V SA/Wa 429/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Irena Jakubiec - Kudiura, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant st. specjalista - Anna Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi V. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów – organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W. z dnia (...) listopada 2016 r. nr (...) w przedmiocie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego oddala skargę. W dniu ... września 2016 r., wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia ... października 2016 r. We wniosku wskazano, że wnioskodawca ... S.A. prowadzi działalność gospodarczą m.in, w zakresie produkcji oraz sprzedaży hurtowej piwa co stanowi podstawowy przedmiot jego działalności. Wnioskodawca prowadzi działalność jako przedsiębiorca w formie spółki akcyjnej i posiada Oddziały spółki w ..., ..., ..., ... oraz ... . Jest czynnym podatnikiem podatku akcyzowego, składa odpowiednie deklaracje akcyzowe i prowadzi ewidencję ilościową wyrobów akcyzowych. W Oddziale w ... Wnioskodawca posiada instalację kogeneracji (służącej do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej) w postaci kogeneratora oraz urządzeń służących przemianom energetycznym odzyskiwanej energii cieplnej zasilanej naprzemiennie sieciowym gazem ziemnym oraz biogazem pozyskiwanym z oczyszczalni ścieków należącej do Spółki, który napędza generator energii elektrycznej. Kogenerator o mocy zainstalowanej elektrycznej źródła 999 kW (nie przekracza zatem mocy 1 MW) jest napędzany przez silnik spalinowy zasilany naprzemiennie sieciowym gazem ziemnym oraz biogazem. W trakcie wytwarzania energii elektrycznej odzyskiwana jest energia cieplna (para, ciepło w wodzie). Część wytworzonej energii cieplnej jest zamieniana na energię chłodniczą. Zarówno całość wytworzonego ciepła, jak i chłodu są wykorzystywane wyłącznie na wewnętrzne potrzeby zakładu Spółki zlokalizowanego w Oddziale w ... . Wytworzona energia elektryczna jest wykorzystywana na potrzeby zakładu produkcyjnego stanowiącego własność Wnioskodawcy, a w części jest przekazywana do sieci elektroenergetycznej. W związku z posiadaniem wskazanego kogeneratora i wytwarzaniem energii elektrycznej Wnioskodawca jest uznawany również za przedsiębiorstwo energetyczne w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne i posiada koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki w dniu ... lipca 2016 r, na wytwarzanie energii elektrycznej. Jednocześnie Wnioskodawca realizuje w swoim Oddziale w ... budowę jednostki kogeneracji składającej się z generatora o mocy 0,6 MW, zasilanego paliwem gazowym. Wskazana jednostka po zakończeniu budowy będzie produkować energię elektryczną podobnie jak w Oddziale w ..., w części na potrzeby własne Wnioskodawcy - Browaru w ..., a w części będzie przekazywana do sieci elektroenergetycznej. Zakończenie wskazanej inwestycji planowane jest na koniec 2016 r. Po zakończeniu inwestycji i uruchomieniu produkcji energii elektrycznej Wnioskodawca będzie posiadał łącznie dwie jednostki wytwórcze (kogeneratory) - jeden w Oddziale w ... o mocy 0,999 MW i drugi w Oddziale w ... o mocy 0,6 MW, z których będzie produkował energię elektryczną w celu zużycia na własne potrzeby oraz z możliwością jej odsprzedaży. W związku z powyższym wnioskodawca zadał pytanie: Czy w przypadku uruchomienia przez Wnioskodawcę ... S.A. dodatkowego kogeneratora w Oddziale w ... o mocy 0,6 MW tj., którego moc będzie niższa niż 1 MW. oraz posiadania w Oddziale w ... jednostki kogeneracyjnej o mocy 0,999 MW tj. również niższej niż 1 MW, czyli posiadaniu dwóch jednostek kogeneracji, których łączna moc przekroczy 1MW, ale każda z osobna posiada moc niższą niż 1 MW, Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w § 5 ust. 1 Rozprowadzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego? Prezentując własne stanowisko wnioskodawca zacytował w pierwszej kolejności art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 o podatku akcyzowym, a następnie podkreślił, że zgodnie art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku energii elektrycznej opodatkowaniu akcyzą podlega zużycie energii przez podmiot posiadający koncesję na przesyłanie dystrybucję lub obrót energią w rozumieniu Prawa energetycznego. Na podstawie z kolei art. 11 ust. 1 pkt 3 ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje u takim przypadku w dniu zużycia energii elektrycznej. W oparciu natomiast o § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 8 lutego 2013 r. (tekst jedn. Dz U. z 2015 r. poz. 195 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. "Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekrajającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię." Zdaniem wnioskodawcy w związku z powyższym należy stwierdzić, iż co do zasady - produkcja energii przez podmiot, który wykorzystuje tę energię na własne potrzeby jest objęta akcyzą. Rozporządzenie wprowadza jednak w tym zakresie wyjątek, zwalniając z opodatkowania