I SA/Gd 1341/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 17 lipca 2017 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 7 marca 2017r. zaliczył wpłatę dokonaną przez J. P. na poczet zaległości w podatku dochodowym od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2010 rok. J. P. złożył zażalenie na wydane postanowienie, zarzucając organowi pierwszej instancji naruszenie art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, skutkiem czego zawyżono wysokość należnych odsetek. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia 17 lipca 2017 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że w dniu 14.02.2017r. J. P. dokonał wpłaty w kwocie 196.966,00 zł, która zgodnie z jego wnioskiem podlegała zaliczeniu na poczet zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok. Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia przepisów art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie brak było podstaw do odstąpienia od naliczania odsetek za zwłokę od dnia wszczęcia postępowania do dnia doręczenia Stronie decyzji organu pierwszej instancji, gdyż wystąpiła jedna z przesłanek zawartych w art. 54 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa tj. opóźnienie w wydaniu przedmiotowej decyzji powstało z przyczyn niezależnych od organu. Jak wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 02.09.2016r. w toku ponownego rozpatrzenia sprawy m.in.: - dokonano oględzin piekarni, - dokonano analizy sporządzonych zestawień zakupu pod kątem argumentacji Strony przedstawionych w toku postępowania odwoławczego oraz ponownego rozpatrzenia sprawy, - przesłuchano wskazanych przez Stronę świadków (K. H., A. M., W. P.) na okoliczność rejestracji sprzedaży za pomocą kas fiskalnych oraz przyczyn anulowania paragonów (nie przesłuchano wezwanych P. H. oraz E. K., ponieważ P. H. nie odebrał wezwania, a E. K. zawiadomił o niemożliwości stawienia się na wezwanie - udzielił pisemnych wyjaśnień), - uzyskano szczegółowe informacje dotyczące zakupów: m.in.: cukru, drożdży, i soli od głównego dostawcy w 2010r. tj. F. A. P. oraz od firmy N., - pozyskano informacje w zakresie zasad poboru przez Urząd Miejski opłat targowych we wskazanych przez podatnika punktach sprzedaży w 2010r., - pozyskano akty notarialne sprzedaży 16 lokali położonych w G. przy ul. A. [...] i [...], - na podstawie uzyskanych od podatnika faktur zakupu materiałów i usług budowlanych ustalono wartość tych zakupów w latach 2008, 2009 oraz dokonano analizy przychodów i kosztów uzyskania przychodów dotyczących realizacji umowy o usługi budowlane na rzecz firmy A. sp. z o.o. w W. - ustalenia ponownego postępowania kontrolnego przedstawiono Stronie w protokole dodatkowym badania ksiąg i ewidencji z dnia 18.05.2016r. doręczonym pocztą w dniu 06.06.2016r. - pismem z dnia 17.06.2016r. (data wpływu do organu 22.06.2016r.) Podatnik złożył zastrzeżenia do ustaleń zawartych w tym protokole, - postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 07.07.2016r. wyznaczono Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, przedstawiając jednocześnie stanowisko organu do złożonych zastrzeżeń i wyjaśnień Podatnika, - pismem z dnia 29.07.2016r. (data wpływu do organu 05.08.2016r.) Strona przedstawiła swoje stanowisko w sprawie zebranego materiału dowodowego. Wyżej wymieniona decyzja została wydana w związku z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 02.03.2015r. kierującą sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wskazano mi.in., że ze względu na przerwę w czynnościach przesłuchania małżonki podatnika i konieczność ponownych jej wezwań, ostatnie przesłuchanie (po pisemnej informacji o przyczynach nieobecności) przeprowadzono dopiero w dniu 02.10.2015r. Strona odbierała korespondencję po 14 dniach, nie udzielała wyjaśnień w wyznaczonych terminach bądź nie udzielała ich wcale - np. Strona wezwana pismem z dnia 10.07.2015r. do przedłożenia dokumentów i wyjaśnień przedłożyła część żądanych dokumentów w dniu 15.10.2015r. i nie udzieliła wyjaśnień. Wezwany pismem z dnia 16.11.2015r. do udzielenia informacji w zakresie wartości i zakupu materiałów budowlanych w latach 2008 i 2009, Podatnik dopiero pismem z dnia 05.01.2016r. przedłożył około 700szt. faktur zakupu, co spowodowało konieczność sporządzenia ich zestawienia w celu uzyskania informacji. W związku z nieudzieleniem pełnych wyjaśnień przez J. P. oraz nie przedkładaniem żądanych dokumentów wystąpiła