I SA/Gl 1400/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Dorota Kozłowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 lutego 2018 r. sprawy ze skargi A sp. z o. o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...], nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] o nr [...] o uznaniu za nieuzasadniony zarzut A Sp. z o.o. z/s w W. – dalej określanej zamiennie "zobowiązana", "Spółka" lub "skarżąca" – nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym z dnia [...] o nr [...] wystawionym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. na zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. Rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o przepisy art. 138 § 1 pkt 1, w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego ( t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 – dalej określanej też "kpa"), art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 i art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 1201 – dalej określanej zamiennie "u.p.e.a." lub "ustawa egzekucyjna"), Jak wynika z uzasadnienia postanowienia Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wystawił w dniu [...] na A Sp. z o.o., tytuł wykonawczy o nr [...] obejmujący zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Zawiadomieniem z dnia [...], organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zobowiązanej Spółki w B SA z/s w K. Spółka otrzymała zajęcie wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu [...], natomiast Bank otrzymał to zajęcie w dniu [...]. Pismem z dnia [...] B SA przekazał informację, o przeszkodzie w realizacji zajęcia ze względu na brak środków na rachunku bankowym. Pismem z [...] doprecyzowanym pismem z [...] Zobowiązana złożyła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. W zarzutach zobowiązana Spółka wskazała, iż składa zarzut z art. 33 § 1 pkt. 1 ustawy egzekucyjnej wskazując na nieistnienie zobowiązania podatkowego. Tym samym wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie dokonanego zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych. W uzasadnieniu zarzutów Spółka wskazała, iż egzekucja prowadzona przez organ egzekucyjny dotyczy zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2015. Spółka wskazała, iż w 2015 roku Spółka nie osiągnęła przychodu mogącego stanowić podstawę opodatkowania. Powyższe oznacza, że tytuł wykonawczych stanowiący podstawę wszczęcia egzekucji dotyczy obowiązku publicznoprawnego, który nigdy nie istniał i nie istnieje. W dniu [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. zawiadomił organ egzekucyjny, że [...], Spółka A złożyła korektę zeznania CIT za 2015 r., gdzie wykazała kwotę do zapłaty "O". W związku z czym prosi o wycofanie tytułu wykonawczego z egzekucji. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., po rozpoznaniu zarzutów zobowiązanej Spółki, działając w oparciu o przepis art. 34 ustawy egzekucyjnej postanowił uznać za nieuzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym z dnia [...] o nr [...] wystawionym przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 r. Jednocześnie postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] nr [...] obejmującego zaległość z tytułu podatku od osób prawnych za 2015 r. Pismem z [...] uzupełnionym w dniu [...] pełnomocnik Spółki złożył zażalenie na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...]. W zażaleniu tym pełnomocnik skarżącej Spółki wskazał, że Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu [...]. Zgodnie z umową Spółki, pierwszy rok obrachunkowy Spółki obejmował okres od dnia rozpoczęcia działalności do 31 grudnia 2016 r., co bezsprzecznie wynika ze złożonej przez Spółkę deklaracji CIT-8, jak również wpłaconych zaliczek na podatek. Zdaniem pełnomocnika Spółki powyższa okoliczność powoduje, iż w dniu wystawienia tytułu wykonawczego czy też w momencie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. nie było wymagalne. W skutek wyjaśnień Spółki oraz ustaleń z organem złożone zostały korekty deklaracji, w których rozbito rozliczenia osobno za 2015 i 2016 r. Uznając zarzut zażalenia za niezasadny organ nadzoru w pierwszej kolejności zacytował treść art. 33 § 1 ustawy egzekucyjnej, wskazując, że podstawą wniesienia zarzutu może być – zgodnie z pkt 1 ustawy egzekucyjnej – wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Odwołując się z kolei do treści art. 34 tej u.p.e.a. organ podniósł, że określa on procedurę rozpoznawania zarzutów, a ta stanowi, iż zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1- 7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Organ egzekucyjny zgodnie z § 4 art. 34 powołanej ustawy, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Natomiast w przypadku tożsamości wierzyciela i organu egzekucyjnego, wydawanie odrębnego postanowienia przez wierzyciela uznaje się za bezprzedmiotowe. Kwestię tę rozstrzygnął NSA, przyjmując w uchwale z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn. akt I FPS 4/06, że "wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci - naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe". Jak zaakcentował organ nadzoru Spółka dopiero po wszczęciu postępowania egzekucyjnego tj. [...] złożyła korektę deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 r., w której wykazała kwotę do zapłaty "0" zł, co stanowiło przyczynę wydania przez organ egzekucyjny postanowienia z [...] nr [...] umarzającego postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia [...] nr [...]. Tym samym organ nadzoru przyjął, że w momencie zarówno wszczęcia, jak i prowadzenia postępowania egzekucyjnego zobowiązanie istniało i było wymagalne, zatem słusznie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] o Nr [...] uznał za nieuzasadniony zarzut Spółki A z [...]. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zobowiązana Spółka zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu: 1. Naruszenie przepisów postępowania (mające istotny wpływ na wynik sprawy), tj.: 1) naruszenie art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 kpa, polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, wybiórczej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału oraz oczywiście błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, w szczególności: a) nie ustalenie, iż nie zachodziły przesłanki do wydania tytułu wykonawczego dot. zaległości w podatku CIT za 2015 r. w sytuacji, gdy w roku 2015 skarżąca nie osiągnęła żadnego dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, a więc zaległość podatkowa nie mogła powstać; b) nie uwzględnienie faktu, iż spółka składała pierwsze roczne rozliczenie za przedłużony rok obrotowy czyli za okres 26 listopada 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., c) błędne uznanie, iż w deklaracji CIT-8 złożonej za okres 26 listopada 2015- 31 grudnia 2016 r. wynika jakakolwiek zaległość podatkowa za 2015 rok; d) pominięcie, iż za rok 2015 r. nigdy nie powstało i nie istniało zobowiązanie podatkowe w podatku CIT, a tym samym nie mogą powstać zaległość; e) pominięcie znanych organowi okoliczności, które ewidentnie wskazywały na brak podstaw do wydania tytułu wykonawczego obejmującego zaległość z tytułu podatku od osób prawnych (CIT) za 2015 r. jak: przedłużony pierwszy rok obrotowy, wpłacone przez skarżącą zaliczki na poczet podatku CIT, wystąpienie pierwszej czynności opodatkowanej w marcu 2016 r. f) błędne ustalenie samej kwoty zobowiązania poprzez nie uwzględnienie dokonanych przez skarżącą wpłat tytułem zaliczek na podatek dochodowy za okres objęty ww. deklaracją CIT- 8; 2) naruszenie art. 7, 77 § 1 i art. 107 § 3 kpa polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego jak wyżej wbrew ciążącemu na organie II instancji na mocy art. 77 § 1 kpa obowiązkowi w tym zakresie i niedostatecznym wyjaśnieniu podstaw i przesłanek utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji, a w konsekwencji niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz sporządzenie uzasadnienia niezgodnie z wymogami wynikającymi z art. 107 § 3 kpa; 3) naruszenie art. 8 i 9 poprzez nie uchyleniu postanowienia organu I instancji pomimo wszczęcia i prowadzenia przez niego postępowania egzekucyjnego pomimo nie zaistnienia ku temu wystarczających przesłanek, 4) naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i nie uwzględnienie zarzutu zgłoszonego na tej podstawie przez skarżącą, w sytuacji kiedy prowadzona przez organ I instancji egzekucja dotyczyła zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2015, w którym skarżąca nie osiągnęła przychodu stanowiącego podstawę opodatkowania; co oznacza, że tytuł wykonawczy stanowiący podstawę egzekucji dotyczył obowiązku publicznoprawnego który nigdy nie istniał i nie istnieje; 5) naruszenie 59 § 1 pkt. 2 p.p.s.a. poprzez jego nieuwzględnienie; 6) naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 kpa w zw. z art. 144 kpa poprzez utrzymanie w mocy wadliwego postanowienia organu I instancji. 