I SA/Gl 604/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 października 2015 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez A S.A. z siedzibą w W. (dalej także: zobowiązana, Spółka) na postanowienie Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zarzutów zgłoszonych przez zobowiązaną w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych [...] , [...] , [...] obejmujących zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, mocą którego zarzuty te uznano za bezzasadne, postanowiło: 1. uchylić zaskarżone postanowienie w całości 2. orzec co do istoty poprzez: 1. stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów zgłoszonych przez zobowiązaną w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w oparciu o wystawione przez Prezydenta Miasta C. tytuły wykonawcze dotyczących: 2-1.1 nieistnienia dochodzonego obowiązku - tj. zarzutu z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. 2-1.2 przedawnienia dochodzonego obowiązku - tj. zarzutu z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. 2-1.3 braku wymagalności dochodzonego obowiązku tj. zarzutu z art. 33 pkt 2 u.p.e.a. 2-1.4 niedopuszczalności egzekucji - tj. zarzutu z art. 33 pkt 6 u.p.e.a. 2. uznanie za bezzasadne zarzutów dotyczących: 2-2.1 zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego 2-2.2 niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów z art. 27 u.p.e.a. W podstawie prawnej tego rozstrzygnięcia wskazano art. 138 § 1 pkt 2 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej także k.p.a.) oraz art. 17, 18, art. 23 § 4, 34 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej także: u.p.e.a.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001, Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925). W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia podano na wstępie, że "Spółka w piśmie z dnia 3 stycznia 2014 r. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. w oparciu o tytuły wykonawcze nr [...] , [...] , [...] wystawione przez Prezydenta Miasta C.. Skarżąca zarzuciła, że: 1) egzekucja podjęta została w zakresie nieistniejącego obowiązku wobec nie doręczenia stronie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2008 r.; 2) dochodzony obowiązek uległ przedawnieniu 3) brak wymagalności dochodzonego obowiązku ze względu na nie nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji pierwszoinstancyjnej w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008r.; 4) niedopuszczalność egzekucji w związku z okolicznościami podniesionymi w pkt 3 5) zastosowano zbyt uciążliwy środek egzekucyjny 6) egzekucja podjęta została w oparciu o tytuł wykonawczy nie spełniający wymogów z art. 27u.p.e.a." Dalej wskazano, że "Prezydent Miasta C. jako organ egzekucyjny z dnia [...] r. uznał za bezzasadne zgłoszone przez Spółkę zarzuty. Odnosząc się do zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ wierzyciel wyjaśnił, że nie jest właściwy do prowadzenia egzekucji w niniejszej sprawie, bowiem nie jest właściwy miejscowo - art. 22 § 2 u.p.e.a - bowiem siedziba zobowiązanej Spółki znajduje się w W.. Właściwym rzeczowo i miejscowo do prowadzenia egzekucji jest natomiast Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego". Wierzyciel wskazał, że rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. nadano postanowieniem Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. Nr [...] doręczonym pełnomocnikowi Spółki w dniu 9 grudnia 2013 r. Prezydent Miasta C. negatywnie ocenił również zarzuty dotyczące niedopuszczalności egzekucji. Kontynuując organ nadzoru podał, że w zażaleniu na to postanowienie Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i uwzględnienie w całości zgłoszonych zarzutów. Negując stanowisko Prezydenta Miasta C. zobowiązana ponowiła dotychczasową argumentację. Dalej wskazano, że Prezydent Miasta C. wystawił w dniu [...] r. przeciw A1 S.A. z siedzibą w W. (poprzednia nazwa zobowiązanej) tytuły wykonawcze obejmujące zaległości podatkowe stanowiące podatek od nieruchomości za 2008 r. Jako podstawę prawną dochodzonej należności wskazano orzeczenie z dnia [...] r. Nr [...] . W części B - "Dane dotyczące należności i odsetek" tytułów wykonawczych w rubrykach przewidzianych na podanie rodzaju należności wpisano "Podatek od nieruchomości osób prawnych". Zgodnie ze wzorem zastosowane tytuły wykonawcze TYT-2 na stronie 2 u góry