m.in. konieczność pozyskania informacji od kontrahentów Strony, co również wpłynęło na czas trwania postępowania. W dniu 18 maja 2016r. wysłano Stronie protokół badania ksiąg i ewidencji (doręczono w dniu 06.06.2016r.). Pismem z dnia 17.06.2016r. (data wpływu 22.06.2016r.) Strona wniosła zastrzeżenia do protokołu, do których ustosunkowano się pismem z dnia 7 lipca 2016r. W dniu 07.07.2016r. wysłano Stronie postanowienie wyznaczające termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego (doręczenie w dniu 26.07.2016r.) Korzystając z powyższego J. P. zwrócił się jeszcze z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka. Postanowieniem z dnia 2.09.2016r. odmówiono przeprowadzenia dowodu w powyższym zakresie. W dniu 02.09.2016r. wysłano Stronie decyzję nr [...] z dnia 02.09.2016r. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej czas trwania postępowania prowadzonego wobec J. P. był uzasadniony stopniem skomplikowania sprawy oraz koniecznością zgromadzenia obszernego materiału dowodowego. Podjęte w toku tego postępowania czynności prowadzone były bez zbędnej zwłoki, co z kolei potwierdza, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności do uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek. Odnosząc się natomiast do niezastosowania w sprawie art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, w myśl którego nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia następnego po upływie terminu o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3, organ odwoławczy wskazał, że odwołanie Strony z dnia 02.10.2016 r. wraz z aktami sprawy przekazano do Izby Skarbowej w dniu 19.10.2016 r., termin do rozpatrzenia odwołania przewidziany w art. 139 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa upływał zatem w dniu 19.12.2016 r. W dniu 04.11.2016 r. Strona stawiła się osobiście w Izbie Skarbowej, a pismem z dnia 08.11.2016 r. (data nadania 09.11.2016 r., data wpływu do organu 16.11.2016 r.) Strona wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowieniem z dnia 16.12.2016 r. poinformowano Stronę o niezałatwieniu sprawy w terminie z uwagi na konieczność zagwarantowania prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, nowy termin załatwienia sprawy wyznaczono na dzień 09.01.2017 r. Pismem z dnia 27.12.2016 r. Strona wypowiedziała się w sprawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W dniu 03.01.2017 r. organ odwoławczy wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wydanie decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w terminie przekraczającym okres, o który mowa w art. 139 § 3 ww. ustawy, nastąpiło zatem z przyczyn niezależnych od organu odwoławczego, gdyż wiązało się z umożliwieniem Stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie brak jest przesłanek do zastosowania przepisu art. 54 § 1 pkt 7 jak i pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na to, że opóźnienie w wydaniu decyzji powstało z przyczyn niezależnych od organów. W skardze na powyższe postanowienie organu odwoławczego J. P., wniósł o jego uchylenie, zarzucając naruszenie art. 62 § 1 w zw. z art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez ich niezastosowanie, skutkiem czego zawyżono wysokość należnych odsetek, a także naruszenie art. 187 § 1 w związku z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie ustalenia przerw w naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej. W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że dla stwierdzenia, iż organ I instancji podejmował czynności bez zbędnej zwłoki, co skutkuje zastosowaniem art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej, przy uwzględnieniu, że postępowanie kontrolne (podatkowe) trwało ponad 4 lata, konieczne jest dokonanie gruntownej analizy terminowości czynności podejmowanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, w kontekście zasady szybkości postępowania. Z uzasadnienia skarżonego postanowienia organu odwoławczego nie wynika, by organ I instancji podejmował jakiekolwiek czynności w okresie od 18.05.2012r.