III SA/Wa 499/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tomasz Sałek, asesor WSA Piotr Dębkowski, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi I. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez I. G. (dalej "Skarżąca") jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. oraz w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie sprawy: Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] maja 2016 r. orzekł o solidarnej z H. sp. z o.o. oraz T. K. i R. B. odpowiedzialności podatkowej I. G. - byłego członka zarządu H. sp. z o.o. (poprzednia nazwa: H. sp. z o.o.) za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. w łącznej kwocie 55.555,20 zł, odsetki za zwłokę od tych zaległości podatkowych, obliczone na dzień wydania zaskarżonej decyzji, w łącznej kwocie 28.594,00 zł i koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 148,20 zł. Decyzja została doręczona Skarżącej w dniu 15 czerwca 2016 r. - zastępczo na zasadach art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 – dalej "O.p."), po dwukrotnym awizowaniu w dniu 1 czerwca 2016 r. i w dniu 9 czerwca 2016 r. Skarżąca w dniu 18 lipca 2016 r. złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. wraz z odwołaniem od ww. decyzji. We wniosku Skarżąca wyjaśniła, że od dnia 26 lutego 2016 r. do dnia 29 czerwca 2016 r. przebywała za granicą i wskutek tego w wymienionym okresie nie mogła odbierać przesyłek awizowanych na adres przy Al. [...] w W. Wskazuje, że przedmiotową decyzję doręczono jej "per aviso" w czasie jej nieobecności w kraju, wskutek czego faktycznie nie wiedziała o "podjętej przez organ podatkowy próbie doręczenia" i dlatego bez własnej winy uchybiła przewidzianemu w art. 223 § 2 O.p. 14 dniowemu terminowi do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji. Skarżąca podniosła, że z uwagi na okoliczność, iż nie wiedziała ona o wszczęciu postępowania podatkowego i wyjechała za granicę na stosunkowo długi okres czasu, z zamiarem zamieszkania tam i podjęcia stałej pracy, wymieniony adres w W. nie był w czasie, gdy "podjęto próbę doręczenia przedmiotowej decyzji" adresem jej miejsca zamieszkania w rozumieniu art. 149 O.p. Skarżąca wskazała, że dowiedziała się o wydaniu decyzji po powrocie do kraju, w dniu 13 lipca 2016 r., to jest z chwilą kiedy doręczono jej upomnienie z dnia [...] lipca 2016 r. oznaczone sygnaturą UP [...] zawierające wezwanie do uregulowania należności, których dotyczyła przedmiotowa decyzja z dnia [...] maja 2016 r. W dniu 14 lipca 2016 r. Skarżąca odebrała osobiście kopię decyzji w Urzędzie Skarbowym W. i dopiero wówczas zapoznała się z treścią tej decyzji. Skarżąca celem uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji nastąpiło bez jej winy, do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji załączyła kopie wydruków dokumentu podróży na przelot z W. do M. w Hiszpanii w dniu 26 lutego 2016 r. oraz z M. w Hiszpanii do W. w dniu 29 czerwca 2016 r. Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie oraz po przeanalizowaniu argumentów zawartych we wniosku Skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał postanowienie z dnia [...] listopada 2016 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. oraz w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji. W uzasadnieniu postanowienia organ stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przedmiotowa decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. zawierała prawidłowe pouczenie co do sposobu i terminu złożenia odwołania. Przedmiotowa decyzja została doręczona Skarżącej w dniu 15 czerwca 2016 r. - zastępczo na zasadach art. 150 O.p., po dwukrotnym awizowaniu w dniu 1 czerwca 2016 r. i w dniu 9 czerwca 2016 r. W tych okolicznościach ustalono, że czternastodniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg od dnia 16 czerwca 2016 r. i upłynął w dniu 29 czerwca 2016 r. a w powyżej wskazanym terminie odwołanie nie zostało wniesione. Skarżąca złożyła w dniu 18 lipca 2016 r. (data stempla organu podatkowego) wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji załączając do niego odwołanie od tej decyzji oraz kopie wydruków dokumentu podróży na przelot z W. do M. w Hiszpanii w dniu 26 lutego 2016 r. oraz z M. w Hiszpanii do W. w dniu 29 czerwca 2016 r. - celem uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Zatem, odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia, tj. 19 dni po upływie ustawowego terminu do wniesienia odwołania. Oceniając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie zaszła przesłanka o której mowa w art. 162 § 1 pkt 2 O.p. tj. przesłanka braku winy Skarżącej w uchybieniu terminu od wniesienia odwołania. Kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy prowadzeniu własnych spraw i szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Strona zainteresowana przywróceniem terminu do wniesienia odwołania ma uprawdopodobnić brak swej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna. W toku przeprowadzonego postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w W. ustalił, że Skarżąca w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-3 z dnia [...] lutego 2008 r. złożonym w [...] Urzędzie Skarbowym w G., jako miejsce swojego zamieszkania podała adres: [...] W., Al. [...], a następnie nie dokonywała w tym zakresie żadnych dalszych zmian. W związku z tym organ podatkowy pierwszej instancji miał uzasadnione podstawy, aby doręczać korespondencję na wskazywany przez Skarżącą - w zgłoszeniu identyfikacyjnym, a następnie potwierdzany w składanych deklaracjach podatkowych - adres miejsca zamieszkania w W., Al. [...]