II GSK 1612/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia NSA Maria Jagielska Sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Komisji Nadzoru Finansowego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 marca 2018 r. sygn. akt VI SA/Wa 1675/17 w sprawie ze skargi Z. O. na decyzję Komisji Nadzoru Finansowego z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków informacyjnych 1. uchyla zaskarżony wyrok, 2. oddala skargę, 3. odstępuje od zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego w całości. II GSK 1612/18 UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA, Sąd I instancji) wyrokiem z dnia 15 marca 2018 r., sygn.akt VI SA/Wa 1675/17 po rozpoznaniu sprawy ze skargi Z. O. (dalej też: strona, skarżący) na decyzję Komisji Nadzoru Finansowego (dalej też: Komisja) z dnia [...] maja 2017 r. nr [...], uchylił zaskarżoną decyzję. Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia: Postanowieniem z [...] września 2014 r. wszczęto z urzędu postępowanie administracyjne w przedmiocie nałożenia na Z. O. kary pieniężnej wobec podejrzenia naruszenia art. 160 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (j.t. Dz.U. z 2016 r. poz. 1636 ze zm.; dalej "ustawa o obrocie") w brzmieniu przed wejściem w życie ustawy z dnia 10 lutego 2017 r. o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r. poz. 724; dalej "ustawa zmieniająca") w związku z dokonywanymi przez niego oraz przez podmiot blisko z nim związany, tj. spółkę I. sp. z o.o. z siedzibą w W., w latach 2009-2012 transakcjami na akcjach spółki M. S.A. (w okresie dokonywania transakcji podmiot ten zarejestrowany był pod firmą M. S.A. z siedzibą w Z.). Komisja decyzją z [...] kwietnia 2016 r. nałożyła na skarżącego karę pieniężną w wysokości 80.000 złotych wobec stwierdzenia, że dopuścił się on w latach 2009-2012 ponad stu trzydziestu naruszeń przepisu art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy zmieniającej w związku z odpowiednimi przepisami rozporządzenia. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy skarżący zwrócił uwagę na swoją sytuację osobistą i majątkową. Wydanej decyzji zarzucił znaczącą dolegliwość nałożonej kary pieniężnej, w szczególności w kontekście ukarania za uprzednie naruszenie obowiązków informacyjnych w postaci nałożenia kary pieniężnej w wysokości 250.000 złotych, nieuwzględnienie faktu, iż w okresie, gdy doszło do naruszeń inwestorzy giełdowi nie zgłaszali zawiadomień o transakcjach w walucie euro, a w polskich złotych oraz, że w tym czasie ani organ nadzoru ani dział prawny spółki nie zwracał uwagi na nieprzekazywanie zawiadomień przez skarżącego, nieuwzględnienie choroby psychicznej skarżącego, co miało skutkować podejmowaniem przez niego złych decyzji inwestycyjnych i finansowych, a także brakiem możliwości z zapoznaniem się z informacjami o transakcjach zawartych przez domy maklerskie, które wyprzedawały w tym czasie akcje spółki, należące do skarżącego, ponadto wniósł o załączenie do akt sprawy zaświadczenia lekarskiego o chorobie psychicznej (depresja dwubiegunowa), które było złożone do akt postępowania zakończonego decyzją z [...] maja 2013 r. Zdaniem skarżącego, stanowi ono dowód, że miał wówczas znacznie zaburzoną zdolność do podejmowania decyzji i prawidłowej oceny rzeczywistości. Zaskarżoną do WSA decyzją z dnia [...] maja 2017 r. Komisja działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (j.t. Dz.U.z 2016 r. poz. 23 ze zm.; dalej k.p.a.) w związku z art. 11 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 21 lipca 2006 r. o nadzorze nad rynkiem finansowym (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 196 ze zm.) oraz art. 175 ust. 1 ustawy o obrocie w brzmieniu przed wejściem w Zycie ustawy zmieniającej w związku z art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie w brzmieniu przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, uchyliła w całości decyzję wydaną w I instancji nakładającą na Z. O. karę pieniężną w wysokości 80.000 złotych wobec niewykonania bądź nienależytego wykonania obowiązku, o którym mowa w art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie i nałożyła na skarżącego karę pieniężną w wysokości 40.000 złotych w związku ze 134 stwierdzonymi naruszeniami. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Komisja przywołała przepisy regulujące zasady wywiązywania się osób wchodzących w skład organów zarządzających lub nadzorczych emitenta z obowiązków określonych przepisem art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie. Wyjaśniła, że skutkiem wejścia w życie ustawy zmieniającej było między innymi uchylenie ww. przepisu. Jednocześnie, jak podała Komisja, w związku z wejściem z dniem 3 lipca 2016 r. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 596/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie nadużyć na rynku oraz uchylające dyrektywę 2003/6/WE Parlamentu Europejskiego i Rady i dyrektywy Komisji 2003/124/WE, 2003/125/WE i 2004/72/WE (Dz. UE. L 173/1; dalej "rozporządzenie MAR"), stosownie do art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, rozporządzenia mają zasięg ogólny, wiążą w całości i są bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich. Oznacza to, że w miejsce uchylonego przepisu art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie zastosowanie znajdują odpowiednie przepisy rozporządzenia MAR. Komisja odnosząc się do stosownych przepisów, w tym w szczególności art. 19 rozporządzenia MAR, opisała zasady powiadamiania emitenta lub uczestnika rynku uprawnień do emisji oraz właściwy organ o każdej transakcji zawieranej na ich własny rachunek. Opisała także zasady stosowania powyższych przepisów, stwierdzając, że złamanie prawa przez skarżącego polegające na naruszeniu art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, było zachowaniem o charakterze "skończonym", nie mającym ciągu dalszego w momencie wydawania decyzji objętej skargą do Sądu. Komisja uznała za zasadne zastosowanie, pomimo wejścia w życie rozporządzenia MAR oraz ustawy zmieniającej, przepisów obowiązujących w momencie popełnienia naruszenia przez skarżącego, tj. ustawy o obrocie w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy zmieniającej. Jak wskazała Komisja, zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy zmieniającej, za zachowania zaistniałe przed dniem wejścia w życie ustawy stanowiące naruszenie przepisów ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o obrocie) oraz ustawy zmienianej w art. 7 (tj. ustawy o ofercie), w brzmieniu dotychczasowym, sankcję wymierza się według przepisów dotychczasowych, chyba, że sankcja wymierzona według przepisów ustawy zmienianej w art. 1 lub ustawy zmienianej w art. 7, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, byłaby względniejsza dla strony postępowania.Komisja wyjaśniła, że zakres podmiotowy art. 160 ust. 1 ustawy o obrocie został skonstruowany w taki sposób, aby uniemożliwić obejście obowiązku zawiadamiania o transakcjach dokonanych także przez osoby blisko związane z osobami pełniącymi funkcje we władzach emitenta lub będącymi z nim w określonych stosunkach organizacyjnych. W rozumieniu art. 160 ust. 2 ustawy o obrocie do kręgu podmiotów blisko związanych z ww. osobami zaliczone zostały osoby fizyczne, jak również osoby prawne, które osoba określona w art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie m.in. bezpośrednio kontroluje. Zdaniem Komisji, na skarżącym, który wchodził w skład organu nadzorującego spółki, spoczywał obowiązek zawiadamiania Komisji oraz spółki na podstawie art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie w związku z odpowiednimi przepisami rozporządzenia, o zawieranych przez niego transakcjach nabycia lub zbycia akcji oraz innych instrumentów finansowych wyszczególnionych w ww. przepisie. Stwierdziła, że w niniejszym postępowaniu nie zaistniały przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącego za naruszenie wymienionego przepisu ustawy o obrocie i przytoczyła zasady zlecania przez skarżącego oraz banki dokonywania transakcji na akcjach spółki. W