I SA/Kr 981/15

|Sygn. akt I SA/Kr 981/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 16 września 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, WSA Ewa Michna (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2015 r., sprawy ze skargi PPUH P. Sp.z o.o. w N., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 26 lutego 2015 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, , uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną,, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty, postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych)., , , Wnioskiem z dnia 17 listopada 2014 r. PPUH P. Sp. z o.o. w N. zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę cła, podatku obrotowego od importu oraz odsetek od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Spółka podała, że w 1995 r. jako przewoźnik wykonała 4 transporty (usługi zlecone). Transporty odbywały się zgodnie z Konwencją TIR, z miejsca wyjścia w Polsce do organu celnego w miejscu przeznaczenia w Hiszpanii, Portugalii. W przypadku tych transportów, zdaniem niemieckich organów celnych, nie została prawidłowo zakończona procedura przesyłki towarowej wraz z karnetem TIR. Wskutek tego w 1995 i 1996 r. niemieckie organy celne wydały na podstawie kodeksu celnego decyzje wymiarowe, w których nałożyły na Spółkę podatki wwozowe, cło oraz podatek obrotowy od importu w kwocie 223 930 euro. Wydane przez administrację niemiecką decyzje były przedmiotem wielu postępowań, zarówno co do zasadności samych należności celnych, jak i postępowań w sprawie umorzenia. W 2014 r. wszelkie działania procesowe zostały zakończone i ostatecznie Spółka w 2014 r. zapłaciła zaległe cła i podatki od importu oraz odsetki na rzecz Głównego Urzędu Celnego w C. w Niemczech. Odsetki od zaległości wyniosły ponad 28 884 euro. Organy celne nie uwzględniły wniosków o umorzenie naliczonych podatków wwozowych. Spółka zacytowała we wniosku o interpretację uzasadnienie odmowy umorzenia wskazujące, że: "Firmy odbierające w Hiszpanii i Portugalii działały posługując się urzędnikami celnymi czy to fałszywymi czy też prawdziwymi i urzędnicy ci posługiwali się stemplami urzędowymi takimi jakie stosuje się przy zakończeniu procedury przesyłkowej. Zarówno w Hiszpanii jak i Portugalii istniały takie Urzędy Celne, które fałszowały własne stemple urzędowe aby w ten sposób zabezpieczyć się przed użyciem «nieautoryzowanych» fałszerstw pieczątek co doprowadziło to do takich wielkich ilości pieczęci, że sami nie mogli się połapać, które z nich zostały sporządzone jako wyroby fałszywe własnej produkcji, a które nie. Wszczęto wówczas tak wiele procedur poszukiwawczych i ostrzegawczych, że trudno było faktycznie podjąć kroki mające na celu zdemaskowanie sprawców, ponieważ do organy hiszpańskie i portugalskie dopiero po wielu monitach reagowały na pisma kierowane przez organy niemieckie. W tym samym czasie tzn. pomiędzy zapytaniami, każdego dnia przepływały, w sposób niekontrolowany, kolejne transporty (cukru, masła i mleka w proszku) z Polski, bez przeszkód trafiając u tych samych odbiorców. Niemieckie organy celne były zawiadomione, że urzędowo stwierdzono masowe występowanie oszustw wwozowych cukru, mleka, produktów mlecznych oraz masła w procedurze Karnet-TIR najpóźniej w 1994 r. Jednak organy te nie podjęły żadnych czynności aby przerwać ten proceder. Dopiero w 1996 r. a dokładnie 1 kwietnia 1996 r. cukier, masło, produkty mleczne oraz mleko zostały wyjęte z procedury Karnetu-TIR...". Spółka zaznaczyła na koniec, że nie otrzymała z funduszu gwarancyjnego żadnych środków na pokrycie należności celnych. Fundusz gwarancyjny wypłacił na rzecz administracji niemieckiej część należności, jednak Spółka nie została w tym rozliczeniu uwzględniona. Spółka spytała, czy zapłacone w 2014 r. na rzecz Głównego Urzędu Celnego w C. (Niemcy): 1) cło oraz podatek obrotowy od importu stanowią koszty uzyskania przychodów w 2014 r.; 2) odsetki od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w C. (Niemcy) stanowią koszt uzyskania przychodów w 2014 r. ? Zdaniem Spółki, zapłata należności celnych powinna stanowić koszty uzyskania przychodów w 2014 r. tj. w roku zapłaty, czyli poniesienia wydatku. Dług celny powstał bowiem w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i był spowodowany tzw. "aferą celną" w 1995 r., w którą zamieszanych było ponad 100 polskich przewoźników. Należności celne zostały zapłacone w 2014 r., zatem poniesienie wydatku nastąpiło w 2014 r. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zdaniem Spółki, zapłata na rzecz administracji niemieckiej należności celnej (cło i podatek obrotowy od importu) powinny stanowić koszt uzyskania przychodów. Poniesione wydatki związane były z przychodami Spółki z tytułu świadczonych usług transportowych, a ich nałożenie było konsekwencją sytuacji opisanej w części dotyczącej stanu faktycznego. Jeśli chodzi o zapłacone odsetki, to zdaniem Spółki, również powinny stanowić koszty uzyskania przychodów. Do odsetek tych nie mają bowiem zastosowania przepisy polskiej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), dlatego odsetki od zapłaconego w Niemczech cła i podatku obrotowego nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2015 r. nr [...] Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ wyjaśnił, że art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulujący moment zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, w brzmieniu obowiązującym w latach 1995-1996 tj. w latach, w których zostały wydane decyzje wymiarowe, stanowił, że koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącane także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione. W rozpatrywanej sprawie, wydatki jakie Spółka poniosła w 2014 r. z tytułu uregulowania zaległego cła i podatku obrotowego od importu, na podstawie decyzji Głównego Urzędu Celnego w Niemczech, dotyczyły 1995 r., gdyż w tamtym okresie sprawozdawczym można by rozpatrywać ich ewentualny związek z powstaniem przychodu. W momencie zapłaty ww. wydatki nie miały żadnego związku, nawet pośredniego, z uzyskiwanym obecnie przychodem. Ponadto skoro Spółce znane były kwoty wynikające z decyzji wymiarowych wydanych w 1995 i 1996 r., to wtedy było możliwe ich zarachowanie, co za tym idzie wtedy było możliwe zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów, przy spełnieniu przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże, jak zastrzegał organ, w tym konkretnym stanie faktycznym, nie będzie możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków, gdyż zobowiązanie podatkowe uległo już przedawnieniu, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast w kwestii możliwości zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodów, organ powołał się na art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uznał, że zapłacone przez Spółkę odsetki dotyczyły należności budżetowych (cło i podatek obrotowy). Organ zgodził się ze Spółką, że do ww. odsetek nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej, jednak skoro odsetki te dotyczyły należności budżetowych to w odniesieniu do nich będzie miało zastosowanie wyłączenie określone z art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Po wyczerpaniu drogi wezwania do usunięcia naruszenia prawa, w którym Spółka ponownie podtrzymała swoje stanowisko w sprawie, otrzymując odpowiedź organu, że brak jest podstaw do zmiany wydanej w sprawie interpretacji, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Spółka wniosła o uchylenie interpretacji w całości, zarzucając naruszenie: - art. 15 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w brzmieniu obowiązującym do 2007 r., - art. 15 ust.1 i 4d oraz art. 16 ust.1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w obecnym w brzmieniu – poprzez ich błędną interpretację. Zdaniem Spółki kwestią zasadniczą w sprawie było wyjaśnienie, czy zmiana brzmienia art. 15 ustawy stanowi zmianę normatywną czy tekstualną. Organ odrzucił bowiem argumentację, w której Spółka odniosła się do interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2013 r. nr [...], stwierdzając, że została wydana w odmiennym stanie faktycznym, do której zastosowanie miały przepisy art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodów od osób prawnych, obowiązującego od 1 stycznia 2007 r. Jednakże zdaniem Spółki zmiana brzmienia art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zmieniła zakresu unormowania, a także okoliczności kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Spółka podniosła, że nie mogła zarachować należności celnych jako kosztów uzyskania przychodu przed uprawomocnieniem się w 2008 r. ostatecznych decyzji określających należności celne. Zatem w latach 1995 i 1996 r. należności te prawnie nie istniały. W ocenie Spółki, dług celny określony prawomocnymi decyzjami administracji niemieckiej, nie mógł być również potrącalny jako koszt uzyskania przychodu w 2008 r. – tj. w roku uprawomocnienia decyzji określającej te należności, ponieważ w tym czasie należności celne nie zostały poniesione (zapłacone), a nastąpiło to dopiero w 2014 r. Zdaniem Spółki, nie ulegało wątpliwości, że zapłacone cła i podatki miały bezpośredni związek z jej podstawową działalnością gospodarczą, tj. świadczeniem