(wszczęcie kontroli skarbowej) do 17.06.2015r. (oględziny piekarni), tym samym należy stwierdzić, że nie poddano jakiejkolwiek analizie w kontekście zasady szybkości postępowania okresu ponad trzyletniego. Skarżący podkreślił, że przepis art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej nie jest postulatem abstrakcyjnym - ustawodawca w art. 24 ust. 6 daje możliwość wyłączenia stosowania art. 24 ust. 5 - wymaga to jednak wykazania, że przekroczenie 6 miesięcznego terminu nastąpiło bez winy organu I instancji. Z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego nie wynika jakie przyczyny legły u podstaw nie podejmowania żadnych czynności w okresie od 18.05.2012 r. do 17.06.2015 r. Tym samym uznanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że podjęte w toku postępowania czynności prowadzone były bez zbędnej zwłoki, co z kolei potwierdza, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności do uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek należy uznać za gołosłowne. Skarżący za błędne uznał również stanowisko organu odwoławczego, że w sytuacji, gdy Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję z przekroczeniem terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z umożliwieniem Stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, to tym samym opóźnienie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu odwoławczego. W ocenie Skarżącego, ustawodawca wskazując na 2-miesięczny termin zakończenia postępowania odwoławczego z pewnością uwzględnił okoliczność, że strona postępowania ma możliwość wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, stąd okoliczność ta nie może stanowić uzasadnienia dla tezy, że przekroczenie terminu do załatwienia sprawy nastąpiło bez winy organu odwoławczego. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W ocenie Sądu skarga jest uzasadniona. Istota sporu sprowadza się w przedmiotowej sprawie do ustalenia tego, czy w okolicznościach rozpatrywanej sprawy organ podatkowy był uprawniony do naliczania odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia wobec skarżącego postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji oraz za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że ziściła się przesłanka o jakiej mowa w art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej, albowiem opóźnienie w wydaniu i doręczeniu decyzji przez organ pierwszej instancji oraz organ odwoławczy nastąpiło z przyczyn niezależnych od tych organów. Z kolei w ocenie skarżącego, opóźnienie w wydaniu obu decyzji nie było uzasadnione okolicznościami niezależnymi od organów. W konsekwencji, zdaniem skarżącego, należało przy obliczaniu odsetek, uwzględnić przerwę o jakiej mowa w art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej oraz 54 § 1 pkt 3 oraz pkt 7 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 54 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia następnego po upływie terminu o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3. Przepisu tego nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu (art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej). Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy z dnia z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej ( Dz.U. z 2016 r. poz.720) odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Przepisu tego nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się kontrolowany lub jego przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu (art. 24 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej). Z uwagi na brak normatywnego znaczenia użytych przez ustawodawcę w art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 24 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej pojęć, a także fakt, że zawarte w Słowniku języka polskiego definicje niewiele wyjaśniają, w kontekście poddanego wykładni przepisu, zasadne jest odwołanie się do celu, jakiemu służą poddane wykładni regulacje prawne. Zasadą jest naliczanie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych (art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej). Zatem odstąpienie od naliczania odsetek z reguły musi wiązać się z zachowaniem się jednej ze stron postępowania, które nie jest akceptowane społecznie. Ustawodawca w art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej zakreślił dla organu sześciomiesięczny termin, w jakim organ podatkowy powinien zakończyć postępowanie wydaniem decyzji, aby nie pozbawić siebie możliwości poboru odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania do dnia doręczenia decyzji. Tak więc przepis ten, z jednej strony, ma charakter niewątpliwie dyscyplinujący organ, a jednocześnie chroniący stronę postępowania przed skutkami prowadzenia postępowania w sposób przewlekły, niezależny od niej. Z drugiej jednak strony wpływa na zachowanie strony