podsumowaniu Komisja wskazała, że skarżący dopuścił się 134-krotnego naruszenia art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie w związku z odpowiednimi przepisami rozporządzenia, ale z uwagi na obecną sytuację osobistą oraz majątkową skarżącego, zdecydowała się uchylić decyzję wydaną w I instancji oraz nałożyć na skarżącego karę pieniężną w wysokości 40.000 złotych. Komisja, odnosząc się do wcześniejszego nałożenia na skarżącego kary w kwocie 250.000 złotych w związku z naruszeniem obowiązku wynikającego z art. 69 ustawy o ofercie i zestawienia z obowiązkiem mającym źródło w treści art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, wskazała, że przepisy prawa, w związku z których naruszeniem nałożone zostały na skarżącego kary pieniężne są odmienne. Tym samym była uprawniona do każdorazowej reakcji nadzorczej w postaci nałożenia sankcji administracyjnej jako odpowiedzi na naruszenie przez skarżącego określonych prawnie obowiązków. Zdaniem Komisji, wysokość nałożonych w związku z tym kar pieniężnych odzwierciedla okoliczności stwierdzone w każdej ze spraw administracyjnych, zachowując przy tym proporcjonalność oraz adekwatność środka sankcyjnego. A zatem fakt wcześniejszego ukarania za naruszenie określonego obowiązku informacyjnego, nie wyklucza możliwości nałożenia kary pieniężnej w związku ze stwierdzeniem naruszenia kolejnego obowiązku, mającego źródło w odmiennych przepisach prawa. Komisja nie zgodziła się ze stanowiskiem skarżącego, że doszło do zastosowania wobec niego przepisów prawa wstecz, bowiem w okresie objętym postępowaniem w niniejszej sprawie przepisy prawa regulujące obowiązek informowania o transakcjach obowiązywały. Stwierdziła, że skarżący nie może przy tym przerzucać odpowiedzialności za własne naruszenia przepisów prawa na inne podmioty, w tym na organ nadzoru. Obowiązki informacyjne wynikające z treści art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie mają charakter bezwzględnie obowiązujący dla każdego uczestnika rynku kapitałowego. Oznacza to, że w takim przypadku pierwszeństwo ma zasada ignorantia iuris nocet, a skarżący jako inwestor działający od wielu lat na rynku kapitałowym powinien być szczególnie zobowiązany do znajomości oraz przestrzegania przepisów ustawy o obrocie, których brzmienie jest jasne oraz nie budzi wątpliwości interpretacyjnych. Komisja, odnosząc się do argumentu skarżącego o jego chorobie i powiązanej z nią znacznie zaburzoną zdolnością do podejmowania decyzji i prawidłowej oceny rzeczywistości, wskazała, że fakt podejmowania decyzji inwestycyjnych bądź biznesowych, na skutek których skarżący poniósł później istotne straty finansowe, nie może wpływać na jego odpowiedzialność administracyjną w niniejszej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wskazaną na wstępie decyzję Komisji, skarżący podał, że przy rozpatrywaniu sprawy nie zastosowała ona przepisów ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: op.), a w szczególności art. 68 § 1 op. powodującego przedawnienie nałożonej kary pieniężnej. Skarżący wskazał, że zgodnie z art. 4 op. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Przepis ten nie odwołuje się wprost do decyzji ustalającej zobowiązanie, lecz do zaistniałego zdarzenia, z którym prawo wiąże zobowiązanie, a do którego w kwestii przedawnienia może mieć zastosowanie Ordynacja podatkowa, a w szczególności jej przepis art. 68 § 1. W takiej sytuacji początek biegu 3-letniego terminu przedawnienia dla wydania przez KNF decyzji nakładającej na stronę karę pieniężną z tytułu naruszenia obowiązku informacyjnego rozpocząłby się z upływem dnia, w którym na stronie spoczywał obowiązek raportowania określony w art. 160 ust. 1 pkt 1 ustawy o obrocie. Nadto skarżący stwierdził, że art. 175 ustawy o obrocie będący podstawą zaskarżonej decyzji ulegał zmianom, co uszło uwadze Komisji. Delikty zostały popełnione na przestrzeni kilku lat (2009-2012), a zatem musiały zostać ocenione według stanu prawnego obowiązującego w chwili ich popełnienia. Uznał, że nie może