VIII SA/Wa 684/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Sekretarz sądowy Dominika Jeromin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacji w R. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji w sprawie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacji w R. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS", "DKIS", "organ interpretacyjny"), pismem z [...] kwietnia 2017 r. udzielił Miejskiemu Przedsiębiorstwu Komunikacji w R. Sp. z o.o. (dalej: "skarżąca", "Spółka" lub "MPK") interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie w zakresie opodatkowania rekompensaty otrzymanej od Gminy z tytułu świadczonych przez Spółkę usług przewozowych, w świetle art. 29a i art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"). Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe): MPK jest komunalną spółką prawa handlowego ze 100% udziałem Gminy Miasta R. (dalej: "Gmina"). Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Działalność podstawowa Spółki obejmuje wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej w zakresie lądowego, pasażerskiego transportu miejskiego. Podstawowym rodzajem działalności wykonywanej przez Spółkę jest realizacja zadania własnego Gminy, polegającego na zapewnieniu lokalnego, publicznego transportu zbiorowego o charakterze użyteczności publicznej mieszkańcom Gminy. W ramach powierzonych zadań Spółka dokonuje czynności polegających na przewozie osób niepełnosprawnych, za które nie pobiera odpłatności od tych osób. Równocześnie, w związku z powierzeniem Spółce przez Gminę ww. zadania, na podstawie uzgodnionych z Gminą zasad współpracy Spółka otrzymuje (będzie otrzymywała) rekompensatę z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania (dalej: "rekompensata"). Rekompensata pokrywa koszty prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych, a także obejmuje kwotę "rozsądnego zysku". Wzajemne ustalenia dotyczą również sposobu świadczenia przez Spółkę usługi przewozu, tj.: liczby niezbędnych do przejechania kilometrów, obszaru świadczenia usług przewozu, rozkładu jazdy w zakresie częstotliwości kursowania pojazdów, sposobu rozliczania przychodów wygenerowanych przez Spółkę. Istotą otrzymanej rekompensaty jest zatem stricte dofinansowanie działalności bieżącej poprzez pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych świadczonych na podstawie umowy. Spółka wskazała również, że oprócz ww. czynności dokonuje ona czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT oraz czynności, które nie podlegają opodatkowaniu VAT, niemniej są dokonywane w ramach prowadzonej przez MPK działalności gospodarczej (ww. czynności nie powodują konieczności stosowania przez Spółkę pre-współczynnika VAT). Dodała również, iż zgodnie z umową do działalności Spółki zalicza się "Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski" skalsyfikowany dla potrzeb Polskiej Klasyfikacji Działalności w dziale/grupie/klasie/podklasie 49.31.Z. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: 1) czy wartość rekompensaty, którą Spółka otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych stanowi podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT? 2) czy w związku z otrzymywaniem od Gminy rekompensaty związanej z wykonywaniem działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych Spółka będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT? Zdaniem skarżącej, wartość rekompensaty, którą otrzymuje od Gminy z tytułu wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych nie stanowi podstawy opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT (stanowisko w zakresie pyt. 1). W ocenie Spółki, w związku z otrzymywaniem rekompensaty od Gminy z tytułu wykonywania zadań własnych nie będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (stanowisko w zakresie pyt. 2). Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca, powołując się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wywiodła, że ustawodawca za pomocą powyższego przepisu w sposób precyzyjny ustalił jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Nie jest zatem możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia. Przywołując art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka zwróciła uwagę, że nie świadczy usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz potencjalnych podróżnych. W konsekwencji wypłacana rekompensata nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonywania usług na rzecz Gminy. W szczególności, w stosunku pomiędzy Gminą a Spółką nie występuje świadczenie o charakterze ekwiwalentnym i wzajemnym. Odbiorcami usług świadczonych przez Spółkę są osoby korzystające z usług komunikacji miejskiej świadczonych przez MPK. Rekompensata nie stanowi zatem wynagrodzenia za świadczone