. W tych okolicznościach należało uznać, że decyzja Naczenika Urzędu Skarbowego W. została skutecznie doręczona Skarżącej w dniu 15 czerwca 2016 r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. winy Skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania (rozumianej jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy) należy upatrywać w okoliczności braku wskazania aktualnego adresu miejsca zamieszkania na który organy podatkowe mogłyby kierować korespondencję. Skarżąca jako osoba pełniąca funkcję w zarządach spółek kapitałowych, aby uniknąć skutków ewentualnego zastępczego doręczania korespondencji urzędowej w trybie art. 150 O.p. powinna była zgłaszać właściwemu organowi podatkowemu zmianę adresu miejsca zamieszkania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości zarzucając orzeczeniu naruszenie przepisów art. 191 oraz art. 162 § 1 O.p., poprzez odpowiednio jego niezastosowanie oraz błędną wykładnię. Na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 – dalej "p.p.s.a.") wniosła o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z załączonych do skargi dokumentów na okoliczność uprawdopodobnienia, że zamieszkiwała ona w M. w Hiszpanii w okresie od dnia 26 lutego 2016 r. do dnia 29 czerwca 2016 r. Podniosła, że okolicznością uzasadniającą brak winy Skarżącej, było to, że próbę doręczenia jej "per aviso" przedmiotowej decyzji podjęto pozostawiając pismo w skrzynce pocztowej pod adresem, który w rzeczywistości nie był adresem zamieszkania Skarżącej w dacie złożenia tam pisma. W konsekwencji Skarżąca nie wiedziała o wydaniu i doręczeniu jej decyzji, a w konsekwencji nie wniosła od niej odwołania w ustawowym terminie. Skarżąca wskazuje, że wina strony, o której mowa w art. 162 § 1 O.p., powinna dotyczyć jej zachowań (działań lub zaniechań) w ramach tego postępowania, w którym doszło do przekroczenia terminu, natomiast w przedmiotowej sprawie błędnie zinterpretowano przepis art. 162 § 1 O.p., przyjmując, że aby spełnić przesłanki przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej, strona musi uprawdopodobnić, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy, której strona dopuściła się w innym postępowaniu, toczącym się przed innym organem podatkowym. Skarżąca podnosi, że stanowisko organu odwoławczego sprowadza się w istocie do stwierdzenia, że odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania uzasadniona jest tym, że Skarżąca nie udowodniła, że nie ponosi winy w uchybieniu temu terminowi. W ocenie Skarżącej powyższe oznacza oparcie rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym postanowieniu na błędnej wykładni przepisu art. 162 § 1 O.p. poprzez przyjęcie de facto, że przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji wymagałoby udowodnienia przez Skarżącą, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy. Z uzasadnienia wniesionej skargi wynika, że w ocenie Skarżącej sposób dokonana przez organ odwoławczy analizy materiału dowodowego przekroczył dopuszczalne granice swobodnej oceny dowodów, co stanowi o naruszeniu art. 191 O.p. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie Skarżąca zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. oraz w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Oceniając legalność zaskarżonego postanowienia w pierwszej kolejności należy poddać osądowi czy prawidłowo organ odwoławczy uznał, że Skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania. Gdyby tak nie było, wniosek o przywrócenie terminu byłby bezprzedmiotowy. Z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. zawierała prawidłowe pouczenie co do sposobu i terminu złożenia odwołania. Przedmiotowa decyzja została doręczona Skarżącej w dniu 15 czerwca 2016 r. – zastępczo, na zasadach określonych w art. 150 O.p. po dwukrotnym awizowaniu w dniu 1 czerwca 2016 r. i w dniu 9 czerwca 2016 r. W tych okolicznościach ustalono, że czternastodniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg od dnia 16 czerwca 2016 r. i upłynął w dniu 29 czerwca 2016 r., natomiast przedmiotowe odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostało złożone w dniu 18 lipca 2016 r. o czym świadczy data prezentaty organu podatkowego. Słusznie zatem organ stwierdził, iż przedmiotowe odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia, tj. 19 dni po upływie ustawowego terminu do wniesienia odwołania. Jak wskazano powyżej, w niniejszej sprawie, Skarżąca w dniu 18 lipca 2016 r. złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu tego wniosku, na okoliczność uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi, Skarżąca wskazała, że od dnia 26 lutego 2016 r. do dnia 29 czerwca 2016 r. przebywała za granicą i wskutek tego w wymienionym okresie nie mogła odbierać przesyłek awizowanych na adres przy ul. [...] w W. Instytucję przywrócenia terminu reguluje art. 162 O.p. W celu uporządkowania Sąd wskazuje, iż pozytywne rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu uzależnione jest od spełnienia kumulatywnie następujących przesłanek: 1) złożenia wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od czasu ustania przyczyny uchybienia terminu, 2) uprawdopodobnienia braku winy wnioskującego w uchybieniu terminu, 3) dokonania czynności, której wnioskujący nie dokonał w terminie. Sąd wskazuje, że Skarżąca wnosząc o przywrócenie terminu, dołączyła do niego odwołanie, czym spełniła wymóg dokonania czynności dla której upłynął termin. Jednocześnie jako przyczynę uchybienia terminu wskazała brak informacji na temat wydania wobec niej decyzji z dnia [...] maja 2016 r., wynikający z wysłania jej na adres pod którym w owym czasie nie zamieszkiwała. Podniosła, że o decyzji dowiedziała się dopiero po powrocie do kraju, w dniu 13 lipca 2016 r. Organ odwoławczy okoliczności tej nie zakwestionował, a to oznaczało, iż wniosek o przywrócenie terminu został złożony z zachowaniem siedmiodniowego terminu liczonego od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Spełnione zatem zostały wymogi formalne, które umożliwiały organowi odwoławczemu merytoryczne rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest natomiast okoliczność uprawdopodobnienia przez Skarżącą, iż uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. W ocenie Sądu winy Skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania rozumianej jako niedołożenie należytej staranności jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy należy upatrywać w okoliczności braku wskazania aktualnego adresu miejsca zamieszkania na który organy podatkowe mogłyby kierować korespondencję. Jak ustalił organ (nie kwestionuje tego Skarżąca) w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-3 z dnia [...] lutego 2008 r. złożonym w [...] Urzędzie Skarbowym w G., jako miejsce swojego zamieszkania Skarżąca podała adres: [...] W., Al. [...], a następnie nie dokonywała w tym zakresie żadnych dalszych zmian. Podkreślić należy, że Skarżąca jako osoba fizyczna jest podatnikiem w rozumieniu art. 7 § 1 O.p. Obowiązek aktualizacji danych dotyczących adresu miejsca zamieszkania wynika w sposób jednoznaczny z art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 476), zgodnie z którym, w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5 ww. ustawy. Zgodnie ze złożonym zeznaniem o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2014 (data wpływu do właściwego organu podatkowego w dniu 30 kwietnia 2015 r.) jak i z zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 (data wpływu do właściwego organu podatkowego w dniu 2 maja 2016 r.) adres miejsca zamieszkania Skarżącej nie uległ zmianie. Skarżąca również w pismach procesowych kierowanych do organu podatkowego wskazuje ww. adres jako swój aktualny adres zamieszkania. W związku z powyższym organ pierwszej instancji miał uzasadnione podstawy, aby doręczać korespondencję na wskazywany przez Skarżącą w zgłoszeniu identyfikacyjnym, a następnie potwierdzany w składanych deklaracjach podatkowych adres miejsca zamieszkania w W., Al. [...]. Nie załuguje na uwzględnienie zarzut jakoby ww. przepis art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidancji i identyfikacji podatników i płatników nie odnosił się do Skarżącej, gdyż w postępowaniu podatkowym w ramach którego wydano i doręczono decyzję Skarżąca nie występuje w charakterze podatnika, ani płatnika, tylko bierze ona udział w tym postępowaniu jako osoba trzecia w rozumieniu przepisów art. 107 – 119 O.p. Jak wskazano powyżej Skarżąca jako osoba fizyczna bez wątpienia jest podatnikiem w rozumieniu art. 7 § 1 O.p. i to do niej, jako osoby fizycznej, była skierowana decyzja z dnia [...] maja 2016 r. i w tym zakresie nie miało znaczenia, że decyzja ta dotyczyła przeniesienia na Skarżącą zaleglości podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług (tak również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 19 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 494/07). Zarzut naruszenia przez organ art. 191 O.p. również jest bezzasadny. Zdaniem Sądu, w niniejszym postępowaniu organ rzetelnie zebrał materiał dowodowy na podstawie którego następnie wydał przedmiotowe rozstrzygnięcie. Słusznie natomiast Skarżąca wskazała, że fakt nadania przesyłki zawierającej zeznanie o wysokości osiagniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 w polskiej placówce pocztowej w B. nie stoi w sprzeczności z tezą o zamieszkiwaniu przez Skarżacą w ww. okresie w Hiszpanii, okoliczność ta nie wpłynęła jednak na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę. Zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem.