pkt 2 ustawy zmieniającej ustawę o transporcie kolejowym zarządca bocznicy kolejowej, na której dopuszczony jest ruch pociągów, może prowadzić na niej ruch pociągów do 9 grudnia 2017 r. lub w terminie do 9 grudnia 2017 r. zmienić status bocznicy kolejowej na linię kolejową bez konieczności zmiany autoryzacji bezpieczeństwa lub świadectwa bezpieczeństwa. W ocenie skarżącej gdyby intencją ustawodawcy było ukształtowanie zwolnienia w taki sposób jak wskazuje Wójt, zmiana brzmienia przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. powinna obowiązywać od 1 stycznia 2018 r. W takim przypadku podmioty dotychczas objęte zwolnieniem w podatku od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej korzystałyby ze zwolnienia na dotychczasowych zasadach, a zmiany w zakresie zwolnienia w podatku od nieruchomości weszłyby w życie w momencie rozpoczęcia obowiązywania nowych regulacji w zakresie zasad udostępniania infrastruktury kolejowej. Powyższy sposób wykładni, zgodny z literalnym brzmieniem art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. uzasadnia również sposób uregulowania zwolnień z innych opłat publicznoprawnych dla infrastruktury kolejowej, m.in. opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego. Zgodnie bowiem z art. 8 ustawy o transporcie kolejowym grunty zajęte pod infrastrukturę kolejową są zwolnione od opłat z tytułu użytkowania wieczystego, jednak z uwagi na regulację zawartą w art. 3 ust. 3 ustawy o transporcie kolejowym wskazane zwolnienie nie ma zastosowania do infrastruktury prywatnej. Zdaniem skarżącej zatem racjonalny ustawodawca wprowadziłby zapis mówiący, że zwolnienie w podatku od nieruchomości nie ma zastosowania do infrastruktury prywatnej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, a nie budował wielostopniową konstrukcję zwolnienia, jak ta w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Organ, mimo braku odwołań do infrastruktury prywatnej na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w ramach przeprowadzonej wykładni uzyskał tożsamy efekt, co potwierdza tezę o błędnej wykładni przeprowadzonej przez organ. Uzasadniając naruszenie przepisów postępowania skarżąca podniosła, że organ doręczył interpretację Spółce oraz pełnomocnikowi Spółki. W ocenie skarżącej, mając na uwadze treść art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, jedynie interpretacja doręczona pełnomocnikowi wywołuje skutki prawne. Skoro skarżąca w ramach przedmiotowego postępowania ustanowiła pełnomocnika, to o wszelkich czynnościach procesowych powinna dowiadywać się właśnie od niego. Doręczenie pisma Spółce w takiej sytuacji nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Skarżąca podniosła ponadto, że pomimo określenia przez organ interpretacji jako postanowienia, nie zawiera ona wszystkich obligatoryjnych elementów postanowienia. Obowiązek zawarcia przez organ w interpretacji indywidualnej wszystkich elementów postanowienia wskazanych w art. 217 Ordynacji podatkowej wynika z art. 14h Ordynacji podatkowej. Interpretacja nie zawiera natomiast podpisu osoby upoważnionej do wydania interpretacji, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Wobec wskazanego braku obecnie interpretacja nosi znamiona dokumentu nieautentycznego, uzasadniając konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, co potwierdza przywołane orzecznictwo sądów administracyjnych. Dodatkowo, interpretacja zawiera nieprawidłowości w zakresie oznaczenia podmiotu będącego adresatem interpretacji. Organ w nieprawidłowy sposób też określił Spółkę jako ZPW T. S.A., podczas gdy strona skarżąca działa obecnie pod firmą T. S.A. Ponadto oznaczenie adresata interpretacji nie zawiera numeru identyfikacji podatkowej, który mógłby ułatwić określenie adresata interpretacji. Organ zawarł także w interpretacji błędne pouczenie. Z tego względu Spółka nie zastosowała się do wskazanego przez organ w pouczeniu sposobu postępowania, tj. nie wniosła zażalenia na interpretację do SKO w Kielcach, lecz skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego z uwagi na niepozostawiające wątpliwości w tym względzie przepisy prawa, tj. art. 53 § 1 i art. 3 § 2 ustawy p.p.s.a. Powyższe uzasadnia zarzut naruszenia zasady legalizmu z art. 120 Ordynacji podatkowej i zaufania obywateli do organów państwa z art. 121 Ordynacji podatkowej. W piśmie procesowym z 11 września 2017 r. organ podtrzymał stanowisko, że art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dotyczy tylko i wyłącznie takich sytuacji, w których infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym zgodnie z ustawą o transporcie kolejowym. Służąca Spółce do prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej przedmiotowa bocznica kolejowa nie podlega zwolnieniu od podatku od nieruchomości gdyż jest bocznicą prywatną, nie podlegającą udostępnieniu, a nieruchomości wchodzące w skład takiej bocznicy nie podlegają zwolnieniom podatkowym. Odnośnie zarzutów