postępowania, ponieważ jedynie brak przyczynienia się strony do opóźnienia uwalnia ją od ponoszenia ciężarów w postaci zapłaty odsetek za zwłokę za czas trwania postępowania. Nie należy jednak zapominać, że podejmowanie działań przez organ podatkowy czy to z własnej inicjatywy czy też w związku z wystąpieniem strony, jeśli jest ono zgodne z przepisami postępowania podatkowego, nie może być traktowane jako niezałatwienie sprawy z przyczyn leżących po stronie organu, o jakich mowa w poddanym wykładni przepisie. Również korzystanie przez stronę z uprawnień procesowych, w sposób niewskazujący na ich nadużywanie nie może być poczytywane jako przyczynienie się do opóźnienia w załatwieniu sprawy. Zatem dopiero wykazanie organowi braku działań czy też nieuzasadnioną przewlekłość lub przyczynienie się (z reguły zawinione) przez stronę oraz wystąpienie związku pomiędzy zachowaniem stron a powstałym z tego powodu opóźnieniem umożliwia zastosowanie art. 24 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej. Powyższe wnioskowanie potwierdza w sposób pośredni regulacja dotycząca terminów załatwiania spraw oparta na koncepcji, że terminy, o jakich mowa w art. 139 § 1 – § 3 Ordynacji podatkowej powinny określać czas efektywny, jakim dysponują organy podatkowe na załatwienie sprawy. Dlatego też, zgodnie z treścią art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej, do terminów określonych w § 1- § 3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. Terminami przewidzianymi w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności są terminy dla dokonania określonych czynności przez organ podatkowy, przez inny organ, przez stronę oraz przez innych uczestników postępowania (na przykład: art. 150 § 1, art. 156 § 3, art. 169 § 1, art. 189 § 2, art. 190 § 1, art. 193 § 8, art. 200 § 1, art. 200b, art. 209 § 3, art. 227 § 1, art. 284a § 1, art. 289 § 1 Ordynacji podatkowej), których niewliczanie następuje z mocy prawa, a więc niezależnie od woli organu podatkowego lub strony (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 930/08, dostępny w internecie w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, zwanej dalej CBOSA). Powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że czas oczekiwania na rezultat podjętej przez organ czynności procesowej (np. wystosowania do strony wezwania o dostarczenie dokumentów, wystąpienia do kontrahentów strony o udzielenie informacji, wystąpienia do innych organów kontroli skarbowej w celu pozyskania informacji z czynności sprawdzających przeprowadzonych u kontrahentów Spółki, wystąpienia do organów ścigania o udostępnienie dowodów zgromadzonych w toku śledztwa, skierowania wezwań do świadków) nie stanowi opóźnienia z przyczyn zależnych od organu. Przeciwnie, jak już wyżej wskazano, skoro korzystanie przez stronę postępowania z przysługujących jej praw procesowych nie może być traktowane jako przyczynienie się strony do opóźnienia w wydaniu decyzji, to tak samo wypełnianie przez organ obowiązków procesowych, nierzadko skorelowanych z uprawnieniami strony, nie może być traktowane jako opóźnienie w wydaniu decyzji z przyczyn zależnych od organu. Wykonanie ciążących na organie kontrolnym obowiązków z uwagi na złożony charakter sprawy, konieczność wyjaśnienia wielu faktów, przeprowadzenia szeregu dowodów, w tym przede wszystkim dowodów innych niż dowody z dokumentów, może zatem być przyczyną przedłużenia postępowania ponad okres wskazany w art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej. Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela stanowisko prezentowane w orzecznictwie (por. m.in. wyrok NSA z dnia 13 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2001/08, z dnia 13 listopada 2009 r., II FSK 907/08, z dnia 24 stycznia 2013 r., II FSK 961/11, dostępne: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl), że przy ocenie, czy przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu w rozumieniu art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej (identycznie w rozumieniu art. 24 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej) należy mieć na względzie złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzanych dowodów, a także terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ w toku postępowania, prawidłowe zorganizowanie postępowania, czas niezbędny do dokonania czynności organizacyjnych (np. wezwania świadków czy pozyskania informacji od innych organów). Jeżeli