energię wytwarzaną w generatorach o mocy nieprzekraczającej 1 MW, przez podmiot który zużywa tę energię. W ocenie strony kwestią budzącą wątpliwości jest sposób obliczenia limitu mocy 1 MW, o którym mowa w § 5 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, warunkującego zwolnienie podatkowe. Wnioskodawca wskazał, że w kwestii sposobu obliczania mocy MW generatorów warunkujących zwolnienie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 29 czerwca 2010 r. (sygn. akt: III SA/Gl 889/10). We wskazanym wyroku Sąd ten uznał, że przy ocenie czy podatnik może zastosować zwolnienie z akcyzy wobec zużycia energii elektrycznej z generatorów, o którym mowa w § 9 Rozporządzenia (ówcześnie obowiązującego), limit 1 MW należy odnosić odrębnie do każdego z generatorów wykorzystywanych przed podatnika, a więc nie w odniesieniu do wszystkich łącznie generatorów energii używanych przez danego podatnika. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2012 r. (sygn. akt: I GSK 43/11). Powyższe wyroki zostały wydane na gruncie obowiązującego ówcześnie Rozprowadzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 24 lutego 2009 r. (Dz. U. 32. poz. 228). Zgodnie § 9 wskazanego rozporządzania "Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatora o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, niedostarczanej do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości". W obecnym stanie prawnym ustawodawca zastąpił liczbę pojedynczą "generator" na liczbę mnogą "generatorów". Zdaniem Wnioskodawcy taka zmiana nie wpłynęła jednak na rozumienie przedstawione we wskazanych wyrokach. Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowe zwolnienie zawarte w Rozporządzeniu Ministra Finansów stanowi realizację fakultatywnego zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 5 akapit 3 dyrektywy 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 roku w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L 283 z 31.10.2003, str. 51 ze zm.), zgodnie z którym "Jednostka produkująca energię elektryczną na swoje własne potrzeby jest uważana za dystrybutora. W ocenie Wnioskodawcy brzmienie § 5 obecnie obowiązującego Rozporządzenia a także brzmienie poprzednich rozporządzeń tj. Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 24 lutego 2009 r. oraz Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 23 sierpnia 2010 r. świadczy o tym, że intencją ustawodawcy było wyłączenie spod efektywnego opodatkowania akcyzą (poprzez zwolnienie) małej ilości energii elektrycznej wytwarzanej przez podmioty we własnym zakresie (co jest zgodne także z celem zwolnienia określonym w art. 21 ust. 5 akapit 3 dyrektywy 2003/96/WE). W celu ograniczenia ilości takiej energii elektrycznej podlegającej zwolnieniu, ustawodawca nie posłużył się jednak określeniem maksymalnej ilości energii elektrycznej wytworzonej z generatorów, ale mocą generatorów wykorzystywanych do jej wytworzenia. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z ustawą Prawo energetyczne oraz ustawą o odnawialnych źródłach energii przedsiębiorca dysponujący małą jednostką wytwórczą jest uprawniony do otrzymania wsparcia min. w postaci kolorowych certyfikatów poświadczających pochodzenie energii elektrycznej, które przyznaje Prezes Urzędu Regulacji Energetyki. Zgodnie z ww. ustawami wsparcie w postaci kolorowych certyfikatów jest udzielane przedsiębiorcom posiadającym źródło wytwórcze o mocy poniżej 1 MW. W przypadku kiedy przedsiębiorca dysponuje wieloma źródłami wytwórczymi, zgodnie z prawem energetycznym moc każdego z tych źródeł jest oceniana i koncesjonowana odrębnie. Taka procedura min. pozwala zachować uprawnienia do opisanego wyżej wsparcia. Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku. w którym przedsiębiorstwo energetyczne zużywa energię elektryczną wyprodukowaną z kilku generatorów w ramach jednej jednostki wytwórczej lub w ramach jednego źródła wytwórczego, które jednak nie przekracza 1 MW mocy jest uprawnione do zwolnienia od akcyzy na podstawie § 5 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Ponieważ łączna moc generatorów w żadnej jednostce wytwórczej Wnioskodawcy nie będzie przekraczać 1 MW, Wnioskodawca uważa, że nie będzie mieć obowiązku uiszczania podatku akcyzowego od zużycia na potrzeby własne energii, którą wytwarza w jednostkach wytwórczych w Oddziale w ... oraz w Oddziale w ... . Interpretacją indywidualną z dnia ... listopada 2016 r. nr ... Minister Rozwoju i Finansów uznał, iż stanowisko wnioskodawcy jest błędne. Wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752. z późn, zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna. napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Pod poz. 33 załącznika nr 1 do ustawy została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00. Następnie organ przywołał treść art. 9 ust. 1 ustawy. Wskazał jednocześnie, że stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r, w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 195, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzaniem, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. Natomiast zgodnie z § 5 ust. 2 rozporządzania w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r, o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478) zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Organ przypomina, że w analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w przypadku uruchomienia przez Wnioskodawcę dodatkowego kogeneratora w Oddziale w ... o mocy 0.6 MW tj., którego moc będzie niższa niż 1 MW oraz posiadania w Oddziale w ... jednostki kogeneracyjnej o mocy 0,999 MW tj. niższej niż 1 MW, czyli posiadaniu dwóch jednostek kogeneracji, których łączna moc przekroczy 1 MW, ale każda z osobna posiada moc niższą niż 1 MW, Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia. o którym mowa w § 5 ust. 1 rozporządzenia. W związku z tym organ podnosi, że zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. Zatem dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia od akcyzy konieczne jest aby łączna moc generatorów, z których produkowana jest energia elektryczna nie przekraczała 1 MW. W analizowanym przypadku Wnioskodawca nie będzie korzystać ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w § 5 ust. 1 rozporządzenia. W przedmiotowej sprawie bowiem Wnioskodawca będzie posiadać dwie jednostki wytwórcze, których łączna moc przekroczy 1 MW tj. kogenerator w Oddziale w ... o mocy 0,999 MW oraz kogenerator w Oddziale w ... o mocy 0,6 MW. Zatem w niniejszym przypadku nie zostanie spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie analizowanego zwolnienia od akcyzy tj. warunek aby łączna moc generatorów, z których produkowana jest energia elektryczna nie przekraczała 1 MW, Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w § 5 ust. 1rozporządzania. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 czerwca 2010 r. sygn. akt lll SA/GI 889/10 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2012 r. sygn. akt I GSK 43/11 organ podniósł, że niniejsze orzeczenia zostały wydane w oparciu o nieobowiązujące obecnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32. poz. 228) Zatem wskazane wyroki nie mogą stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy w analizowanej sprawie bowiem rozstrzygały na gruncie innego stanu prawnego. Skargę na wyżej opisaną interpretację wniosła ... S.A. z/s w W. zarzucając jej: a) Dokonanie błędnej wykładni § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku, z którego zdaniem Organu wynika, iż zwolnieniu od podatku akcyzowego podlegają te podmioty, których łączna moc kogeneratorów ustalona została poprzez zsumowanie maksymalnej mocy tych urządzeń. Tym samym mając na uwadze, że w przyszłości u skarżącej będą funkcjonowały dwa kogeneratory o łącznej mocy maksymalnej przekraczającej IMW, zdaniem Organu należało uznać, iż skarżąca nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku akcyzowego, podczas gdy w stanie faktycznym niniejszej sprawy także po włączeniu do eksploatacji drugiego kogeneratora będzie mu przysługiwać zwolnienie, o którym mowa w § 5 ust. 1 rozporządzenia. b) Błędną wykładnię art. 21 ust. 5 dyrektywy 2003/96/WE 2 dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych poprzez ustalenie, że pod pojęciem jednostki produkującej energię elektryczną na swoje własne potrzeby należy rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu abstrakcyjnym, nie zaś zorganizowany, wyodrębniony zakład, który w ramach swojego funkcjonowania produkuje energię oraz tę samą energię zużywa dla własnych potrzeb. Wobec tego zakładając, że skarżąca będzie wykorzystywać dwa kogeneratory, z których moc maksymalna żadnego z nich nie przekracza 1 MW, w dwóch oddziałach (jednostkach produkujących energię elektryczną), będących odrębnymi jednostkami produkującymi i zużywającymi energię, należało ustalić, że skarżąca będzie podlegała zwolnieniu od podatku akcyzowego. Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o: a) Uchylenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia ... listopada 2016 r" znak ... . b) Zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Sąd zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie przypomnieć należy, że na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z poźn. zm.) w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesje na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. prawo energetyczne, dalej: ustawa. Poza tym stosownie do § 5 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2015, 195 tekst jednolity ze zm. – dalej: rozporządzenie) zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. W myśl § 5 ust. 2 rozporządzenia w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzących z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478) zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Zatem co do zasady zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Jednocześnie zużycie energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował tę energię może korzystać ze zwolnienia