procesowych organ przyznał, że zawarł w interpretacji błędne pouczenie, jednak Spółka nie zastosowała się do niego i skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego wniosła w terminie. Z kolei pomyłka w nazewnictwie firmy wynikła stąd, że sformułowaniem "ZPW T." posługiwał się pełnomocnik strony w uzasadnieniu wniosku. Organ wskazał ponadto, że drugi egzemplarz postanowienia wraz z pieczęcią i podpisem osoby upoważnionej został przesłany i skutecznie doręczony Spółce 12 lipca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2017.1369 ze zm.), zwanej dalej "ustawa p.p.s.a.", kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Treść art. 57a ustawy p.p.s.a. stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Podkreślenia też wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy dokonuje interpretacji tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Sąd wskazuje także, że orzeczenie w sprawie zostało oparte wyłącznie na zaprezentowanym w sprawie stanie faktycznym. Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W skardze podniesione zostały zarzuty naruszenia zarówno prawa procesowego jak i materialnego. W pierwszej kolejności odnieść należy się do zarzutów naruszenia prawa procesowego. Sąd podziela zarzut, że organ w sposób nieprawidłowy wydał zaskarżoną interpretację na rzecz podmiotu oznaczonego jako ZPW T. S.A. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika bowiem, że wnioskodawcą była firma oznaczona jako T. S.A. Nieprawidłowe oznaczenie strony przez organ w zaskarżonym akcie potwierdzają ponadto informacje wynikające z załączonego do wniosku odpisu KRS. W stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę występuje wprawdzie nazwa ZPW T., co podniósł organ w odpowiedzi na skargę, nazwa ta dotyczy jednak bocznicy kolejowej, której właścicielem jest Spółka, a nie oznaczenia samej Spółki. Wbrew twierdzeniom skarżącej natomiast brak jest podstaw prawnych do wskazania przez organ NIP-u wnioskodawcy jako elementu oznaczenia strony. Sąd podzielił ponadto zarzut zawarcia w zaskarżonej interpretacji nieprawidłowego pouczenia o zaskarżeniu wydanej interpretacji. Organ pouczył bowiem stronę o możliwości wniesienia od przedmiotowej interpretacji zażalenia do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, podczas gdy stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a w zw. z art. 53 § 1 ustawy p.p.s.a. i art. 14c § 3 Ordynacji podatkowej od wydanej interpretacji indywidualnej stronie przysługuje skarga do sądu administracyjnego. Dodatkowo należy wskazać, że organ w sposób bezpodstawny nadał zaskarżonej interpretacji formę postanowienia. Żaden z przepisów Ordynacji podatkowej nie uprawniał organu do takiego działania. Przeciwnie przepisy te oraz wyżej wskazane postanowienia ustawy prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi wskazują, że indywidualne interpretacje podatkowe stanowią odrębny od postanowień i decyzji rodzaj aktów prawnych, na których istotne elementy wskazuje art. 14c Ordynacji podatkowej. Nadto zauważenia wymaga, że organ doręczył zaskarżoną interpretację indywidualną Spółce 12 lipca 2017 r. pomimo, że skarżąca ustanowiła pełnomocnika, co potwierdza dokument pełnomocnictwa załączony do wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji. Jednakże należy wskazać, że organ przekazał treść interpretacji pełnomocnikowi skarżącej. Zdaniem Sądu wskazane w skardze uchybienia procesowe, aczkolwiek faktycznie zaistniałe, w konsekwencji nie ograniczyły prawa strony do udziału w postępowaniu i do przedstawienia swoich racji oraz nie pociągnęły za sobą negatywnych dla niej skutków. Spółka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła bowiem w terminie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zatem wymienione formalne wady zaskarżonej interpretacji nie mogły stanowić samodzielnej przyczyny jej uchylenia przez Sąd, albowiem nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy. Powodem uwzględnienia skargi był natomiast zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. błąd wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zasadniczy przedmiot sporu stanowi kwestia zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Stosownie do powołanej regulacji zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym. Zdaniem skarżącej bocznica kolejowa, o której mowa w stanie faktycznym sprawy spełnia przesłanki zwolnienia. W ocenie organu natomiast przedmiotowa bocznica nie jest udostępniana w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, w konsekwencji czego nie spełnia przesłanek zwolnienia podatkowego. Odnosząc się do tak zarysowanego przedmiotu sporu, w pierwszej kolejności należy zdefiniować wymienione przesłanki omawianego zwolnienia podatkowego. Z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. wynika, że dla objęcia przedmiotowej bocznicy kolejowej zwolnieniem z podatku od nieruchomości musi ona spełniać dwie przesłanki: stanowić