zawierają stwierdzenie: "Wykazane w niniejszym tytule wykonawczym zobowiązania pieniężne są wymagalne i podlegają egzekucji w trybie administracyjnym na podstawie ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.)". Rozważania własne Kolegium rozpoczęło od wskazania, że w rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu jest zakres rozpoznania zarzutów zgłaszanych w sprawie wszczęcia egzekucji administracyjnej, weryfikowany przez pryzmat okoliczności związanych z wejściem w życie aktów administracyjnych, z których wynika wysokość i wymagalność dochodzonego obowiązku. Ponadto sporna jest wysokość dochodzonego obowiązku w części, w jakiej obejmuje on odsetki za zwłokę naliczone w związku z wystąpieniem przesłanek przerwy w ich naliczaniu, a także istnienie samego obowiązku, a to w związku z zarzucanym przez stronę niewejściem do obrotu decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od nieruchomości oraz postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przedstawienie motywów rozstrzygnięcia organ nadzoru rozpoczął od przybliżenia istoty i charakteru prawnego zarzutów. Wskazał, że są one środkiem prawnym służącym obronie praw i interesu zobowiązanego w początkowym etapie egzekucji administracyjnej. Dalej podał, że okoliczności mogące stanowić podstawę do zgłoszenia zarzutów wymienione zostały w art. 33 u.p.e.a. i obejmują one: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27 (dotyczących treści tytułu wykonawczego). Organ nadzoru wyjaśnił także, iż ustawodawca w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zakreślił termin dla zgłoszenia zarzutów wynoszący 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego. Zgłoszenie zarzutu po tym czasie, w tym również polegające na wskazaniu w kolejnych pismach procesowych nowych wcześniej nie powoływanych dodatkowych okoliczności stanowiących podstawę zarzutu jest bezskuteczne (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1339/08). Dalej wskazano, że oceny zasadności zarzutów dokonuje się przez wzgląd na okoliczności istniejące w dacie wszczęcia egzekucji administracyjnej. Wszczęcie egzekucji administracyjnej, zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a., następuje natomiast z chwilą: 1. doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub 2. doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Zarzuty zgłoszone w przewidzianym do tego terminie stanowić mogą przedmiot oceny organów administracji publicznej (organu egzekucyjnego, wierzyciela). Tryb rozpoznawania zarzutów unormowany został w art. 34 u.p.e.a., zgodnie z którym zarzuty zobowiązanego wnosi się do organu egzekucyjnego (art. 34 § 1 u.p.e.a.). Jeżeli organ egzekucyjny nie jest zarazem wierzycielem, to postanowienie organu egzekucyjnego, co do zarzutów zobowiązanego poprzedzone powinno zostać uzyskaniem ostatecznego stanowiska wierzyciela odnośnie zarzutów zobowiązanego (art. 34 § 4 u.p.e.a.). W ramach rozpoznania zarzutów w toku administracyjnego postępowania egzekucyjnego możliwe jest wydanie dwóch rodzajów rozstrzygnięć, a to merytorycznego albo formalnego - o niedopuszczalności zarzutów. Do merytorycznej oceny zarzutów dochodzi wówczas, gdy brak jest przesłanek niedopuszczalności zarzutu określonych w art. 34 § 1a u.p.e.a. Przywołany przepis stanowi, że jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Niedopuszczalność merytorycznego rozpoznania zarzutu służy tutaj zapewnieniu pewności i przewidywalności obrotu prawnego i przeciwdziała wystąpieniu sytuacji, w której dwa organy w odrębnych postępowaniach niezależnie rozpoznają tę samą kwestię. Dwutorowość postępowania niesie bowiem za sobą ryzyko wydania dwóch odmiennych rozstrzygnięć dotyczących tego samego przedmiotu, co byłoby zjawiskiem wysoce niepożądanym. Stwierdzenie, że dany zarzut jest niedopuszczalny oznacza tyle, że nie powinien on być przedmiotem merytorycznej oceny i wypowiedzi wierzyciela. Konsekwencją stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu przez wierzyciela winno być – jak dalej wywiódł organ nadzoru - oddalenie zarzutu przez organ egzekucyjny bez dokonywania jego merytorycznej oceny. W sytuacji, gdy ten sam organ działa jako wierzyciel i organ egzekucyjny, stwierdzenie, że zarzut jest niedopuszczalny również powodować winno jego oddalenie bez merytorycznego rozpoznania. Niedopuszalność egzekucji administracyjnej wskazana