usług transportu międzynarodowego i nie stanowiły wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani w brzmieniu obowiązującym w latach 1995-2006, ani w obecnym brzmieniu tego przepisu. Zapłata tych zobowiązań w latach 1995 i 1996 wiązałaby się z upadłością Spółki, natomiast upływ czasu pozwolił jej na zgromadzenie środków i zapłatę przypisanych zaległości. Spółka podkreślała, że poniesiony w 2014 r. wydatek, był skutkiem prowadzonej od 1990 r. działalności gospodarczej, zatem jego związek z działalnością gospodarczą Spółki jest bezsporny i powinien jako wydatek pośredni stanowić koszt uzyskania przychodów w roku 2014, na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnosząc się do kwestii odsetek skarżąca podniosła, że organ błędnie zinterpretował art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zgodnie z tym przepisem ustawa - Ordynacji podatkowa ma również zastosowanie do należności budżetowych a nie jedynie – jak wskazał organ - do "innych należności". Jeżeli do odsetek zapłaconych na rzecz Główny Urząd Celny w Niemczech zgodnie z stanowiskiem Organu nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej to zdaniem Spółki, zapłacone odsetki w 2014 r. powinny stanowić koszty uzyskania przychodu, ponieważ mają pośredni związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami i nie zostały wymienione w katalogu kosztów nie stanowiących koszty przychodów, określonym w art. 16 ust. 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W odpowiedzi organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty były zasadne. Przedmiotem sporu była możliwość zaliczenia z dniem faktycznej zapłaty tj. w 2014 r. w koszty uzyskania przychodu spornego od samego początku (tzn. kwestionowanego co do zasady w postępowaniu podatkowym) cła oraz podatku obrotowego należnego niemieckim organom celnym transporty wykonane w 1995 na podstawie decyzji wymiarowych z lat 1995 i 1996. Dodatkowo strony spierały się co do możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodu należnych odsetek za zwłokę w zapłacie ww. kwot. Spółka (będąca jedynie przewoźnikiem) podkreślała, że opisane we wniosku należności miały związek ze skutkami nieprawidłowości w dokumentowaniu przewozu towarów na teren Hiszpanii i Portugalii przez tamtejsze urzędy celne, co nie zostało na czas uchwycone przez niemieckie organy administracyjne. Nie były to więc, zdaniem Sądu, typowe należności, których zapłaty powinna się spodziewać Spółka w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka, jak wynika z opisu stanu faktycznego, kwestionowała istnienie powyższych należności (decyzje uprawomocniły się dopiero w 2008 r.), a nadto podjęła dodatkowe kroki prawne, dążąc do umorzenia zaległości. Bliższa analiza uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wskazuje, że co do zasady opisane przez Spółkę należności główne (cło i podatek obrotowy) uznane zostały za związane z działalnością gospodarczą. Organ bowiem nie negował związku poniesionych wydatków z przychodem, podkreślał jedynie, że: "w momencie zapłaty ww. wydatki nie mają żadnego związku, nawet pośredniego, z uzyskiwanym obecnie przychodem". Sąd uznał również, że co do zasady opisane we wniosku należności (cło, podatek obrotowy, odsetki za zwłokę) mają związek z działalnością gospodarczą, a więc są to "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zmiany brzmienia powołanego przepisu na przestrzeni lat 1995 - 2014 nie miały w tym zakresie znaczenia). Należności te związane były z usługami świadczonymi przez Spółkę i podlegającymi opodatkowaniu. Strony natomiast nie do końca zgodne były w jakim brzmieniu (z okresu 1995 -1996 czy po 1 stycznia 2007 r.) należy stosować art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w jaki sposób dokonywać jego wykładni. W ocenie Sądu w sprawie należało stosować art. 15 ust.1 i ust. 4 w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r., co jednak nie oznacza, że zaskarżona interpretacja była prawidłowa. Organ dokonał bowiem błędnej wykładni ww. przepisów przyjmując, że w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym, możliwe było zarachowanie w latach 1995 i 1996 wydatków na zapłatę cła i podatku obrotowego. Należy podkreślić, że Spółka powzięła informację o teoretycznie należnych od niej kwotach na podstawie wydanych w jej sprawie decyzji wymiarowych w kolejnych latach 1995 i 1996. Decyzje te były jednak kwestionowane od samego początku co do istnienia obowiązku i nie wiązały się z zapłatą wynikających z nich kwot. Podkreślić też należy, że decyzje dotyczyły wyłącznie roku 1995, kiedy to Spółka wykonała usługi transportowe