usługi przewozowe i jednocześnie nie stanowi kwoty podstawy opodatkowania, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Termin rekompensata oznacza zrównoważenie, wyrównanie braku niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, zlikwidowanie strat lub krzywd (por. słownik języka polskiego PWN). W opisanym stanie faktycznym rekompensata jest związana z realizacją celów Gminy stanowiących jej zadanie własne, które polega na zaspokojeniu zbiorowych potrzeb w zakresie lokalnego transportu. Wypłacana przez Gminę rekompensata przeznaczona jest na finansowanie działalności Spółki w powyższym zakresie, polegającej na transporcie osób niepełnosprawnych. W konsekwencji ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie działalności Spółki. W ocenie Spółki, podstawa opodatkowania, w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT uwzględnia dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze jedynie, gdy bezpośrednio są związane z dostawą towarów lub świadczeniem usługi. Jeżeli taki związek nie występuje, tj. udzielona dotacja ma charakter ogólny i ma na celu jedynie pokrycie kosztów działalności oraz nie można jej powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, tak jak w przypadku rekompensaty, to zdaniem skarżącej taka dotacja nie podlega opodatkowaniu. W przypadku Spółki, przekazywana jej rekompensata ma na celu finansowanie kosztów działalności Spółki związanych z wykonywaniem usług przewozowych. Fakt jej otrzymywania pozostaje w jej ocenie bez wpływu na cenę usług oferowanych pasażerom. Tym samym rekompensata- nie stanowi dotacji mającej wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Nie podlega w konsekwencji opodatkowaniu. Spółka wskazała przy tym, iż takie stanowisko jest zgodne z powołanymi we wniosku interpretacjami wydanymi w podobnych sprawach, w świetle których organy jednolicie i w sposób niebudzący wątpliwości interpretacyjnych przyjęły, że rekompensaty wypłacane przez jednostki samorządu terytorialnego na rzecz podmiotów realizujących analogiczne zadania nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. W zakresie drugiego z zadanych pytań skarżąca uznała, że cała prowadzona przez MPK działalność wskazana w opisie stanu faktycznego wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym w związku z otrzymaniem rekompensaty Spółka nie jest zatem obowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Dyrektor KIS stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe. Przywołał art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 oraz 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Podniósł, że z opisu sprawy wynika, iż skarżąca jest komunalną spółka prawa handlowego ze 100% udziałem Gminy Miasta R., zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność podstawowa skarżącej obejmuje wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej w zakresie lądowego, pasażerskiego transportu miejskiego. W ramach powierzonych przez Gminę zadań Spółka dokonuje czynności polegających na przewozie osób niepełnosprawnych, za które nie pobiera odpłatności od tych osób. Równocześnie, w związku z powierzeniem przez Gminę ww. zadania, na podstawie uzgodnionych z Gminą zasad współpracy, skarżąca otrzymuje/ będzie otrzymywać rekompensatę z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania. Rekompensata pokrywa koszty prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych, a także obejmuje kwotę "rozsądnego zysku". Wzajemne ustalenia dotyczą również sposobu świadczenia przez Spółkę usługi przewozu. Istotą otrzymanej przez Spółkę rekompensaty jest zatem dofinansowanie działalności bieżącej poprzez pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych świadczonych na podstawie umowy. Powołując następnie treść art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, Dyrektor KIS wywiódł, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest zatem stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy. Organ interpretacyjny przytoczył następnie treść wyroków TSUE w sprawach sygn. akt C - 184/00 oraz C – 353/00 i w świetle zaprezentowanych w nich poglądów prawnych uznał, że w realiach rozpoznawanej sprawy otrzymywana przez skarżącą rekompensata z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego stanowi dopłatę rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę. Uzyskanie tej dotacji pozwala skarżącej na świadczenie usług przewozowych objętych uzgodnieniem z Gminą na poziomie określonym przez skarżącą i Gminę, tj. przewóz osób niepełnosprawnych bez odpłatności. Zatem otrzymana dotacja stanowi dopłatę do świadczonych przez skarżącą usług i jest dopłatą, która ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę. W konsekwencji, skoro otrzymanie rekompensaty od