w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. oznacza natomiast niemożność prowadzenia egzekucji administracyjnej z uwagi na przedmiotowe bądź podmiotowe ograniczenia. Omawianego pojęcia nie należy kojarzyć z brakiem możliwości prowadzenia danej egzekucji administracyjnej np. z uwagi na wady tytułu wykonawczego, lecz z niemożnością wejścia na drogę egzekucji administracyjnej dla dochodzenia danego obowiązku. Przypadek taki wystąpi wówczas, gdy dany obowiązek podlega np. egzekucji cywilnej (sądowej) albo gdy z uwagi na osobę zobowiązanego (art. 14 u.p.e.a) prowadzenie egzekucji administracyjnej nie jest możliwe. Jeżeli poddany egzekucji administracyjnej obowiązek jest rodzajowo dopuszczalny jako wymieniony w art. 2 u.p.e.a. bądź w przepisach szczególnych, to nie można mówić o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Odnosząc powyższe ustalenia faktyczne i wyjaśnienia prawne do okoliczności niniejszej sprawy organ nadzoru stwierdził, że zagadnienie wejścia w życie decyzji podatkowej Prezydenta Miasta C. wymierzającej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. było i jest przedmiotem rozpoznania w ramach odrębnego postępowania jurysdykcyjnego toczącego się przed Kolegium. Podobnie przedstawia się sprawa w odniesieniu do zagadnienia skuteczności nadania wspomnianej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Z kolei kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kontekście zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe była i jest przedmiotem rozpoznania w ramach postępowania odwoławczego od decyzji Prezydenta Miasta C. w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego. We wspomnianych postępowaniach podnoszono okoliczności, które stanowiły podstawę do zgłoszenia przez Spółkę zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej objętych zaskarżonym postanowieniem. Stąd kwestia związana ze skutecznością ustanowienia pełnomocnika oraz konsekwencje doręczenia decyzji podatkowej nie powinny być rozpoznane w ramach postępowania dotyczącego zarzutów zgłoszonych przez zobowiązaną Spółkę. Organ egzekucyjny nie powinien także badać zagadnienia ewentualnego upływu terminu przedawnienia dochodzonej należności, w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym strona została powiadomiona. Wobec powyższego organ nadzoru stwierdził, że niedopuszczalne były w świetle art. 34 § 1a u.p.e.a. zarzuty dotyczące: 1. nieistnienia dochodzonego obowiązku - w związku z niedoręczeniem przed terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzji określającej wysokość tego zobowiązania, 2. braku wymagalności dochodzonego obowiązku - w związku z niedoręczeniem postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej, 3. przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ egzekucyjny w niniejszej sprawie stwierdził bezzasadność wspomnianych zarzutów, przy czym zbędnie dokonał ich merytorycznej oceny. Zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego nawiązujący do braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, dotyczyć może wyłącznie sytuacji, kiedy ów brak wymagalności obowiązku jest następstwem okoliczności, które nastąpiły już po wydaniu tego tytułu (por. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 280/13). Zagadnienie skuteczności doręczenia postanowienia nadającego nieostatecznej decyzji podatkowej rygor natychmiastowej wykonalności nie może być zatem kwalifikowane jako mieszczące się w obrębie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z art. 33 pkt 6 u.p.e.a. W ocenie organu nadzoru okoliczności podnoszone przez zobowiązaną dla uzasadnienia zarzutu niedopuszczalności egzekucji i braku wymagalności dochodzonego obowiązku dotyczą w istocie nieistnienia obowiązku. Z uwagi na przedstawione wyżej względy rozpoznawanie tychże okoliczności pod kątem zarzutów jest niedopuszczalne. Skarżąca błędnie upatruje podstaw niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w okolicznościach związanych z wejściem w życie decyzji wymiarowej. Egzekucja administracyjna w niniejszej sprawie była dopuszczalna, gdyż dochodzony obowiązek (podatek od nieruchomości) może być przedmiotem egzekucji administracyjnej jako wskazany w art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Zobowiązana nie zalicza się do podmiotów, wobec których nie jest dopuszczalne prowadzenie egzekucji administracyjnej. Dalej