domyślać się jaki stan prawny był zastosowany przy rozstrzygnięciu. W ocenie skarżącego też, nałożona na niego kara pieniężna została określona w rażącej wysokości. Jak stwierdził, organ orzekający nie wziął pod uwagę faktu, że zaciągnął on kredyt na zakup akcji spółki we frankach szwajcarskich, a transakcje miały miejsce w czasie kryzysu finansowego i spadku cen akcji w latach 2008-2012, co w istotny sposób wpłynęło na jego sytuację majątkową i spowodowało brak środków finansowych na spłatę kredytów.Od 2009 r. bank sam dokonywał sprzedaży akcji, nie informując o tym skarżącego w sposób pozwalający na terminowe zawiadamianie o transakcjach. Możliwość internetowego podglądu transakcji uzyskał dopiero w końcu 2012 r. Skarżący dodał, że organ orzekający nie wziął pod uwagę jego stanu zdrowia, który był przyczyną błędnych i spóźnionych zawiadomień. Choroba na jaką cierpi uniemożliwia mu normalne samodzielne działanie i była przyczyną prób samobójczych oraz utraty majątku. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylając zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a i c p.p.s.a. wskazał, że wymierzając skarżącemu jedną karę za 134 naruszenia z art. 160 ust.1 ustawy o obrocie organ nie uwzględnił okoliczności wystąpienia przedawnienia kary pieniężnej, gdyby była ona wymierzana oddzielnie za popełnione poszczególne delikty administracyjne. Sąd I instancji uznał, że w niniejszej sprawie będzie miał zastosowanie art. 68 Ordynacji podatkowej, rolą natomiast organu jest ustalenie prawidłowego okresu przedawnienia, o którym mowa w powyższym przepisie. WSA nie podzielił natomiast argumentów skarżącego, że w sprawie nie mogło dojść do łącznej oceny 134 zarzutów, gdyż za takim rozwiązaniem stoi zasada ekonomiki postępowania administracyjnego. Wszystkie z rozpatrywanych zarzutów dotyczyły naruszenia tego samego przepisu ustawy o obrocie tj.art.160 ust.1 pkt 1 i zostały popełnione przez skarżącego, tak więc organ mógł prowadzić jedno postępowanie w tej sprawie. Uznał również, iż organy szeroko uzasadniły wysokość nałożonej na skarżącego kary pieniężnej. Skargę kasacyjną złożyła Komisja Nadzoru Finansowego, zaskarżając powyższy wyrok i domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący kasacyjnie wnosił o nieprzeprowadzanie rozprawy. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie :przepisów prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie - art. 68 § 1 w zw. z art 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 - Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, że przepis ten może stanowić podstawę dla przedawnienia administracyjnej kary pieniężnej za naruszenie obowiązków określonych w art. 160 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów pomocy prawnej świadczonej z urzędu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy wskazać, że skarżący kasacyjnie zrzekł się rozprawy, a pozostałe strony - w tym przypadku strona - w terminie czternastu dni od doręczenia odpisu skargi kasacyjnej, nie zażądała przeprowadzenia rozprawy. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z dyspozycją art. 182 § 2 i 3 p.p.s.a. rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są uzasadnione i dlatego skarga nie może być uwzględniona. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać należy, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) wnoszący skargę kasacyjną musi mieć na uwadze, że dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Ze wskazanych przepisów wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Wychodząc z tego założenia, należy na wstępie zaznaczyć, że wobec niestwierdzenia z urzędu nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny ogranicza swoje rozważania do oceny zagadnienia prawidłowości dokonanej przez Sąd I instancji wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. W skardze kasacyjnej sformułowano jedynie zarzut naruszenia art. 68 § 1 w zw. z art. 4 ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że przepis ten może stanowić podstawę dla przedawnienia administracyjnej kary pieniężnej za naruszenie obowiązków określonych w art. 160 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Podkreślić należy, że w dacie popełnienia przez skarżącego wskazanych w zaskarżonej decyzji deliktów administracyjnych ustawa o obrocie nie przewidywała przedawnienia dla tego typu czynów. Decyzja nakładająca karę administracyjną, w przeciwieństwie do decyzji podatkowej nie konkretyzuje obowiązku wcześniej istniejącego (nieskonkretyzowanej powinności), ale go od podstaw kształtuje w sposób od razu zindywidualizowany i skonkretyzowany. Użyte w art. 175. 