Gminy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, to zdaniem Dyrektora KIS cała działalność Spółki stanowi działalność gospodarczą. Tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Po bezskutecznym wezwaniu Dyrektora KIS do usunięcia naruszenia prawa, skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd") skargę na ww. interpretację. Wystąpiła o jej uchylenie oraz uznanie stanowiska Gminy za prawidłowe i zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych, stawiając przy tym zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 5, art. 7, art. 8, art. 15, art. 29a ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że kwota rekompensaty otrzymywanej przez Spółkę od Gminy stanowi podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT z tytułu dokonywanych przez MPK czynności podlegających opodatkowaniu, podczas gdy otrzymywanie przez Spółkę rekompensaty związanej z wykonywaniem zadań Gminy w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych nie stanowi zapłaty z tytułu wykonywania przez MPK czynności opodatkowanych VAT i nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT; - art. 86 ust. 2a ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że Spółka nie jest zobowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ze względu na fakt, że otrzymanie rekompensaty od Gminy uznane zostało za czynność podlegającą opodatkowaniu, podczas gdy Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT pomimo, że otrzymywana od Gminy rekompensata nie stanowi zapłaty z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu jako, że wszystkie czynności realizowane są przez Spółkę (w tym przewóz osób niepełnosprawnych) w ramach działalności przewozowej stanowiącej działalności gospodarczą MPK w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko i związaną z nim argumentację. Zarzuty skargi uznał za chybione. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Sąd administracyjny, sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 t.j. ze zm.; dalej: "ppsa") kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach jest - zgodnie z art. 57a ppsa - związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten stanowi również, że skarga na tą interpretację może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji indywidualnej w tak zakreślonych granicach kompetencji Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z postawionych przez skarżącą Spółkę pytań i jej własnego stanowiska w sprawie na gruncie przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowiska organu interpretacyjnego, spór w niniejszej sprawie koncentruje się wokół kwestii związanych z opodatkowaniem otrzymywanej przez Spółkę rekompensaty. Dotyczy bowiem oceny czy jej wartość stanowi podstawę opodatkowania w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz czy skarżąca w związku z otrzymywaniem tej rekompensaty będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Organ interpretacyjny nie podzielił w tym względzie stanowiska skarżącej, która uznała, że otrzymywana rekompensata ma na celu finansowanie kosztów działalności Spółki związanych z wykonywaniem usług przewozowych (zadanie własne) i pozostaje bez wpływu na cenę świadczonych przez nią usług pasażerom (osobom niepełnosprawnym), tym samym nie stanowi dotacji, mającej wpływ na cenę świadczonych usług, a więc nie podlega opodatkowaniu i uznał, że wartość rekompensaty stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie tego organu, w związku z tym, że otrzymanie rekompensaty od Gminy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, cała jej działalność stanowi działalność gospodarczą i Spółka nie będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z uwagi na treść przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego dla oceny prawidłowości dokonanej przez organ interpretacji jest ustalenie czy wskazywana przez skarżącą rekompensata stanowi dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze, mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez skarżącą, czy też stanowi ona przysporzenie o charakterze innym niż wskazany w ww. przepisie, to jest ma charakter ogólny, jej celem jest dotowanie działalności Spółki, w związku z tym, że Spółka realizuje cele Gminy stanowiące jej zadanie własne. Odnosząc się do powyższej kwestii należy zwrócić szczególną uwagę na treść wskazanego przez skarżącą stanu faktycznego, z którego wynika, iż rekompensata jest/będzie wypłacana Spółce na podstawie uzgodnionych z Gminą zasad współpracy, w związku z realizowaniem zadania polegającego na nieodpłatnym przewozie osób niepełnosprawnych. Skarżąca wskazała jednocześnie, że wzajemne ustalenia dotyczą również sposobu świadczenia przez Spółkę usługi przewozu, to jest: liczby niezbędnych do przejechania kilometrów, obszaru świadczenia usług