czynności te zajmowały odpowiednią ilość czasu i uzasadnione były z uwagi na zawiłość sprawy i jej etap oraz z uwagi na konieczność respektowania uprawnień stron postępowania, to uznać należy, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Sąd, co do zasady, podziela stanowisko organu odwoławczego, że szeroki zakres czynności podejmowanych w postępowaniu wymagających czasu, może stanowić uzasadnioną podstawę do przyjęcia, że opóźnienie w działaniu organu i wydaniu decyzji spowodowane jest przyczynami od niego niezależnymi. Niewątpliwie analiza i ocena obszernie zgromadzonego materiału dowodowego wymaga znacznego nakładu pracy organu kontroli. Zasadnie jednak skarżący podniósł, że z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego nie wynika jakie czynności podejmował organ kontroli skarbowej w okresie od 18.05.2012 r. (wszczęcie kontroli skarbowej) do 17 czerwca 2015 r. (oględziny piekarni). Okres ten nie doczekał się żadnej analizy procedujących w sprawie organów. Sąd w składzie orzekającym w sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1519/13, że w świetle normy art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 tej ustawy, w sytuacji kiedy decyzja organu nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, organ ten w wydanej decyzji powinien wskazać, czy za okres zwłoki należne są od podatnika odsetki oraz uzasadnić w tym zakresie swoje stanowisko. Oceniając zaś terminowość czynności procesowych podejmowanych przez organ skarbowy, należy dokonać ich analizy w aspekcie zasadności ich podejmowania, z uwzględnieniem zasady szybkości postępowania, a tym samym realizacji poszczególnych czynności procesowych bez zbędnej zwłoki, w sposób pozwalający organowi na terminowe zakończenie postępowania (opubl. w CBOSA dostępnej na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Pogląd ten można odnieść do tożsamej regulacji przepisu art. 24 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej. W tym zakresie organ odwoławczy nie ocenił wcale, czy w okresie wskazanym w skardze organ I instancji terminowo dokonywał czynności procesowych i czy czynności procesowe we wskazanych terminach podejmowano zgodnie z zasadą szybkości postępowania. Wbrew wyrażonemu przez organ stanowisku, przedstawione w uzasadnieniu zestawienie czynności nie daje podstawy do uznania, że jakiekolwiek czynności były w tym okresie podejmowane. Organ skupił się bowiem na przedstawieniu czynności które zostały podjęte po uchyleniu pierwotnie wydanej decyzji organu pierwszej instancji. Pominął zaś zupełnie w swojej analizie okres od wszczęcia kontroli do podjęcia pierwszych czynności w toku ponownie prowadzonego postępowania. Dokonana ponownie ocena czynności podjętych w toku postępowania podatkowego powinna w szczególności objąć swym zakresem wskazywany przez skarżącego okres. Mając powyższe na uwadze, dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że w analizowanej sprawie organ odwoławczy nie dokonał gruntownej analizy terminowości czynności podejmowanych przez organ pierwszej instancji, w kontekście zasady szybkości postępowania, niezbędnej dla oceny, czy w sprawie opóźnienie w wydaniu decyzji powstało z przyczyn niezależnych od organu, w rozumieniu art. 54 § 2 Ordynacji podatkowej. Podobnie rzecz się ma z działaniami organu odwoławczego. Jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, jedyną czynnością jaką podjął organ odwoławczy było przedłużenie terminu załatwienia sprawy. Jakkolwiek zgodzić należy się z Dyrektorem Izby, że obowiązkiem organu jest umożliwienie stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, to jednak w sytuacji, gdy organ odwoławczy nie prowadził postępowania dowodowego, a skarżący osobiście stawił się w Izbie Skarbowej w dniu 4.11.2016r. zaś pismem z dnia 08.11.2016 r. (data wpływu do organu odwoławczego 16.11.2016 r.) wypowiedział się w sprawie zebranego materiału dowodowego, poddaje w wątpliwość tezę postawioną przez Dyrektora Izby, że do opóźnienia w wydaniu decyzji doszło z przyczyn niezależnych od organu odwoławczego. Ponownie rozpoznając sprawę, organ odwoławczy przy uwzględnieniu stanowiska Sądu, dokona wnikliwej analizy czy i w jakim zakresie, przekroczenie terminu załatwienia sprawy zaistniało z przyczyn zależnych czy też niezależnych od organów. Biorąc pod uwagę powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie ze złożonym wnioskiem, zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania.