III FSK 383/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2228/17 w sprawie ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od M. L. rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 490 (słownie: czterysta dziewięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2228/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi M.L., zwanego dalej "Skarżącym", na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2017 r. w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki uchylił zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W.z dnia 12 grudnia 2016 r. oraz zasądził na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Sąd pierwszej instancji przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazał, że postanowieniem z 22 września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął postępowanie w zakresie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego wraz z M.B. oraz M. sp. z o.o. w W. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec, listopad i grudzień 2011 r., za styczeń i marzec 2012 r., za czerwiec 2013 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. i 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Postępowanie zostało zakończone decyzją tego organu z 12 grudnia 2016 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego z tytułu zaległości podatkowych za wskazane powyżej okresy rozliczeniowe. Decyzją z 10 kwietnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w części dotyczącej zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2011 r. i w tej części umorzył postępowanie (zobowiązanie uległo przedawnieniu) oraz utrzymał w mocy decyzję w pozostałym zakresie. Organ odwoławczy wskazał, że Skarżący pełnił funkcję w zarządzie Spółki od 1 kwietnia 2009 r., co wynikało z odpisu z KRS sporządzonego na dzień 15 września 2016 r. W czasie powstania zaległości podatkowych w skład zarządu wchodził również drugi jego członek M. B., wobec którego wydana została analogiczna decyzja z 12 grudnia 2016 r. Organ odwoławczy dodał, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. W szczególności pożądanych efektów nie przyniosły próby zajęć rachunków bankowych. Wskazał, że z ostatniej relacji poborcy skarbowego z 20 maja 2016 r. wynikało, że Spółka nie prowadzi działalności pod adresem w W. przy ul. [...]. Brak zgłoszeń do ubezpieczenia oraz brak aktualnych rachunków bankowych potwierdził pismem z 27 maja 2016 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Informacji o rachunkach organ egzekucyjny nie otrzymał także z systemu OGNIVO oraz z Rejestracji Centralnej Cerber. Z kolei brak nieruchomości oraz majątku ruchomego potwierdziło Ministerstwo Spraw Wewnętrznych Departament Ewidencji Państwowych i Teleinformatyki, Ministerstwo Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych, Krajowy Rejestr Sądowy oraz Księgi Wieczyste. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dodał, że postanowieniem z 9 czerwca 2016 r. NUS umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone względem Spółki. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie wystąpiła także żadna z przesłanek egzoneracyjnych. Spółka stała się niewypłacalna z dniem, w którym zaprzestała wykonywać wymagalnych zobowiązań, tj. 25 lipca 2011 r., kiedy to upływał termin płatności zobowiązania za czerwiec 2011 r. Stan niewypłacalności został utrwalony w kolejnych okresach rozliczeniowych, a mimo to wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w ogóle nie został złożony. Organ odwoławczy uznał, że Skarżący nie wykazał, iż istniały obiektywne przyczyny, które uniemożliwiły mu podjęcie działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego lub układowego. W kwestii natomiast wskazania majątku Spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że Skarżący nie podał miejsca położenia samochodu ciężarowego marki Volvo [...]. Ponadto jako właściciel pojazdu wskazana została Spółka z siedzibą przy ul. [...] w W. DIAS podkreślił, że z ustaleń organu egzekucyjnego wynikało, iż Spółka pod tym adresem nie prowadzi działalności gospodarczej. To zaś w ocenie organu oznaczało, że Skarżący nie wskazał skutecznie mienia Spółki, a zatem nie mógł w ten sposób uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe. DIAS dodał, że Skarżący poinformował o wspomnianym majątku ruchomym po wydaniu decyzji przez NUS, a więc oczywistym było, iż organ pierwszej instancji nie mógł brać tej okoliczności pod uwagę. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. W ocenie Sądu pierwszej instancji kluczową kwestią, której nie oceniono w tej sprawie, było wskazanie przez Skarżącego mienia pozwalającego na ewentualne uwolnienie się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Tytułem przypomnienia Sąd pierwszej instancji wskazał, że wraz z pismem datowanym na dzień 8 grudnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego otrzymał informację, iż Spółka posiada składnik majątku ruchomego w postaci samochodu ciężarowego marki Volvo [...] z 1996 r., nr rej. [...], który, zważywszy na łączną wysokość zaległości wynikających z zaskarżonej decyzji, mógłby pozwolić na ich zaspokojenie niemal w całości, a tym bardziej w znacznej części. Pełnomocnik przedstawił na dowód wycenę rzeczonego pojazdu na kwotę 49.400 zł dokonaną przez Biuro Certyfikowanych Rzeczoznawców Techniki Samochodowej, Ruchu Drogowego, Maszyn i Urządzeń. Dołączył również szczegółową dokumentację fotograficzną oraz dokumenty pojazdu (dowód rejestracyjny oraz kartę pojazdu). Z przedstawionych dowodów wynika, że pojazd jest własnością Spółki. Mając to na względzie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że o ile organ pierwszej instancji mógł, z racji otrzymania tych materiałów 13 grudnia 2016 r., mieć obiektywne trudności z ich oceną, o tyle nie sposób zrozumieć z jakich przyczyn od ich rzetelnej analizy uchylił się także organ odwoławczy. Argumenty wskazane w decyzji organu odwoławczego Sąd pierwszej instancji uznał za całkowicie niezrozumiałe, zwłaszcza, że Skarżący deklarował gotowość dostarczenia pojazdu na każde wezwanie organu podatkowego. To zaś w ocenie Sądu pierwszej instancji oznaczało, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej miał możliwość podjęcia prostych czynności weryfikacyjnych, które pozwoliłby stwierdzić, czy rzeczywiście pojazd przedstawia wartość pozwalającą na zaspokojenie należności publicznoprawnych i w zależności od dokonanych ustaleń, utrzymać w mocy decyzję NUS lub samemu orzec co do istoty sprawy lub też umorzyć postępowanie - art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), zwana dalej "O.p.". W konsekwencji powyższych rozważań WSA w Warszawie podzielił zarzut naruszenia art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p., uznając, że organy obu instancji, a w szczególności DIAS, nie wyjaśniły kluczowej okoliczności faktycznej, a mianowicie możliwości zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki z należącego do niej składnika majątkowego przynajmniej w znacznej części. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego – zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), zwana dalej "p.p.s.a." naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz w zw. z art. 116 §1 pkt 2 O.p., poprzez przyjęcie, iż organy podatkowe były zobowiązane do podjęcia określonych czynności mających na celu ustalenie istnienia oraz wartości mienia spółki wskazywanego przez Skarżącego, w sytuacji, gdy to na stronie spoczywa ciężar dowodu w zakresie zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej, który w przypadku wskazania mienia na podstawie art. 116 § 1 pkt 2 O.p. obejmuje również wskazanie miejsca usytuowania ruchomości, tj. miejsca, gdzie dana ruchomość się znajduje i gdzie możliwe jest podjęcie czynności egzekucyjnych, 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu faktycznego z pominięciem ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, znajdujących odzwierciedlenie w materiale dowodowym, odnoszących się do możliwości ustalenia miejsca położenia mienia Spółki, z uwzględnieniem braku prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w określonym miejscu, 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., poprzez błędną wykładnię tego przepisu, polegającą na przyjęciu, iż dla zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej wystarczające jest wskazanie przez Skarżącego mienia ruchomego, bez wskazania jego usytuowania, w sytuacji, gdy do uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej konieczne jest wskazanie realnie istniejącego mienia wraz z jego usytuowaniem, czyli miejscem położenia, tak aby w stosunku do takiego mienia możliwe było podjęcie egzekucji administracyjnej. W oparciu o tak postawione zarzuty, pełnomocnik organu, wnosząc o rozpoznanie sprawy na rozprawie, wniósł uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Skarżącego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sprawa niniejsza została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej z dnia 25 stycznia 2022 r. na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki po długim okresie oczekiwania spowodowanym ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną (skarga kasacyjna z dnia 26 lipca 2018 r.) oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy i dlatego została uwzględniona. Trafnie bowiem we wniesionym środku zaskarżenia zarzucono, że wyrok Sądu pierwszej instancji został wydany z naruszeniem prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię oraz naruszeniem przepisów postępowania w stopniu, który decydował o wyniku sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że zarówno z punktu widzenia konstrukcji zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, jak i istoty sprawy, a w szczególności wykładni art. 116 § 1 pkt 2 O.p., kluczowe staje się przedstawienie sposobu rozumienia wskazanego unormowania. Ma to bowiem także przesądzające znaczenie dla oceny zarzutów dotyczących naruszenia wskazanych w skardze kasacyjne przepisów postępowania. W ramach tej regulacji ustawodawca podatkowy wprowadza jedną z podstaw odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika na zasadzie odpowiedzialności solidarnej. Zaistnienie tego prawnego mechanizmu odpowiedzialności dla dodatkowej de facto poza podatnikiem kategorii podmiotów jest uzależnione od spełnienia określonych przesłanek. Stąd też istotnego znaczenia dla przyjęcia solidarnej odpowiedzialności nabiera po pierwsze wskazanie tych przesłanek, a po drugie ich ustalenie. Od ich stwierdzenia zależy bowiem rozszerzenie odpowiedzialności podatkowej na dodatkową poza podatnikiem kategorię podmiotów, jaką są osoby trzecie. Za zaległości podatkowe wskazanych w przepisie art. 116 O.p. spółek odpowiadają zatem solidarnie członkowie zarządu danej spółki, co stanowi jednocześnie podstawową przesłankę tej odpowiedzialności, określaną mianem pozytywnej, z uwagi na sposób jej normatywnego wyrazu. Została ona doprecyzowana w art. 116 § 1 O.p. poprzez odniesienie do kolejnej przesłanki jaką jest zaległość podatkowa, która jednocześnie jest ściśle powiązana z pełnieniem obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność ta bowiem obejmuje zaległości podatkowe z tytułu tych zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez te osoby obowiązków członka zarządu. Dla tych dwóch podstawowych i wyjściowych zatem przesłanek odpowiedzialności istotne staje się ustalenie, czy w odniesieniu do zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał, dany podmiot pełnił obowiązki członka zarządu. Uzupełnieniem katalogu pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu jest bezskuteczność w całości lub w części egzekucji z majątku spółki. Przesłanka ta została wyjaśniona w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak choćby w uchwale Naczelnego Sadu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r. sygn. akt. II FPS 6/08. Trzeba zatem zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego jedynie zauważyć, że ustawodawca nie zawarł przy sformułowaniu tej przesłanki dodatkowych wymogów, od zaistnienia których jest uzależnione jej stwierdzenie. Należy podkreślić, że na konstrukcję wskazanej odpowiedzialności podatkowej składają się z jednej strony omówione przesłanki pozytywne, ale także przesłanki negatywne określone w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. Akcentowana konieczność precyzyjnego ustalenia przesłanek odnosi się w równym stopniu do tych, które tradycyjnie określa się mianem pozytywnych, jak i negatywnych. Dopiero bowiem ocena spełnienia całokształtu regulacji art. 116 § 1 i § 2 O.p (w którym doprecyzowano przesłankę odnoszącą się do zaległości podatkowych spółki) pozwala przyjąć odpowiedzialność członka zarządu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trzeba także podkreślić, że poprzez wyrażenie kształtu normatywnego przesłanek negatywnych, a zatem ,,uwalniających’’ od odpowiedzialności podatkowej tej kategorii podmiotów, ustawodawca nakłada pewne obowiązki na członka zarządu co do ich wykazania. Jednocześnie należy także zauważyć, że art. 116 § 1 O.p. jest w taki sposób uregulowany, że wykazanie przesłanek negatywnych odpowiedzialności spoczywa na podmiocie będącym członkiem zarządu. Dotyczy to zarówno złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, jak również niezgłoszenia tego wniosku lub niewszczęcia wskazanego postępowania bez winy tego konkretnego członka zarządu (przepisy w tym kształcie normatywnym obowiązywały do 31 grudnia 2015 r.). Również w zakresie ostatniej przesłanki negatywnej, a zatem nie wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, ustawodawca odnosi się do danego członka zarządu. Z punktu widzenia przedmiotu niniejszej sprawy należy wskazać sposób rozumienia tej ostatniej przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności członka zarządu. Normodawca określił zatem, że chodzi o sytuację, gdy członek zarządu nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Trzeba zatem podkreślić, że przesłanka ta składa się de facto z dwóch zakresów, po pierwsze chodzi