I SA/Rz 729/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Piotr Popek / spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy J. z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej "A" Spółka z o.o. w S. kwotę 1.033 (tysiąc trzydzieści trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr SKO [...] (wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy) utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...]maja 2016 r. nr [...], określającą spółce "A" Sp. z o.o. (dalej: Skarżąca / Spółka) wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 2 879 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt administracyjnych sprawy wynika, że organ I instancji postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...], wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. Na podstawie przeprowadzonego postępowania organ podatkowy ustalił, że Spółka jest właścicielem nieruchomości położonych na terenie miejscowości M., od których wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. wynosi: • od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (budowa budynków mieszkalnych), od pow. 1877 m2 x 0,84 zł = 1576,68 zł. Organ ustalił ponadto, że Spółka nabyła w dniu [...] sierpnia 2015 r. nieruchomość położoną w miejscowości S., od których wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. wynosi: • od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od pow. 1200 m2 x 0,84 zł = 1008,00 zł • współwłasność od gruntów w części 1/2 o powierzchni: 350 m2 x 0,84 zł = 294,00 zł. Organ I instancji wskazał, że na podstawie art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1758 ze zm, dalej: u.p.o.l.) oraz zgodnie z § 1 Uchwały Rady Gminy z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] – Spółka miała obowiązek, bez wezwania, uiścić za dane przedmioty opodatkowania podatek od nieruchomości, w terminach do 15 dnia każdego miesiąca 2016 r. Pomimo jednak wezwania, Spółka nie złożyła w terminie stosownej korekty deklaracji na podatek od nieruchomości na 2016 r., a także nie uiściła do dnia wydania decyzji przez organ I instancji należności podatkowych. Decyzją opisaną jak na wstępie, w oparciu o przepis art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: O.p.), Wójt Gminy określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 2 879,00 zł. We wniesionym odwołaniu od decyzji organu I instancji, Spółka zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że: - grunty o pow. 1 200 m2 oraz 350 m2 położone w miejscowości S. stanowią grunt związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, podczas gdy jest to grunt wykorzystywany na działalność rolniczą, - grunt o pow. 1877 m2 położony w miejscowości M. stanowią grunt związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, podczas gdy jest to grunt związany z budową budynków mieszkalnych. Skarżąca zarzuciła również naruszenie przepisów prawa procesowego mające wpływ na treść zapadłego orzeczenia, tj: - art. 122 w zw. z art.. 187 §1 w zw. z art. 193 § 1 O.p. poprzez naruszenie bezwzględnego obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz dochowania w tym względzie procedury, - art. 210 §1 pkt 6 O.p. poprzez brak uzasadnienia podstawy faktycznej i prawnej dla wydanej decyzji, jak również przedstawienie dowodów na te okoliczności i ich oceny. Ostatecznie, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie jej do ponownego rozparzenia. Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją opisaną jak na wstępie utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że do opodatkowania nieruchomości znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy wystarczy, że jest właścicielem lub posiadaczem by naliczyć podatek jak za grunt związany z działalnością gospodarczą. Podobnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze zgodziło się z Wójtem Gminy, że na podstawie dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w tym w szczególności w postaci warunków technicznych przyłączenia do sieci wodociągowej – na nieruchomości położonej w M. prowadzona jest budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego o liczbie 16 lokali. Dodatkowo, skoro właścicielem tejże nieruchomości jest Spółka, a nie osoba fizyczna, to od tej nieruchomości powinien zostać naliczony podatek jak za grunt związany z działalnością gospodarczą. Organ II instancji zaaprobował również wyliczenia dokonane przez organ I instancji dot. wysokości podatku od nieruchomości za 2016 r. W odniesieniu natomiast do zarzutów Spółki dot. podstawy wymiaru podatku od nieruchomości – organ II instancji wskazał, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2101 ze zm., dalej zwana P.g.k.) podstawą wymiaru należności podatkowych powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Na konieczność ustalenia charakteru gruntu na potrzeby opodatkowania na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów wskazują bezpośrednio art. 2 ust. 2 u.p.o.l., w której wymienia się tę ewidencję jako dokument rozstrzygający o klasyfikacji gruntów. Organ wyjaśnił ponadto, że podatnik kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji gruntów powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję. Dane te nie mogą zostać zmienione przez organ podatkowy. Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2017 r. wniosła Skarżąca, domagając się uwzględnienia skargi oraz uchylenie decyzji organów obu instancji w całości. Oprócz tego wystąpiła o zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W tym zakresie zarzuciła zaskarżonemu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów prawa materialnego, tj: a) art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że: - działki oznaczone symbolem "dr" stanowią grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w konsekwencji, czego podlegają one opodatkowaniu stawką najwyższą w sytuacji, gdy faktycznie są one użytkowane wyłącznie dla potrzeb gospodarki rolnej, - grunty zajęte pod budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego polegają opodatkowaniu stawką jak za grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy prawidłowym należałoby zastosować stawkę jak za grunt pozostały, b) załącznika nr 6 poz. 18 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 10 czerwca 2016 r. poprzez ich niezastosowanie i niezasadne przyjęcie, iż działki oznaczone jako "dr" podlegać powinny podatkowi od nieruchomości w sytuacji gdy działki te położone są w granicach pasów drogowych dróg wewnętrznych i wchodzą w skład gospodarstwa rolnego i dlatego mają podlegać podatkowi rolnemu. Skarżąca zarzuciła również naruszenie przepisów prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich podnoszonych przez skarżącą zarzutów i argumentów, a zwłaszcza tych związanych z twierdzeniami, iż: - oznaczone w ewidencji gruntów i budynków działki jako "dr" są związane z prowadzoną działalnością rolniczą, - grunty zajęte pod budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez podjęcie rozstrzygnięcia w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, w sytuacji gdy z okoliczności faktycznych nie wynika, aby działki oznaczone jako "dr" stanowiły grunt związany, bądź zajęty na prowadzenia działalności gospodarczej. W uzasadnieniu skargi, Spółka wywodziła, że na nieruchomości położonej w M., na której prowadzona jest budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego ma zostać przeznaczona na cele mieszkalne. Powyższe powoduje, że zgodnie z treścią uchwały nr [...] Rady Gminy z [...] listopada 2015 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości, winna być opodatkowana stawką za grunt pozostały w kwocie 0,41 zł, a nie stawką jak za powierzchnię gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Odnośnie natomiast nieruchomości położonej w miejscowości S., Spółka podniosła, że wszystkie działki wchodzące w jej skład, w tym działki nr [...] oraz [...] błędnie zostały zakwalifikowane jako grunty związane z działalnością gospodarczą. Spółka uzasadniała dalej, że nieruchomości położone w S. są wykorzystywane rolniczo, natomiast części dz. ew. nr [...] oraz dz. ew. nr [...] zajęte są pod wewnętrzną komunikację do nieruchomości rolnych. Nieruchomości te powinny zostać opodatkowane tak jak nieruchomości do nich przyległe, a więc co do zasady nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jak podnosiła Skarżąca, w orzecznictwie istnieje rozbieżność, co do rozumienia terminów: "pas drogowy", "droga" i "droga wewnętrzna", a także wątpliwości co do pojmowania przedmiotu opodatkowania oznaczonego jako "dr". W przypadku tych wątpliwości nie jest wystarczające sięgnięcie jedynie do ewidencji gruntów i budynków, gdyż w każdym przypadku należy ustalić, czy na danym terenie znajduje się pas drogowy, czy tez budowla w postaci drogi. Skarżąca wskazała również, że zgodnie z definicją drogi zwartą w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2222 ze zm.), droga ma być budowlą przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego. W ocenie Skarżącej, z definicji tej można wyprowadzić wniosek, że drogą w rozumieniu w/w ustawy jest budowla przeznaczona do poruszania się uczestników ruchu drogowego – pieszych, kierujących, pasażerów pojazdów. Droga powinna być zatem przeznaczona do korzystania z niej przez nieoznaczoną ilość osób, a nie być wykorzystywana przez przedsiębiorcę jako wewnętrzna komunikacja w obrębie danej nieruchomości. Skarżąca podniosła, że orany w sprawie skoncentrowały się jedynie na fakcie oznaczenia przedmiotowego gruntu symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków i nie ustaliły, czy na w/w gruncie istnieje budowla drogi w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l. i art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2017, poz.1369.; dalej: P.