grunt, budynek lub budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym; infrastruktura ta ponadto musi być udostępniana przewoźnikom kolejowym. W ramach pierwszej z przesłanek przepis odsyła do ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U.2016.1727 ze zm.). Stosownie do art. 4 ust. 1 tej ustawy przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy. Z kolei załącznik ten wskazuje, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą m.in. tory kolejowe oraz grunty oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się tory kolejowe, pod warunkiem, że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy lub ich utrzymania. Przez bocznicę kolejową należy rozumieć natomiast wyznaczoną przez zarządcę infrastruktury drogę kolejową, połączoną bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służącą do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej (art. 4 pkt 10 ustawy o transporcie kolejowym). Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie organ nie ocenił przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji stanu faktycznego pod kątem omówionej przesłanki. Innymi słowy nie ocenił czy bocznica kolejowa ZPW T. stanowi grunt, budynek lub budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, przez co naruszył art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. Można domniemywać, że skoro organ dokonał interpretacji drugiej przesłanki zwolnienia, to jednocześnie uznał przedmiotową bocznicę za infrastrukturę kolejową w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym. Strona nie może jednak domyślać się jakie jest stanowisko organu w tym zakresie. Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej bowiem interpretacja indywidualna zawiera m.in. ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Wymienionych elementów zabrakło w stosunku do omawianej przesłanki zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Z kolei w zakresie drugiej z przesłanek zwolnienia (udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu) stanowisko zaprezentowane przez organ jest błędne. Wbrew twierdzeniom organu bowiem interpretacja występującego w tym przepisie terminu "udostępnienie" nie wymaga sięgnięcia do ustawy o transporcie kolejowym, tak jak ma to miejsce w przypadku pierwszej przesłanki zwolnienia. Przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Inaczej, przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodnie z dosłownym brzmieniem, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Oznacza to, że skoro ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, iż infrastruktura kolejowa jest wykorzystywana przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego, na podstawie umowy świadczenia usług w zakresie obsługi bocznicy kolejowej Spółki, to należy przyjąć, że dana infrastruktura jest udostępniana. Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie, że druga przesłanka zwolnienia podatkowego w stanie faktycznym niniejszej sprawy, została spełniona. Wymaga podkreślenia, że uwzględnienia regulacji zawartych w ustawie o transporcie kolejowym wymaga wyłącznie pierwsza z ww. przesłanek zwolnienia. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. odsyła do tej ustawy w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie, tj. do przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej". Kwestia wykładni przesłanki udostępnienia infrastruktury kolejowej została rozstrzygnięta w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z 11 grudnia 2014 r. II FSK 2945/12; z 29 stycznia 2015 r. II FSK 3154/12; dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazane wyroki zostały wydane wprawdzie na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego, to jednak zdaniem Sądu zachowują aktualność również w obecnie obowiązującym stanie prawnym. W konsekwencji należy stwierdzić, że zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest uzasadniony, ponieważ organ dokonał błędnej wykładni cytowanego przepisu w zakresie drugiej przesłanki zwolnienia podatkowego. Ponownie rozpoznając sprawę organ, dokonując interpretacji przesłanek zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., przede wszystkim oceni, czy w sprawie została spełniona pierwsza przesłanka zwolnienia, tj. czy bocznica kolejowa ZPW T. stanowi infrastrukturę kolejową w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, a oceniając drugą przesłankę zwolnienia interpretator uwzględni rozważania przedstawione wyżej przez Sąd. Nadto organ wyda interpretację w stosownej formie, zawierającą elementy wymienione w art. 14 c Ordynacji podatkowej, w tym pouczenie o prawie wniesienia skargi do sądu administracyjnego (art. 14c § 3 Ordynacji podatkowej); prawidłowo oznaczy wnioskodawcę i właściwie zastosuje przepisy o doręczeniu. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 wyroku; rozstrzygnięcie o kosztach w pkt 2 wyroku uzasadnia art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a.