wskazano, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów postępowania polegającym na niezastosowaniu art. 34 § 1a u.p.e.a. w zw. z art. 33 pkt 1 tej ustawy. Z kolei zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego nie zasługiwał, zdaniem organu nadzoru, na uwzględnienie. Organ egzekucyjny, którego zadaniem jest skuteczne ściągnięcie dochodzonej należności pieniężnej, zastosował rodzajowo jeden środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z tytułu rachunku bankowego. Ustawa regulująca egzekucję administracyjną nie zawiera normy stanowiącej przeszkodę dla skierowania wielu środków egzekucyjnych do różnych składników majątkowych zobowiązanego. Równocześnie przy dochodzeniu należności pieniężnych organ egzekucyjny ma obowiązek kontrolowania bieżącego stanu wykonania obowiązku i niezwłocznego wycofania zastosowanych środków egzekucyjnych, jeżeli należność została ściągnięta (art. 7 § 3 u.p.e.a.). Chybiony był również, w ocenie organu nadzoru, zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem tytuł wykonawczy powinien zawierać m.in. treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Jak ustalono, tytuły wykonawcze, w oparciu o które prowadzono egzekucję administracyjną zawierały wymagane elementy i były poprawne pod względem formalnym. Zarzut sformułowany przez zobowiązaną w istocie dotyczył oceny merytorycznej istnienia i wymagalności obowiązku. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, działający za skarżącą doradca podatkowy podniósł zarzut naruszenia: - art. 34 § 1 a u.p.e.a. poprzez stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów w sytuacji, w której wymagały one merytorycznego rozstrzygnięcia, - art. 33 § i pkt 8 u.p.e.a. poprzez uznanie za bezzasadny zarzutu zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w sytuacji, w której nie tylko dokonano zajęcia kilku rachunków bankowych, ale również kilkakrotnie ściągnięto egzekwowaną należność, - art. 33 § i pkt 10 u.p.e.a. poprzez uznanie za bezzasadny zarzutu nieprawidłowo sporządzonego tytułu wykonawczego w sytuacji, w której błędnie wskazano w nim, że obowiązek jest wymagalny. Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. nr [...] oraz zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi wskazano, że wbrew stanowisku organu nadzoru podniesione w zarzutach kwestie pozostają poza zakresem rozstrzygnięcia w innym postępowaniu sądowym, administracyjnym lub podatkowym. Kwestia niedoręczenia decyzji – jak dalej podkreślono - dotyczy ściśle egzekucji, choćby z tego powodu, że zgodnie z art. 3 u.p.e.a. podstawą egzekucji jest właśnie decyzja, a więc jej brak w obrocie prawnym czyni egzekucję niedopuszczalną, jak i nieuzasadnioną (nieistnienie obowiązku oraz brak wymagalności). Z kolei kwestia niedoręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, co skutkuje brakiem wymagalności oraz niedopuszczalnością egzekucji, dotyczy ściśle egzekucji; choćby z tego powodu, że bez nadania wspomnianego rygoru decyzja nieostateczna jest niewykonalna, a więc nie podlega egzekucji administracyjnej. Kwestię przedawnienia także uznać należy za dotyczącą ściśle egzekucji, już choćby z tego powodu, że w treści art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. wyraźnie wskazano przedawnienie jako podstawę zarzutu. Z pewnością zaś zarzut ten, podobnie jak pozostałe zarzuty, nie dotyczy określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wobec powyższego twierdzenie organu nadzoru o niedopuszczalności zarzutów nieistnienia obowiązku, braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji narusza, zdaniem autora skargi, art. 34a § 1 u.p.e.a. Rozwijając zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. pełnomocnik skarżącej wskazał, że dokonując zajęcia więcej niż jednego rachunku bankowego, doprowadzono do kilkukrotnego ściągnięcia tej samej należności, co jest równoznaczne z zastosowaniem zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Podniósł, że zajęcie kolejnego rachunku bankowego było zbędne, gdyż nie budzi wątpliwości, że zobowiązana dysponuje środkami pieniężnymi na zapłatę egzekwowanej należności. Nie było zatem przeszkód, aby zająć tylko jeden rachunek bankowy i - dopiero po stwierdzeniu niemożliwości zaspokojenia z rachunku zajętego jako pierwszy - podjąć egzekucję z innego rachunku, wcześniej niezajętego. Motywując z kolei zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. autor skargi wskazał, że jednym z wymogów tytułu wykonawczego jest określony w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wymóg wskazania w tytule wykonawczym "treści podlegającego egzekucji obowiązku, podstawy prawnej tego obowiązku oraz stwierdzenia, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenia jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek". Błędne oznaczenie, iż egzekwowana należność jest wymagalna, powoduje zatem, że wymóg określony w tym przepisie nie został w niniejszej sprawie spełniony. W odpowiedzi na skargę organ nadzoru podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie z przyczyn w niej niewskazanych. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej także: p.p.s.a.). W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż postanowienie to narusza prawo. Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uchyliło postanowienie Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. uznające zgłoszone przez skarżącą zarzuty na postępowanie egzekucyjne dotyczące podatku od nieruchomości za 2008 r. za bezzasadne i orzekło co do istoty sprawy stwierdzając niedopuszczalność zarzutu dotyczącego nieistnienia, przedawnienia, braku wymagalności dochodzonego obowiązku i niedopuszczalności egzekucji oraz bezzasadność zarzutów dotyczących zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego oraz niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów z art. 27 u.p.e.a. Zarzuty, których dotyczy niniejsza sprawa, skarżąca wniosła na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 27 grudnia 2013 r. o numerach: [...] (podatek od nieruchomości za styczeń 2008 r.), nr [...] (podatek od nieruchomości za maj 2008 r.) i [...] (podatek od nieruchomości za wrzesień 2008 r.). W tytułach tych jako organ egzekucyjny wskazano Prezydenta Miasta C., postanowienie z dnia [...] r., które uchylono zaskarżonym postanowieniem organu nadzoru wydał Prezydent Miasta C. jako organ egzekucyjny, gdyż zapewne ze względu na tożsamość organu egzekucyjnego i wierzyciela zastosowano się do zasady, że w takich przypadkach wydaje się tylko jedno rozstrzygnięcie dotyczące zarzutów. Wobec powyższego, niezrozumiałe jest zawarte w zaskarżonym postanowieniu wskazanie, że zarzuty odnoszą się do postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. (str. 1). Podobne wątpliwości budzi zawarcie w zaskarżonym postanowieniu fragmentu, w którym organ nadzoru podaje, że "Prezydent Miasta C. jako organ egzekucyjny z dnia [...] r. uznał za bezzasadne zgłoszone przez Spółkę zarzuty. Odnosząc się do zarzutu prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ wierzyciel wyjaśnił, że nie jest właściwy do prowadzenia egzekucji w niniejszej sprawie, bowiem nie jest właściwy miejscowo - art. 22 § 2 u.p.e.a. - bowiem siedziba zobowiązanej Spółki znajduje się w W.. Właściwym rzeczowo i miejscowo do prowadzenia egzekucji jest natomiast Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego" (str. 2). Podkreślenia wymaga, że Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów podjął w dniu 8 grudnia 2014 r. uchwałę (sygn. akt II FPS 5/14, LEX nr 1551532), której tezy brzmią: "1. W egzekucji administracyjnej należności pieniężnych art. 19 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.) nie określa w sposób wyłączny właściwości organu egzekucyjnego, będącego właściwym organem gminy o statusie miasta, wymienionej w odrębnych przepisach oraz gminy wchodzącej w skład powiatu warszawskiego. 2. Na podstawie art. 19 w związku z art. 22 § 2 i § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.) do przeprowadzenia egzekucji administracyjnej należności pieniężnych określonych w art. 19 § 2 powyższej ustawy właściwym organem egzekucyjnym jest naczelnik urzędu skarbowego o ile zobowiązany zamieszkuje lub ma siedzibę, bądź też znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część, znajduje się na terenie działania innej gminy niż ta jednostka samorządu terytorialnego, która ustaliła lub określiła dochodzoną należność." Ustanowiona w art. 269 § 1 p.p.s.a. zasada ogólnej mocy wiążącej uchwał nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA (por. postanowienie NSA z 10 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 824/10; LEX nr 1274250). W świetle tej zasady skład, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu. Na gruncie niniejszej sprawy oznacza to, że uchwała w istocie nie dotyczy tylko danej sprawy, ale także wszystkich spraw o podobnym stanie faktycznym i prawnym. Wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przez Naczelny Sąd Administracyjny przepis prawa. Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę, związany stanowiskiem wyrażonym w uchwale z dnia 8 grudnia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/14, podziela zawartą w niej ocenę prawną, a zatem w dalszej części rozważań posłuży się argumentacją zawartą w jej uzasadnieniu. Właściwość rzeczowa organów egzekucyjnych w zakresie egzekucji należności pieniężnych została określona w art. 19 u.p.e.a. Zgodnie z § 1 zasadniczym organem jest naczelnik urzędu skarbowego, który jest uprawniony do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do zabezpieczania takich należności w trybie i na zasadach określonych w dziale IV, a także do realizacji wniosków o odzyskanie należności pieniężnych oraz podjęcie środków zabezpieczających należności pieniężne określonych w ustawie o wzajemnej pomocy, z zastrzeżeniem § 2-8. Z uwagi na tak szeroki zakres regulacji uznaje się naczelnika urzędu skarbowego za organ egzekucyjny o właściwości ogólnej, przeciwstawiając pozostałym organom egzekucyjnym, które zaliczane są do kategorii organów o właściwości szczególnej (zob. Z. Leoński w: R. Hauser, Z. Leoński, A. Skoczylas, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2003, s. 68). W istocie bowiem jedynie naczelnik urzędu skarbowego ma tak szeroko zakreślone kompetencje w zakresie egzekucji świadczeń pieniężnych. Jedynie ten organ może stosować wszystkie środki egzekucyjne określone w art. 1a pkt 12a u.p.e.a. Pozostałe organy egzekucyjne mają zaś ściśle wyznaczony zakres kompetencji, znacznie węższy, ograniczony do konkretnie wskazanych środków egzekucyjnych, czy też egzekucji ściśle wskazanych należności pieniężnych. Stąd też wskazuje się, że przepis art. 19 § 1 u.p.e.a. ustala generalną właściwość naczelnika urzędu skarbowego (zob. W. Piątek, A. Skoczylas (w:) Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz pod red. R. Hausera i A. Skoczylasa, Warszawa 2012, s. 135) Kwestia właściwości miejscowej organów egzekucyjnych została określona w art. 22 u.p.e.a. Przepis § 2 wprowadza jako zasadę, że właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. Wyjątki od tej zasady określono w § 2a-3a. Po pierwsze, w przypadku, gdy zobowiązany ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terenie państwa członkowskiego lub państwa trzeciego, organem egzekucyjnym, w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości, jest organ będący jednocześnie wierzycielem. W przeciwnym razie właściwość miejscową organu egzekucyjnego ustala się według siedziby wierzyciela (art. 22 § 2a u.p.e.a.). Po drugie, w sytuacji, gdy znany przed wszczęciem egzekucji majątek zobowiązanego lub większa jego część nie znajduje się na terenie działania organu egzekucyjnego ustalonego zgodnie z § 2 albo 2a, właściwość miejscową organu egzekucyjnego ustala się według miejsca położenia składników tego majątku (art. 22 § 3 u.p.e.a.). Po trzecie, jeżeli nie jest możliwe ustalenie organu egzekucyjnego zgodnie z § 2-3, właściwość tego organu ustala się według siedziby lub miejsca zamieszkania dłużnika zobowiązanego, który jest obciążony prawem majątkowym względem zobowiązanego (art. 22 § 3a u.p.e.a.). Należy wskazać, że przepis art. 22 § 2a i § 3 a u.p.e.a. został dodany z dniem 21 listopada 2013r., na podstawie ustawy nowelizującej z dnia 11 października 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1289). Unormowanie zawarte w art. 22 u.p.e.a. reguluje właściwość miejscową organów egzekucyjnych wskazanych w art. 19 u.p.e.a. Wynika to wprost z wykładni językowej art. 22. Zawarte w tym przepisie regulacje odnoszą się do każdego organu egzekucyjnego, bo zawarte w nich reguły nie są zróżnicowane w zależności od rodzaju organu egzekucyjnego. Tym niemniej regulacja zawarta w tej normie prawnej w pełni jest dostosowana do naczelnika urzędu skarbowego. Przepis ten bowiem został uchwalony, gdy ustawa wspominała tylko o jednym organie egzekucyjnym w przypadku egzekucji świadczeń pieniężnych. Stąd też pewne niedostosowanie tej normy prawnej do przepisu art. 19 § 2 u.p.e.a. Skoro bowiem właściwość miejscowa to zdolność prawna organu do stosowania środków przymusu na obszarze określonej jednostki podziału terytorialnego kraju, a organy egzekucyjne wymienione w art. 19 § 2 u.p.e.a. nie obejmują zakresem swojej właściwości całego terytorium kraju, to mogą powstać uzasadnione wątpliwości w zakresie ustalenia właściwego organu egzekucyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny z zestawienia treści art. 19 § 2 i art. 22 § 2 i 3 u.p.e.a. wywiódł, że organy wykonawcze gminy o statusie miasta oraz Prezydent miasta stołecznego Warszawy są organem egzekucyjnym właściwym rzeczowo i miejscowo w zakresie egzekucji należności pieniężnych ustalonych lub stwierdzonych przez organ tej jednostki samorządu terytorialnego tylko w takich sytuacjach, gdy zobowiązany zamieszkuje lub ma siedzibę na terenie oddziaływania tej gminy bądź też na jej terenie położony jest majątek zobowiązanego w znacznej części. Przy czym organ gminy jest organem egzekucyjnym tylko w takiej sytuacji, gdy jest jednocześnie wierzycielem. Natomiast w sytuacji, gdy zobowiązany zamieszkuje lub ma swą siedzibę na terenie innej gminy w tym również takiej, która posiada status miasta, organem egzekucyjnym jest zawsze właściwy miejscowo naczelnik urzędu skarbowego. Za tym wnioskiem przemawiają następujące argumenty: - po pierwsze, naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym o kompetencji ogólnej. Nie tylko zakres jego uprawnień jest najszerszy. Jednocześnie jego kompetencje doznają ograniczenia tylko w wypadkach ściśle określonych przez ustawodawcę; - po drugie, naczelnik urzędu skarbowego jest również organem egzekucyjnym właściwym rzeczowo do egzekucji należności pieniężnych, które określa lub ustala organ wykonawczy gminy nieposiadającej statusu miasta. Nie ma więc przeszkód, aby prowadził egzekucję świadczeń pieniężnych należnych gminom o statusie miast; - po trzecie, tylko w drodze wyjątku wyłączono z zakresu właściwości rzeczowej naczelnika urzędu skarbowego egzekucję analizowanych w niniejszej sprawie należności pieniężnych. Nastąpiło to, jak wcześniej wskazano w ramach tzw. programu pilotażowego, który polegał na przekazaniu części kompetencji, w tym również przysługujących naczelnikom urzędu skarbowego, na rzecz niektórych większych gmin; - po czwarte, przewidziany w art. 19 § 2 u.p.e.a. wyjątek od zasady prowadzenia egzekucji świadczeń pieniężnych przez naczelnika urzędu skarbowego, należy interpretować w sposób ścisły, a nie rozszerzający. Brak jest zatem uzasadnionych argumentów za przyjęciem tezy, że prezydent miasta ma prowadzić egzekucję świadczeń pieniężnych, których wierzycielem jest inna tego typu gmina tylko z tego względu, że zobowiązany zamieszkuje bądź ma siedzibę lub posiada majątek na terenie oddziaływania tej jednostki samorządu terytorialnego. W takiej sytuacji zawsze właściwym organem jest naczelnik urzędu skarbowego; - po piąte, ratio legis powierzenia niektórym jednostkom samorządu terytorialnego kompetencji organu egzekucyjnego w przypadku egzekucji świadczeń pieniężnych było ułatwienie i usprawnienie w zakresie realizacji zadań własnych. W ten sposób gmina, która posiadała kompetencje do określenia lub ustalenia tej należności pieniężnej, stanowiącej jej dochód, uzyskiwała możliwość jej sprawnego wyegzekwowania. W konsekwencji nastąpiło wzmocnienie pozycji prawnej tych jednostek samorządu terytorialnego, które w zakresie należności będących jej dochodami stawały się nie tylko wierzycielami ale i również organami egzekucyjnymi. Sprawne pozyskiwanie i realizowanie własnych dochodów umożliwia realizację zadań własnych gminy. W związku z tym nie jest racjonalne twierdzenie, że w zakresie należności pieniężnych należnych innej gminie, prezydent miasta na prawach powiatu ma również obowiązki organu egzekucyjnego. Niezbędny w tym zakresie aparat służyłby wtedy nie realizacji zadań własnych gminy, lecz innej jednostki samorządu terytorialnego; - po szóste, za powyższą tezą przemawiają również względy wykładni celowościowej. W postanowieniu z dnia 30 grudnia 2013 r., I OW 192/13 (CBOSA), Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że jeżeli celem postępowania egzekucyjnego jest bezpośrednie i sprawne zapewnienie wykonania obowiązków przez zobowiązanego, to wyjątki od zasady, że organem egzekucyjnym w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych jest naczelnik urzędu skarbowego, nie mogą