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Dokonując kontroli przedmiotowej sprawy w tak zakreślonych granicach, stwierdzić przychodzi, że skarga wniesiona przez Spółkę zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie w niej argumenty zostały przez Sad uwzględnione. Spór pomiędzy Skarżącą, a organami podatkowymi w niniejszej sprawie dotyczył kwestii określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2016 r., i koncentruje się wokół kwestii związanych z prawidłowością (legalnością) opodatkowania podatkiem od nieruchomości: - gruntów (budowa budynków mieszkalnych) o pow. 0,1877 ha poł. w M. obejmujących działki nr ew. [...] i [...] oznaczonych symbolem Bp ( zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy), gdzie prowadzona jest budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego o liczbie 16 lokali, oraz - części dz. ew. nr [...] o pow. 0,12 ha oraz dz. ew. nr [...] o pow. 0,07 ha położonych w S. oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr". Organy podatkowe zaklasyfikowały sporne nieruchomości jako nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, co przesadza o opodatkowaniu ich podatkiem od nieruchomości w stawce najwyższej. W ocenie Skarżącej natomiast, wszystkie powyższe nieruchomości nie są nieruchomościami związanymi z działalnością gospodarczą, a więc nie powinny podlegać kwalifikowanej stawce podatku od nieruchomości w wysokości 0,84 zł za m2, wynikającej ze stosownej uchwały Rady Gminy z [...] stycznia 2015 r., a w przypadku gruntów oznaczonych symbolem "dr", organ powinien wziąć nadto pod uwagę, niezależnie od wpisów w rejestrze gruntów i budynków, że działki te położone są w granicach pasów drogowych dróg wewnętrznych i wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wpierw należy odnieść się do pierwszego spornego zagadnienia, a mianowicie opodatkowania nieruchomości położonej w M., na której Spółka prowadzi budowę budynków mieszkalnych. Zdaniem Sadu prawidłowe są ustalenia organu podatkowego w tym zakresie, które w gruncie rzeczy sprowadzają się do konstatacji, że nieruchomość tę, jako zakup inwestycyjny nabyła Skarżąca - spółka prawa handlowego, osoba prawna, prowadząca działalność gospodarczą. Skarżąca nie wskazała żadnych okoliczności, które detonowałyby związek tej nieruchomości z jej działalnością gospodarczą choćby pośredni, wyrażający się w potencjalnej możliwości wykorzystania jej w tej działalności. Potwierdza zaś taki stan rzeczy materiał dowodowy, choćby pozyskany w toku postępowania podatkowego dowód w postaci warunków technicznych przyłączenia do sieci wodociągowej, z którego wynika, że na tej spornej nieruchomości prowadzona jest budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego o liczbie 16 lokali. Z treści art. 122 i 187 O.p. wypływa zasada, w świetle której, to na organach podatkowych spoczywa ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Reguła ta doznaje wyjątku, gdy podatnik przejmuje inicjatywę procesową. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia, co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ, a nie można poczynić skutecznie zarzutu braku kompletności tego materiału. Podobnie jest w przypadku, gdy strona zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada bowiem, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że "generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić" (por. wyroki NSA z dnia 17 lutego 2000, sygn. akt I SA/Ka 1150/99, z dnia 13 stycznia 2000, sygn. akt I SA/Ka 960/98). Skarżąca tymczasem podnosiła w toku postępowania, że na przedmiotowej nieruchomości położonej w M. prowadzona jest budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego, natomiast w związku z przeznaczeniem tegoż budynku w przyszłości na cele mieszkalne – nieruchomość ta powinna zostać objęta stawką za grunt pozostały w kwocie 0,41 zł / m2. Skarżąca w tym zakresie enigmatycznie wskazała, że nieruchomość ta nie powinna zostać opodatkowania stawką dla nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wezwana przez organ I instancji do złożenia niezbędnych wyjaśnień, nie uznała za zasadne wskazać dowodów swoich twierdzeń, ani też szerszego ich uzasadnienia. W takiej sytuacji organ I instancji przeprowadził postępowanie dowodowe w ramach kontroli podatkowej uzyskując m. in. pismo z Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w J. Poczynione w ten sposób ustalenia co do sytuacji faktycznej spornych przedmiotów opodatkowania zostały przeprowadzone zgodnie z wymogami prawa, w szczególności przepisów Ordynacji podatkowej, a wypływające z nich wnioski są spójne i logiczne. Skarżąca zaś nie przedstawiła informacji i faktów, które pozwoliłyby podważyć te ustalenia. Nadmienić tylko wypada, niejako intuicyjnie ustalając ratio skarżącej, że warunkiem uznania budynków za mieszkalne jest ustalenie, że budynki te zaspokajają potrzeby mieszkaniowe i są w ten sposób użytkowane. Prowadzona inwestycja mająca na celu budowę budynków mieszkalnych nie służy na obecnym etapie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a tym samym grunty, na których zostały one posadowione nie można uznać za związane z budynkami mieszkalnymi. Przechodząc do omówienia drugiej spornej kwestii w sprawie, a mianowicie opodatkowania nieruchomości położonych w S. oznaczonych w ewidencji symbolem "dr", której ocena zaważyła na orzeczeniu kasatoryjnym Sądu, godzi się na wstępie zauważyć, że Skarżąca myli się co do zakresu obowiązku organu podatkowego badania stanu faktycznego ponad to co wynika z danych ewidencji gruntów i budynków. Przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k. organ podatkowy ustalając wymiar podatku jest zobowiązany uwzględniać dane wynikające z tej ewidencji. Dopóki dane te nie zostaną zmienione w stosownym trybie, dopóty organ podatkowy będzie zobowiązany uwzględniać je przy ustalaniu wymiaru podatku. To właśnie przeciwne zachowanie organu, a więc przyjęcie danych innych, niż wynikające z ewidencji gruntów i budynków, byłoby działaniem sprzecznym z prawem, gdyż naruszałoby wskazany wyżej przepis art. 21 ust. 1 p.g.k. Słusznie zatem stwierdziło Kolegium w niniejszej sprawie, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące, a ich podważenie bądź zmiana mogą nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi organami administracji. Stanowisko takie zgodne jest z linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, z której jednoznacznie wynika, że to podatnik powinien doprowadzić do zgodności zapisów w ewidencji gruntów i budynków z rzeczywistym stanem dotyczącym posiadanych przez siebie nieruchomości, o ile takie różnice zachodzą (np. wyroki NSA z dnia 11 lipca 2012r., sygn. akt II FSK 2632/10, z dnia 8 maja 2002 r. sygn. akt III SA 2466/01 ). Rozstrzygając zaistniały spór należy zaakcentować, że co do zasady rację mają organy podatkowe powołując się na przepis art. 21 ust. 1 P.g.k., zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 P.g.k.). O znaczeniu niejako normatywnym tych danych świadczy także to, że w art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l. wskazano, że przez użyte w ustawie określenia użytki rolne rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Natomiast art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 617 ze zm., dalej: u.p.r.) stanowi, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmowany jest pogląd, w świetle którego, stosownie do przywołanej regulacji, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, Lex nr 489351). Oznacza to, że co do zasady, o sposobie kwalifikacji gruntu, dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę NSA, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (Lex nr 1388356) wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych (wyjątkowych) przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. Z taką sytuacją w niniejszej sprawie jednak nie mamy do czynienia. W świetle powyższych rozważań nie można zgodzić się z twierdzeniem Skarżącej, że sporne grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr", co według rozporządzenia § 68 ust 3 pkt 7 lit. a Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 29 marca 2001r. (Dz. U. z 2016r., poz. 1034 ze zm., dalej: rozporządzenie w sprawie ewidencji) oznacza tereny zurbanizowane – komunikacyjne, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Inną kwestią jest natomiast wysokość stawki tego podatku, bowiem zdaniem sądu, specyfika okoliczności niniejszej sprawy, może sprzeciwiać się opodatkowaniu tych gruntów według stawki najwyższej, odwołując się jedynie do kryterium posiadania przez przedsiębiorcę. Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie SK 13/15 stwierdził, że norma prawna, według której do zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wystarczy prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, wywołuje skutki, których nie da się pogodzić z zasadami wyrażonymi w Konstytucji. Przyjęte w badanej przez Trybunał sprawie rozumienie art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. nie uwzględnia, że przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi występują w obrocie prawnym w dwojakim charakterze: jako osoby prywatne (a więc w zakresie swojego majątku osobistego) oraz jako przedsiębiorcy. Jak zauważył Sąd konstytucyjny w uzasadnieniu swojego wyroku, powyższe rozróżnienie musi uwzględniać ustawodawca stanowiący przepisy prawa podatkowego, jeżeli nie chce narazić się na zarzuty naruszenia właściwej proporcji (art. 2 Konstytucji) pomiędzy wynikającym z art. 84 Konstytucji obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznoprawnych a prawem jednostki do własności i jej równej ochrony (art. 64 ust. 1 i 2 Konstytucji) i zasady równego nakładania obowiązków podatkowych (art. 32 ust. 1 Konstytucji). W przeciwnym razie dojdzie do sytuacji, jaka miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. W badanej sprawie organ podatkowy uznał, że prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą współposiadaczem przesądza o kwalifikacji prawnopodatkowej gruntu. Taka interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. prowadzi do pobierania od podobnych, z perspektywy konstytucyjnoprawnej, gruntów - faktycznie niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - podatku od nieruchomości w różnej wysokości. Niezależnie od sposobu wykorzystania gruntu, osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą zapłaci podatek według wyższej stawki, jeżeli tylko