i osiągnęła należne jej przychody. W ocenie Sądu, Spółka prawidłowo więc uznała w latach 1995 i 1996, że wartości wynikające z decyzji nie są kosztami uzyskania przychodu. Zgodnie z ówczesnym brzmieniem art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: "Koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącane także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione". Jeśli nie jest możliwe zarachowanie kosztu w roku uzyskania przychodu (tu: wyłącznie 1995 r.) to wydatek jest potrącalny w roku jego poniesienia. Spółka w 1995 r. niewątpliwie nie znała wysokości wszystkich wymierzonych jej należności podatkowych. W ocenie Sądu, organ twierdząc, że możliwe było zarachowanie spornych wydatków już w 1995 r. i 1996 r., kiedy wydano w sprawie decyzje, dodatkowo pominął fakt, że Spółka od początku nie godziła się z tego typu rozstrzygnięciami. Co więcej, nie można czynić zarzutu Spółce, że powinna takie koszty uwzględniać ponieważ wiązały się z bieżącą jej działalnością. W ocenie Sądu, co wynika wprost z przytoczonego opisu stanu faktycznego, naliczone cło i podatek obrotowy nie były typowymi wydatkami związanymi z świadczonymi usługami, które powinny być uwzględniane w kalkulacji ceny. Były to nieprzewidywalne z góry koszty wywołane skutkami działań hiszpańskich i portugalskich organów celnych. Skoro Spółka kwestionowała a priori sporne (z niemieckimi urzędami) należności to tym samym twierdziła, że faktycznie one nie istnieją – logicznym więc było, że niemożliwe było zarachowanie tych należności w rozumieniu ww. art. 15 ust. 4 w dacie wydania (otrzymania) decyzji organu I instancji. Polskie prawo (a organ nie wykazał, aby istniały inne przepisy w Niemczech) nie przewiduje domniemania zgodności z prawem nieostatecznych i nieprawomocnych rozstrzygnięć. Jeżeli pod samego początku adresat decyzji kwestionuje zawarte w niej rozstrzygnięcia, to taka decyzja jest jedynie potwierdzeniem tego, że wydający ją organ tak, a nie inaczej rozstrzygnął, ale nie jest dowodem, że ustalenia organu są prawdziwe i prawidłowe. Słusznie więc Spółka w skardze podkreślała, że w dacie wydania decyzji " te należności (...) prawnie nie istniały...". Skoro koszty dotyczące decyzji z lat 1995 -1996 niemożliwe były do zarachowania w latach, których dotyczyły (bo Spółka uważała, że nie są one należne) to zgodnie z ww. art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – stanowiły koszt w momencie ich poniesienia czyli w 2014 r. Powyższy pogląd potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 września 2004 r., III SA 1247/03, w którym Sąd w sprawie sporu kiedy należy zaliczyć w koszty opłatę skarbową (w roku, którego dotyczy czy w momencie zapłaty w związku z wydaną decyzją inspektora kontroli skarbowej) podkreślał, że "Określenie wysokości opłaty skarbowej w decyzjach (...) nie jest jednoznaczne z zarachowaniem, którego winien dokonać podatnik w księgach rachunkowych. (...) Reasumując skonstatować należy, iż zarachowaniem, o którym mowa w art.15 ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest dokonanie przez podatnika stosownego zapisu odzwierciedlającego koszt podatkowy w księgach rachunkowych". W kolejnym wyroku z dnia 24 listopada 2009 r., II FSK 1261/09 Naczelny Sąd Administracyjny wskazywał, że "..prawidłowa jest wykładnia art. 15 ust. 4 p.d.o.p., zgodnie z którą wysokość (kwota) oraz tytuł (rodzaj) nie poniesionego kosztu nie mogą mieć charakteru szacunkowego". Spółka nie mogła więc przyjąć wartości wynikających z nieprawomocnych decyzji jako podstawy oszacowania przyszłych, aczkolwiek niepewnych, wydatków. Praktycznie byłoby to bowiem omijanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów tworzonych rezerw. Spółka powoływała się na interpretację nr [...] z dnia 23 maja 2013 r., w którym organ interpretacyjny zaakceptował stanowisko, że w świetle art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. w dacie zapłaty (2013 r.), a nie w dacie transportów (2011 r.) można było zaliczyć w koszty uzyskania przychodu poniesione wydatki na należne cło. Sąd zauważa, że wyrażony w powołanej interpretacji pogląd jest zbieżny z poglądami organu interpretacyjnego wyrażonego również w interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2009 r. nr [...], gdzie organ nie akceptował stanowiska o konieczności korygowania poprzednich lat podatkowych, wskazując, że: "... w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31.12.2006 r., podatek od nieruchomości za lata 2004, 2005, 2006, stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie jego faktycznego poniesienia, tj. zapłaty, bez konieczności dokonywania korekty