przewozu, rozkładu jazdy w zakresie częstotliwości kursowania pojazdów, sposobu rozliczania przychodów wygenerowanych przez Spółkę. Zauważyć zatem należy, iż skarżąca nie wskazuje w sposobie ustalania kwoty rekompensaty np. liczby przewożonych nieopłatnie pasażerów. Zauważyć przy tym należy, iż usługa przewozu jest świadczona nie na rzecz Gminy, ale na rzecz osób niepełnosprawnych. Brak zatem ustalenia co do wartości usługi świadczonej na rzecz tej grupy osób nie daje podstaw do stwierdzenia, że kwota rekompensaty ma wpływ na jej cenę. Nie ulega przy tym wątpliwości, iż nieopłatne świadczenie usługi przewozu generuje po stronie Spółki koszty. W tej mierze istotne jest to, iż jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Miejskie Przedsiębiorstwo Komunikacji w [...]Sp. z o.o. jest komunalną spółką prawa handlowego ze 100% udziałem Gminy Miasta [...]. Nie ulega zatem wątpliwości, iż na Gminie, której zadania własne Spółka realizuje ciąży obowiązek dbałości o prawidłową kondycję finansową skarżącej. Przejawem tego jest wskazywane przez Spółkę uzgodnienie co do zasad współpracy i wypłacana na jego podstawie rekompensata. W ocenie Sądu trafnie wskazuje skarżąca, iż rekompensata ta ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie działalności Spółki. Stwierdzeniu temu nie przeczy wskazanie przez skarżącą, iż kwota rekompensaty pokrywa koszty prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych, a także obejmuje kwotę "rozsądnego zysku". Brak jest bowiem podstaw do uznania, iż rekompensata, o której mowa ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług przewozu osób niepełnosprawnych, tym samym nie została wypełniona dyspozycja art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i kwota ta nie podlega opodatkowaniu. Zauważyć nalży, iż stanowisko Sądu w tej mierze nie jest odosobnione, a pozostaje w zgodzie z przedstawionym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 13 czerwca 2016 r. w sprawie I SA/Bd 233/16. W tych okolicznościach, w ocenie Sądu zaskarżona interpretacja w odniesieniu do tego czy rekompensata, o której mowa w pytaniu 1 stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT została dokonana z naruszeniem tego przepisu. Nie ulega wątpliwości Sądu, iż trafne jest stwierdzenie organu interpretacyjnego co do tego, że zasadniczym elementem wpływającym na objęcie uzyskanej dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielona jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług, poparte wywodami zawartymi w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach C-184/00 i C-353/00. Z opisu stanu faktycznego przytoczonego przez skarżącą wynika jednak, iż rekompensata wypłacana przez Gminę nie jest udzielania w celu sfinansowania dostawy konkretnych usług, ale ma charakter ogólny. Tym samym wywody te nie mogą mieć zastosowania do oceny prawidłowości stanowiska skarżącej na tle przedstawionego stanu faktycznego. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 2a ustawy o VAT zauważyć należy, iż organ interpretacyjny stanowisko skarżącej uznał za nieprawidłowe podnosząc, iż skoro otrzymanie rekompensaty od Gminy uznane zostało za czynność podlegającą opodatkowaniu, to cała działalność skarżącej wskazana w opisie stanu faktycznego stanowi działalność gospodarczą i wobec tego Spółka nie będzie zobowiązana do ustalenia i stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Tym samym dokonana przez organ interpretacyjny ocena została oparta, o błędne założenie, że rekompensata podlega opodatkowaniu. Wobec odmiennej oceny Sądu w tym zakresie przyjęte przez organ interpretacyjny założenie odpadło, co czyni zaskarżoną interpretację za dokonaną z naruszeniem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny winien uwzględnić wykładnię przepisów prawa przedstawioną w wyroku i dokonać interpretacji indywidualnej przy prawidłowym zastosowaniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w oparciu o przedstawiony przez skarżącą opis stanu faktycznego. W odniesieniu zaś do obowiązku ustalania i stosowania pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT należy odnosząc się do stanowiska skarżącej w zakresie pytania drugiego uwzględnić, iż rekompensata nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tych względów Sąd na podstawie art. 146 § 1 ppsa orzekł jak w punkcie 1 wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i 2 i art. 209 ppsa. Na ich wysokość składa się kwota [...] zł, tytułem uiszczonego wpisu od skargi oraz wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości [...] zł ustalone zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., Nr 31 poz. 153) oraz opłatę od pełnomocnictwa w wysokości [...] zł, to jest w odniesieniu do pełnomocnictwa udzielonego jednemu pełnomocnikowi.