prowadzi działalność gospodarczą. Natomiast osoba fizyczna nieprowadząca takiej działalności zapłaci podatek według stawki niższej. Każdy z tych podatników faktycznie nie wykorzystuje gruntu na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W takiej sytuacji status przedsiębiorcy (osoby fizycznej) nie ma związku ze sposobem wykorzystania przedmiotu opodatkowania i nie wpływa na wartość gruntu. W obu wypadkach grunt nie ma związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tego względu, zdaniem Trybunału, samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.). Zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. Trybunał w w/w wyroku wskazał również, że celem ustawodawcy nie było opodatkowanie wyższymi stawkami podatku od nieruchomości każdej nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy, lecz jedynie nałożenie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości w najwyższej stawce na przedsiębiorców, których nieruchomości wchodzą w skład ich przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są one w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie. W ocenie Trybunału, zaskarżony przepis ma zbyt szeroki zakres zastosowania, nawet z uwzględnieniem wyłączeń, o których mowa w ostatnim zdaniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Ustawodawca deklaruje, że obowiązek podatkowy i wysokość podatku zależy od: a) posiadania gruntu przez przedsiębiorcę, b) związku gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej. Równocześnie przyjmuje, że dla ustalenia tego związku wystarczy stwierdzenie, iż grunt pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy. W konsekwencji obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., zostaje nałożony na osoby posiadające grunty niemające związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej spraw, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, stanął na stanowisku, że rozważania przeprowadzone w uzasadnieniu cytowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego maja bardziej uniwersalny charakter aniżeli wynika z jego tezy i mogą mieć przełożenie do okoliczności niniejszej sprawy. Organy podatkowe nie przeprowadziły jednak w sprawie właściwie postępowania dowodowego, w szczególności nie zbadały czy sporne grunty, rzeczywiście komunikują - jak twierdzi Skarżąca - jego gospodarstwo rolne, i faktycznie użytkowane są wyłącznie dla potrzeb gospodarki rolnej, a zatem nie występuje nawet potencjalna możliwość wykorzystania gruntów w działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, czego organy nie kwestionują, że Skarżąca oprócz tego, że jest przedsiębiorcą jest także rolnikiem i prowadzi według jej twierdzeń gospodarstwo rolne. W jej działalności można zatem, jak się wydaje, wyodrębnić dwie sfery aktywności – działalność gospodarcza oraz rolnicza. W ocenie sądu w razie potwierdzenia faktu, że sporne grunty oznaczone symbolem "dr" służą wyłącznie Skarżącej do dojazdu do jej gospodarstwa rolnego, jeżeli takowe posiada, a którego prowadzenie pozostaje poza sferą prowadzenia działalności gospodarczej, nieuzasadnione będzie, w sposób wykazany przez Trybunał Konstytucyjny w omówionym wyżej wyroku, opodatkowanie tych gruntów wyłącznie w oparciu o kryterium "posiadania przez przedsiębiorcę" stawką najwyższą. Zwraca uwagę, że część spornych gruntów znajduje się we współwłasności. W razie więc współposiadania przez osobę, która nie jest przedsiębiorcą doszłoby do nieproporcjonalnej ingerencji w jej prawo własności, gdyż zmuszona byłaby do płacenia podatku według stawek wyższych, tylko dlatego, że współposiadacz jest przedsiębiorcą. Przy takim samym sposobie użytkowania działki przez tego współposiadacza, gdyby drugi współposiadacz działalności gospodarczej nie prowadził, podatek opłacany byłby według stawek odmiennych. Taka sytuacja, co należy powtórzyć za Trybunałem Konstytucyjnym, prowadzi także do naruszenia nie tylko konstytucyjnej zasady proporcjonalności, ale także zasady równej ochrony praw majątkowych. W tych okolicznościach doszło zdaniem Sądu do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego to jest art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a., a także art. 135 ustawy P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję, a także poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy poczyni ustalenia odnośnie sposobu użytkowania przez Skarżącą spornych gruntów oznaczonych symbolem "dr", a w razie stwierdzenia okoliczności faktycznych naprowadzanych w skardze, związany będzie wykładnią art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w sposób przedstawiony powyżej, zgodny z cytowanym orzeczeniem zakresowym Trybunału konstytucyjnego z w sprawie SK 13/15. Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 1 a i § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.) Sąd zasądził na rzecz Skarżącej kwotę 1 033 zł, tytułem zwrotu kosztów postępowania, obejmującą zwrot kosztów zastępstwa procesowego, w wysokości 900 zł, wpisu od skargi w kwocie 116 zł i opłaty skarbowej w wysokości 17 zł.