1. ustawy o obrocie sformułowanie, iż na osobę, która nie wykonała lub nienależycie wykonała obowiązek, o którym mowa w art. 160 ust. 1, Komisja może nałożyć, w drodze decyzji, karę pieniężną oznacza dopiero obowiązek wymierzenia danemu podmiotowi kary przez właściwy do tego organ, nie zaś że ciąży na tym podmiocie obowiązek zapłaty kary w związku z samym faktem naruszenia przepisów ustawy. "Odpowiednie" stosowanie przepisu może polegać na jego zastosowaniu wprost, albo z pewnymi modyfikacjami - usprawiedliwionymi odmiennością stanu "podciąganego" pod dyspozycję stosowanego przepisu, bądź na niedopuszczalności jego stosowania do rozpatrywanego stanu w ogóle. Ta niedopuszczalność może przy tym wynikać albo bezpośrednio z treści wchodzących w grę regulacji prawnych, albo z tego, że zastosowania danej normy nie dałoby się pogodzić ze specyfiką i odmiennością rozpoznawanego stanu. W tym duchu wypowiedział się również Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 6 grudnia 2000 r., sygn. akt III CZP 41/00, Lex nr 44281. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie. Z powyższych powodów regulacja zawarta w art. 68 § 1 o.p. nie stwarza możliwości jej zastosowania ani wprost, ani z uwzględnieniem modyfikacji, w sprawach dotyczących nakładania kar pieniężnych na podstawie art. 175 ust. 1 w zw. z art. 160 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zdecydowanie przeważa pogląd, iż art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania do kar pieniężnych nakładanych przez Komisję Nadzoru Finansowego (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt II GSK 1524/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 3767/17, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2018 r., sygn. akt II GSK 813/18 publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2018 r., sygn. akt II GSK 3815/16). W uzasadnieniu wyroku o sygn. akt II GSK 1524/12 NSA podniósł, iż "Zgodzić należy się z tym, że w przypadku gdy świadczenia pieniężne o charakterze sankcji związane są ze świadczeniami publicznoprawnymi, mają one w stosunku do nich charakter akcesoryjny, możliwość stosowania w przypadku tych świadczeń przepisów Ordynacji podatkowej nie powinna budzić wątpliwości. Zgodzić należy się też z poglądem, że z zakresu pojęcia należności publicznoprawnych powinno się wykluczyć nie tylko dochody publiczne wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, ale także te dochody, których źródłem są czyny niedozwolone, a więc mające samoistny charakter wszelkiego rodzaju kary pieniężne, grzywny mandaty itp., skoro wynikają one nie z publicznoprawnych stosunków nakazujących określonym podmiotom świadczenia pieniężne na rzecz budżetu państwa lub budżetu samorządowego, lecz z określonego zachowania podmiotu zobowiązanego do ich uiszczenia. Stosowanie przepisów Ordynacji podatkowej do grzywien, mandatów i innych kar pieniężnych, których ustalenie lub określenie oparte jest na przepisach szeroko rozumianego prawa karnego w doktrynie jest więc kwestionowana" (B. Adamiak, J. Borkowski. R Mastalski, J. Zubrzycki - "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wrocław 2014 r., wydawnictwo "UNIMEX", s. 21 i 52)." Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie podziela pogląd kwestionujący możliwość stosowania przepisów Ordynacji podatkowej do grzywien, mandatów i innych kar pieniężnych, których ustalenie lub określenie oparte jest na przepisach szeroko rozumianego prawa karnego. Art. 68 Ordynacji podatkowej, odnosi się wyłącznie do postępowania wymiarowego ustalającego zobowiązanie podatkowe. Ordynacja podatkowa reguluje kwestię przedawnienia w przepisach art. 68 -71 o.p., przy czym o ile ogólny termin przedawnienia zobowiązań podatkowych, bez względu na sposób ich powstania, normuje art. 70 o.p., to art. 68 wprowadza ograniczenie terminu do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe (w stosunku do którego dopiero po skutecznym doręczeniu takiej decyzji zacznie biec termin przedawnienia, o jakim mowa w art. 70 § 1 o.p.). Powyższe rozróżnienie na termin przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz termin przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania ma związek z opisanym w art. 21 § 1 o.p. sposobem powstawania zobowiązań podatkowych - co może nastąpić z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym z mocy prawa ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 o.p), bądź na skutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania (przypadek opisany w art. 21 § 1 pkt 2 o.p.). W pierwszym przypadku zobowiązanie powstaje z mocy ustawy, gdy zajdzie zdarzenie, z którym ustawa ta łączy powstanie zobowiązania podatkowego, bez konieczności wykonania jakichkolwiek czynności dodatkowych przez podatnika czy organ podatkowy. Zdarzeniem tym jest np. osiągnięcie dochodu, przychodu, czy też dokonanie obrotu. Jest to więc stan faktyczny, który musi wystąpić, aby mogło powstać zobowiązanie. Wydana w tym przypadku decyzja ma charakter deklaratoryjny, ponieważ określa się w niej wysokość zobowiązania, które już powstało wcześniej, z mocy prawa (zob. L. Etel w: C. Kosikowski, L.Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007 r., s. 186). W przypadku zobowiązania, które powstaje w wyniku działania organu podatkowego, istnieje ono od dnia doręczenia decyzji ustalającej to zobowiązanie. Oczywiście i w tym przypadku musi zaistnieć ustawowy obowiązek podatkowy i określona prawem możliwość powstania zobowiązania, aby jednak zobowiązanie faktycznie powstało, musi nastąpić doręczenie decyzji ustalającej jego wysokość. Decyzja ustalająca (wymiarowa) ma charakter konstytutywny z uwagi na to, że tworzy nowy stosunek prawny. Jej doręczenie skutkuje powstaniem nowego zobowiązania podatkowego (zob. L. Etel, w: C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 4, Warszawa 2011, s. 243-244). Zgodnie z treścią art. 68 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym postał obowiązek podatkowy. Przepis ten odnosi zatem początek biegu terminu do wydania takiej decyzji kształtującej od momentu powstania obowiązku podatkowego którym, zgodnie z art. 4 o.p., jest "wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach". Tak rozumiany obowiązek podatkowy ulega konkretyzacji, tj. przekształca się dopiero w zobowiązanie podatkowe w jeden ze sposobów wskazanych w art. 21 § 1 o.p., tj. z mocy prawa lub w drodze doręczenia decyzji właściwego organu. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy w pierwszej kolejności wymaga podkreślenia, że decyzja w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 175 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi jest decyzją kształtującą stosunek administracyjnoprawny, a zatem mającą charakter konstytutywny (ustalający). Jednocześnie, jest decyzją całkowicie odmienną niż decyzja wymiarowa, która jest konkretyzacją istniejącego wcześniej stosunku prawnego. Po stronie naruszającego przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nie powstała przed wydaniem decyzji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej żadna skonkretyzowana powinność zapłaty tej kary. Co więcej, do momentu wydania takiej decyzji na stronie nie ciążył w ogóle żaden, nawet abstrakcyjny i ogólny ustawowy obowiązek zapłaty kary co wynika z samej natury sankcji administracyjnej i jest zasadniczą okolicznością różniącą zobowiązanie z tytułu kary pieniężnej od zobowiązania podatkowego, przesądzającą w dalszej kolejności o niemożności