od akcyzy po spełnieniu warunków wymienionych w § 5 rozporządzenia. To zwolnienie od akcyzy stanowi implementację zwolnienia przewidzianego w art., 21 ust. 5 akapit 3 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 roku w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych (...). Zgodnie z tym przepisem jednostka produkująca energię elektryczną na swoje własne potrzeby jest uważana za dystrybutora. Bez względu na przepisy art. 14 ust. 1 lit. a), Państwa Członkowskie mogą zwalniać drobnych producentów energii elektrycznej, pod warunkiem, że opodatkowują oni produkty energetyczne wykorzystywane do produkcji tej energii elektrycznej. W niniejszej sprawie nie jest sporne, że w Oddziale w ... Skarżąca posiada instalację kogeneracji (służącą do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej) w postaci kogeneratora oraz urządzeń służących przemianom energetycznym odzyskiwanej energii cieplnej zasilanej naprzemiennie sieciowym gazem ziemnym oraz biogazem pozyskiwanym z oczyszczalni ścieków należącej do Spółki, który napędza generator energii elektrycznej. W związku z posiadaniem wskazanego kogeneratora i wytwarzaniem na jego podstawie energii elektrycznej Skarżąca jest uznawana również za przedsiębiorstwo energetyczne w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne i posiada koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na wytwarzanie energii elektrycznej. Jednocześnie realizuje w swoim Oddziale w ... budowę jednostki kogeneracji składającej się z generatora o mocy 0,6 MW, zasilanego paliwem gazowym. Ta jednostka po zakończeniu budowy będzie produkować energię elektryczną podobnie jak w Oddziale w ..., w części na potrzeby własne Skarżącej, a w części będzie przekazywana do sieci elektroenergetycznej. Po zakończeniu inwestycji i uruchomieniu produkcji energii elektrycznej Skarżąca będzie posiadać łącznie dwie jednostki wytwórcze (kogeneratory) – jeden w Oddziale w ... o mocy 0,999 MW i drugi w Oddziale w ... o mocy 0,6 MW, z których będzie produkować energię elektryczną w celu zużycia na własne potrzeby oraz z możliwością jej odsprzedaży. Zgodnie z treścią § 5 ust. 1 rozporządzenia zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. Z przepisu tego wynika, że dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia od akcyzy koniecznym jest aby łączna moc generatorów, z których produkowana jest energia elektryczna nie przekraczała 1 MW. Skoro zatem w analizowanym przypadku Skarżąca będzie posiadać dwie jednostki wytwórcze (kogeneratory) o różnej mocy (0,6 MW i 0,999 MW). których łączna moc przekroczy 1 MW to nie zostanie spełniona jedna z przesłanek warunkujących zwolnienie od akcyzy zużycia energii elektrycznej na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia tj. przesłanka wskazująca, że energia elektryczna jest wyprodukowana z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW. Przypomnieć należy również, że skarżąca odwołuje się do celu wprowadzenia regulacji prawnych dotyczących zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej podnosząc, że "brzmienie § 5 ust. 1 obecnie obowiązującego Rozporządzenia, a także brzmienie poprzednich rozporządzeń tj. Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 24 lutego 2009 r oraz Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 23 sierpnia 2010 r świadczy o tym, że intencją ustawodawcy było wyłączenie spod efektywnego opodatkowania akcyzą (poprzez zwolnienie) małej ilości energii elektrycznej wytwarzanej przez podmioty we własnym zakresie (co jest zgodne także z celem zwolnienia określonym w art. 21 ust. 5 akapit.) dyrektywy 2003'96'WE)". Nie jest to jednak argumentacja trafna. Podobnie nie jest trafna argumentacja, której istotą było odwołanie się do poglądów wyrażonych w sprawach o sygn. akt III SA/Gl 889/10 oraz I GSK 43/11, albowiem w obecnym stanie prawnym ustawodawca zastąpił pojęcie "generator" (liczba poj.) pojęciem (generatory (liczba mnoga). Ta zmiana zdaniem Sądu miała niewątpliwie wpływ na wykładnię stanu prawnego obowiązującego obecnie i poprzednio. Poza tym przyznanie słuszności skarżącej, że dla zastosowania zwolnienia od akcyzy (o którym mowa § 5 ust. 1 rozporządzenia) nie ma znaczenia suma mocy posiadanych przez nią generatorów, a jedynie moc każdego z nich z osobna przeczyłaby idei zwolnienia jedynie tzw. drobnych producentów energii elektrycznej, których dotyczy art. 21 ust. 5 akapit 3 Dyrektywy Rady 2003/96/WE. Można sobie przecież wyobrazić taką sytuację, że skarżąca będzie chciała produkować energię elektryczną we wszystkich swoich oddziałach. Wówczas suma mocy tej energii (podobnie jak w przypadku rozpoznawanym w sprawie niniejszej gdzie chodzi o dwa oddziały) powinna być decydująca. Sąd podnosi również, że poszczególne oddziały skarżącej Spółki nie mogą być uznane za odrębne podmioty, którym przysługuje zwolnienie od akcyzy. Skarżąca jest bowiem jednym podmiotem prawa (spółką akcyjną) ze wszelkimi tego konsekwencjami (także prawnymi). Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.