bowiem o wskazanie mienia spółki, po drugie takiego mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trzeba zaznaczyć, że oba te zakresy muszą być spełnione łącznie. Nie jest bowiem wypełnieniem tej przesłanki sytuacja wykazania przez członka zarządu jakiegokolwiek mienia spółki, gdyż chodzi o takie mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki, przy czym ustawodawca doprecyzowuje stopień tego zaspokojenia poprzez wprowadzenie kryterium ,,w znacznej części’’. Kluczowe staje się w ramach tej przesłanki, a zatem także jej dwóch wyróżnionych zakresów, podkreślenie znaczenia wyrażenia odnoszącego się do wskazania mienia spółki. Wyrażenie to, wypełniające pierwszy z zakresów, należy bowiem odnosić jednocześnie do drugiego z przywołanych zakresów i znaczenia tej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność. Chodzi zatem o wskazanie mienia konkretnego, realnego, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części, gdyż tylko takie mienie będzie jednoczesnym wypełnieniem obu zakresów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zatem traktować w kategoriach spełnienia tej przesłanki takiej sytuacji, gdy członek zarządu powołuje się na składnik mienia, nie wskazując, konkretnego miejsca, gdzie składnik ten się znajduje, co ma szczególne znaczenie w przypadku rzeczy ruchomych, których miejsce położenia (znajdowania się) może być różne. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się konieczność wykazania przez członka zarządu mienia realnego. W wyroku z dnia 9 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4634/21 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że ,,(...)mienie spółki wykazywane przez członka zarządu zwalnia go od odpowiedzialności tylko wtedy, gdy jest to mienie konkretne, rzeczywiście istniejące, nadające się do efektywnej egzekucji(...)’’. Przenosząc te ogólne uwagi do przedmiotu niniejszej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni wskazanej regulacji odnoszącej się do rozpatrywanej przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności, jak również dokonał niewłaściwej oceny naruszenia przez organy przywoływanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania. Trzeba bowiem podkreślić, że niewłaściwa była ocena Sądu pierwszej instancji w odniesieniu do spełnienia przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności w trybie art. 116 §1 pkt 2 O.p. poprzez wskazanie składnika mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części. W tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny oparł się na informacji, iż Spółka posiada składnik majątku ruchomego w postaci samochodu ciężarowego. Jednakże nie wziął pod uwagę tego, że Skarżący nie wskazał miejsca położenia (znajdowania się) tego składnika majątku ruchomego, co ma zasadnicze znaczenie z punktu widzenia oceny realności zaspokojenia zaległości podatkowych w drodze egzekucji. Jednocześnie na ocenę braku spełnienia rozpatrywanej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność wpływa stwierdzenie, że jako właściciela tego pojazdu wskazano Spółkę z siedzibą przy ul. [...] w W., zaś organ drugiej instancji podkreślił, że z ustaleń organu egzekucyjnego wynikało, iż Spółka pod tym adresem nie prowadzi działalności gospodarczej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie zatem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., poprzez błędną wykładnię. Nie można zatem uznać spełnienia tej przesłanki w sytuacji podania informacji o mieniu w postaci ruchomego składnika majątku bez miejsca jego usytuowania. Zasadne okazały się w konsekwencji także zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, a odnoszące się do podkreślenia obowiązków Skarżącego wynikających z takiego kształtu normatywnego przesłanki uwalniającej, gdzie ciężar dowodu spoczywa na danym członku zarządu, który w tym przypadku oznacza konieczność wskazania miejsca usytuowania składnika majątku ruchomego. Tym samym zasadny jest również zarzut Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w zakresie przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego z pominięciem ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w zebranym materiale dowodowym, a odnoszący się do możliwości ustalenia miejsca położenia mienia Spółki, z uwzględnieniem braku prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w określonym miejscu. Biorąc pod uwagę zasadność zarzutów skargi kasacyjnej oraz uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. oraz art. 151 w zw. z art. 193 p.p.s.a. uchylił w całości zaskarżony wyrok i oddalił skargę. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Mirella Łent Stanisław Bogucki Paweł Borszowski(spr)