zastosowania w odniesieniu do decyzji nakładającej karę pieniężną na podstawie art. 175 ust. 1 w zw. z art. 160 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi regulacji zawartej w art. 68 §1 o.p. Ponadto na wolę ustawodawcy w tym zakresie wskazuje pośrednio także wprowadzenie do polskiego systemu prawnego art. 189g § 1 k.p.a. w którym przyjęto, że administracyjna kara pieniężna nie może zostać nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa albo wystąpienia skutków naruszenia prawa. (nie ma zastosowania w niniejszej sprawie bo wszedł do obrotu prawnego 1 czerwca 2017 r.). Tym samym, wbrew stanowisku Sądu I instancji nie doszło do naruszenia przez organ przepisu art. 68 § 1 w zw. z art. 4 ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że przepis ten może stanowić podstawę dla przedawnienia administracyjnej kary pieniężnej za naruszenie obowiązków określonych w art. 160 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Wobec tego, iż WSA nie podzielił stanowiska skarżącego, że w sprawie nie mogło dojść do łącznej oceny 134 zarzutów, wskazał również, iż organ brał pod uwagę szereg czynników, którymi uzasadnił wysokość wymierzonej skarżącemu kary, a kwestionując zaskarżoną decyzję odniósł się jedynie do kwestii możliwości przedawnienia niektórych czynów skarżącego, które były jej podstawą uznać należało, że skarga kasacyjna opierała się na usprawiedliwionej podstawie, zaś istota sprawy została wyjaśniona. W tej sytuacji wniosek o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia Sądu I instancji - wydanego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. - zasługiwał na uwzględnienie Z uwagi na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne uchylić zaskarżony wyrok i rozpoznać skargę, do czego podstawę stwarza art. 188 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie, rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że istnieją podstawy do rozpoznania skargi i na podstawie art. 188 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną Komisji Nadzoru Finansowego uchylając zaskarżony wyrok i oddalając skargę. Odnosząc się do kwestii kosztów postępowania kasacyjnego należy podkreślić, że przy orzekaniu o zwrocie tych kosztów mają zastosowanie przepisy art. 206 i art. 207 § 2 p.p.s.a., wyrażające odpowiednio zasadę miarkowania kosztów postępowania oraz zasadę słuszności. Stosowanie tych przepisów, będących wyjątkiem od zasady finansowej odpowiedzialności za wynik postępowania, zależy od uznania Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odstępując od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości NSA wziął pod uwagę trudną sytuację materialną i zdrowotną skarżącego, o której świadczy m.in. dokumentacja medyczna załączona do akt sprawy. Odnosząc się natomiast do wniosku pełnomocnika skarżącego o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, Sąd wyjaśnia, że Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpatruje wniosku pełnomocnika ustanowionego z urzędu o przyznanie wynagrodzenia z tytułu udzielonej pomocy prawnej w postępowaniu kasacyjnym, gdyż orzeka o tym w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, w drodze odrębnego postanowienia, wydanego na posiedzeniu niejawnym referendarz sądowy (art. 258 § 2 pkt 8 p.p.s.a.) albo sąd w składzie jednego sędziego (art. 16 § 2 p.p.s.a). Na postanowienie wydane w przedmiocie wynagrodzenia pełnomocnika ustanowionego z urzędu przysługuje odpowiednio sprzeciw (art. 259 § 1 i 2 p.p.s.a.) lub zażalenie (art. 227 p.p.s.a.). W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny jest uprawniony do orzekania w przedmiocie wynagrodzenia dla pełnomocnika ustanowionego z urzędu, w sprawach należących do właściwości wojewódzkich sądów administracyjnych, w ramach kontroli instancyjnej postanowień rozstrzygających wspomnianą kwestię (por. postanowienie NSA z dnia 10 lutego 2014 r., sygn. akt I FPS 3/13, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).Z tego powodu nie zawarto w orzeczeniu rozstrzygnięcia dotyczącego tej kwestii.