prowadzić do desynchronizacji systemu organów egzekucyjnych. NSA zwrócił także uwagę na przepis § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 maja 2014 r. w sprawie trybu postępowania wierzycieli należności pieniężnych przy podejmowaniu czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 656). Przepis ten stanowi, że jeżeli wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym, o którym mowa w art. 19 § 2 ustawy, nie jest właściwy ze względu na miejsce zamieszkania lub siedzibę zobowiązanego, przekazuje tytuł wykonawczy do właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego celem prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Rozporządzenie to obowiązuje od dnia 21 maja 2014 r. i zostało wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 6 § 2 u.p.e.a., która stanowiła, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, tryb postępowania wierzycieli należności pieniężnych przy podejmowaniu czynności, o których mowa w § 1, zapewniający terminowość i prawidłowość przesyłania do zobowiązanych upomnień, o których mowa w art. 15 § 1, a także terminowość i prawidłowość kierowania do organu egzekucyjnego wniosków egzekucyjnych i tytułów wykonawczych. Wprawdzie doprecyzowanie określenia właściwości rzeczowej nie powinno mieć miejsca w akcie wykonawczym do ustawy. Ponadto należy mieć uzasadnione wątpliwości, czy Minister Finansów w wyżej wskazanym rozporządzeniu przekroczył granice delegacji ustawowej. Tym niemniej ta regulacja wskazuje jednoznacznie na wolę prawodawcy w zakresie rozstrzygnięcia tego spornego zagadnienia. Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy zauważyć należy, że zarzut niewłaściwości organu egzekucyjnego (art. 33 pkt 9 u.p.e.a.) nie był przez stronę podnoszony, gdyż - jak jest Sądowi wiadome z urzędu - w innych sprawach sądowych inicjowanych skargą tej samej Spółki strona kwestionuje właściwość Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. do prowadzenia wobec niej egzekucji. Zgodnie z art. 19 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. organy egzekucyjne są obowiązane przestrzegać swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny może być podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) i skutkuje umorzeniem postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., a więc jedynie w razie uwzględnienia takiego zarzutu, którego – jak już wspomniano - zobowiązana w niniejszej sprawie nie podniosła. Wskazany w przywołanej uchwale § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 maja 2014 r. w sprawie trybu postępowania wierzycieli należności pieniężnych przy podejmowaniu czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 656) stanowi, że jeżeli wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym, o którym mowa w art. 19 § 2 ustawy, nie jest właściwy ze względu na miejsce zamieszkania lub siedzibę zobowiązanego, przekazuje tytuł wykonawczy do właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego celem prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Z kolei "w przypadku gdy w toku postępowania egzekucyjnego okaże się, że postępowanie egzekucyjne wszczęte i następnie prowadzone było przez organ niewłaściwy, organ ten przekazuje sprawę organowi właściwemu na podstawie art. 65 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. W następstwie przekazania sprawy właściwemu organowi egzekucyjnemu, gdy ujawnienie niewłaściwości nastąpiło w toku postępowania, zachowane zostają w mocy dokonane już czynności egzekucyjne" (por. m.in. P. Pietrasz, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, LEX 2015). Z powyższego wynika, że organ nadzoru bezpodstawnie zaniechał zbadania właściwości organu prowadzącego postępowanie egzekucyjne, w konsekwencji czego merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy i odniesienie się do argumentacji skargi dotyczącej sposobu rozpatrzenia zarzutów wniesionych przez skarżącą w oparciu o art. 33 u.p.e.a. jest przedwczesne. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżone postanowienie, zobowiązując właściwy organ do uwzględnienia powyższych wywodów. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 357 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego (240 zł) określone w § 3 ust.1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. nr 31, poz. 153) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).