podatku dochodowego za ww. lata podatkowe". Podobne stanowisko przedstawił organ w indywidualnej interpretacji z dnia 10 marca 2008 r. nr [...] (w sprawie gdzie wnioskodawca prowadził spór z organami celnymi co do należnego podatku akcyzowego za lata 2001-2002) wskazując, że "...obecnie zapłacony w całości podatek akcyzowy, określony decyzją Organu Celnego z dnia 14.09.2007 r. w sprawie wymiaru podatku akcyzowego za okres od 01.12.2001 r. do 31.12.2002 r., będzie stanowił dla Spółki koszt uzyskania przychodu". Wobec powyższego skonstatować należy naruszenie przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji art. 121 § 1 poprzez dokonywanie w sposób nieuzasadniony odmiennej wykładni przepisów podatkowych, niż wykładnia prezentowana w analogicznych sprawach innych podatników. Wprawdzie interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego ma ograniczoną moc wiążącą, gdyż bezpośredni skutek wywiera jedynie wobec podmiotu, który złożył wniosek o jej wydanie (art. 14k Ordynacji podatkowej), to jednak organ wydający interpretacje indywidualne nie może w sposób dowolny i nieuzasadniony traktować w odmienny sposób różne podmioty, znajdujące się w identycznej sytuacji prawnej i faktycznej. Przyjęcie niekorzystnej dla Spółki interpretacji umożliwiło organowi powołanie się na przepisy o przedawnieniu prawa do korekty i żądania nadpłaty, co dowodzi, że wpłynęło w sposób istotny na wynik sprawy. Niezasadne były natomiast argumenty Spółki co do wykładni art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Powołany przepis dotknięty jest błędem wieloznaczności (wadą amfibologii), co spowodowało spór między stronami. W ocenie Sądu, zdanie "do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej" dotyczy wyłącznie "innych należności". Fakt, że w zdaniu nadrzędnym występuje koniunkcja określeń "należności budżetowych" i "innych należności" nie stanowi uzasadnienia do uznania za prawidłową zaprezentowanej przez Spółkę wykładni art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Celem przepisu jest przede wszystkim ograniczanie korzyści podatkowych osób, które zalegają "budżetowi" czyli Skarbowi Państwa i samorządom terytorialnym z tytułu zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. Stosując bowiem systematykę Ordynacji podatkowej: przepisy tego aktu prawnego stosuje się do podatkowych należności (które, z istoty swojej, zawsze są należnościami budżetowymi) i niepodatkowych należności budżetowych (§2 ust.1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), przy czym za niepodatkowe należności należy uznać niebędące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych (art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej). Przyjęcie więc, jak to sugerowała Spółka, że zdanie "do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej" dotyczy również "należności budżetowych" spowodowałoby powstanie tzw. superfluum, skoro Ordynację podatkową zawsze stosuje się do należności budżetowych. Sąd uznał więc, że logiczną systemowo jest interpretacja organu wyłączająca z kosztów uzyskania przychodu odsetki od wszystkich należności budżetowych (a takimi były: cło i podatek obrotowy płatny w Niemczech) oraz odsetki od innych należności "do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej". Sąd dostrzega wprawdzie, że w sprawie spór dotyczył należności budżetowych państwa niemieckiego, niemniej jednak ustawodawca polski nie ograniczył art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącznie do "polskich" należności budżetowych; nie ma też racjonalnego powodu aby podobne należności różnicować w skutkach podatkowych w ramach Unii Europejskiej. W związku z dostrzeżonymi błędami w wykładni art. 15 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w latach 1995 -1996 oraz naruszeniem art. 121 Ordynacji podatkowej Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na zasadzie art. 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 720 ze zm.). W ponownym postępowaniu organ wyda indywidualną interpretację uwzględniając stanowisko Sądu w niniejszej sprawie. W razie wątpliwości co do stanu faktycznego w zakresie istotnym dla rozstrzyganych kwestii organ może wezwać Spółkę o dodatkowe wyjaśnienia. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym to przepisem w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Mając powyższe na względzie na mocy art. 205 § 2 - § 4 powołanej ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153) Sąd zasądził od organu zwrot uiszczonego przez stronę skarżącą należnego wpisu od skargi w wysokości 200 zł, opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 240 zł).