2. Mające wpływ na wynik sprawy naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tj. 1) art. 51 O.p., poprzez jego niezastosowanie i błędne przyjęcie, iż zaległość podatkowa za rok 2015 w ogóle powstała i w konsekwencji wydanie na tej podstawie tytułu wykonawczego, w sytuacji kiedy zaległość taka nie mogła powstać, gdyż nie istniał po stronie Spółki żaden obowiązek podatkowy za rok 2015 i nie doszło do nieterminowej zapłaty tego podatku; 2) art. 12 ust. 3a u.p.d.o.f., poprzez jego niezastosowanie i błędne uznanie, iż u skarżącej w 2015 r. powstał przychód podlegający opodatkowaniu, kiedy w rzeczywistości w tym okresie nie zaszło żadne ze zdarzeń rodzących obowiązek podatkowy - nie wystąpiły przesłanki prawne ustalające moment postania przychodu i skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego. W uzasadnieniu skargi Spółka przedstawiła stan faktyczny sprawy podkreślając, że istota sprawy i rozbieżnych stanowisk stron zasadniczo sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ egzekucyjny pierwszej instancji, a następnie organ odwoławczy zasadnie stwierdził istnienie dochodzonej w postępowaniu egzekucyjnym należności objętej tytułem wykonawczym nr [...]. Zdaniem skarżącej nieistnienie należności podatkowej w podatku od osób prawnych CIT za rok 2015 jest oczywiste i nie powinno budzić jakichkolwiek wątpliwości, czy to faktycznych czy formalnych. Jak podkreśliła skarżąca pierwsza deklaracja roczna CIT-8 - stanowiąca de facto podstawę wydania tytułu wykonawczego - została złożona przez skarżącą w 2017 r., a pierwszej sprzedaży rodzącej obowiązek podatkowy dokonała dopiero w marcu 2016 r. Spółka przyjęła, że pierwszy rok podatkowy i obrotowy zakończył się 31 grudnia 2016 r. Spółka nie miała obowiązku sporządzania sprawozdania i składania deklaracji za rok 2015. Skarżąca w 2016 r. wpłacała zaliczki na poczet podatku dochodowego - w kwocie zaległości ujętej tytułem wykonawczym, jednakże organ zaliczek tych nie uwzględnił i nie odjął ich od kwoty zobowiązania. Za nieprawidłowe uznała skarżąca przyjęcie przez organ wysokości zobowiązania, a w konsekwencji podstawę do obliczenia odsetek i kosztów egzekucyjnych w postępowaniu. Począwszy od sierpnia 2016 r. Spółka uregulowała na rachunek bankowy organu egzekucyjnego zaliczki na podatek dochodowy CIT-8 w łącznej kwocie [...] zł. Zajęcia i jak obliczenia odsetek i kosztów dokonano od kwoty podatku wykazanej w deklaracji CIT za 2016 r. tj. od kwoty [...] zł, w sytuacji, gdy wpłacono zaliczki na łączną kwotę [...] zł - wysokość niewpłaconego podatku - za rok 2016 - wynosiła zatem nie [...], a niewiele ponad [...] złotych, czyli była czterokrotnie niższa od kwoty zajętej przez organ w ww. postępowaniu. Skarżąca podkreśliła nadto, że w odniesieniu do niej nigdy nie powstała i nie istniała zaległość z tytułu podatku dochodowego za rok 2015. Nigdy nie powstały i nadal nie istnieją żadne przesłanki prawne ani faktyczne do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego za rok 2015, a wszelkie konsekwencje takiego postępowania powinny obciążać jedynie organ egzekucyjny I instancji, nie zaś skarżącą. Natomiast uporczywe nieuwzględnianie przez organu obu instancji zgłoszonego przez skarżącą zarzutu na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, skutkuje bezpodstawnym obciążaniem skarżącej kosztami postępowania egzekucyjnego, które to koszty zostały przez organ pobrane w dniu [...] z rachunków bankowych skarżącej, pomimo umorzenia postępowania. Koszty te do dnia złożenia skargi nie zostały skarżącej zwrócone. Jak podkreśliła Spółka organ wszczął egzekucję na podstawie deklaracji Clt-8 za okres od 26 listopada 2015 r. do 31 grudnia 2017 r. Uznała przy tym, że skoro podstawa dotyczy pełnego okresu 2015-2016 zupełnie niekonsekwentne i niezrozumiałe, w szczególności wobec innych okoliczności sprawy, jest wydawania tytułu dotyczącego zaległości podatkowej tylko za 2015 r. Spółka zarzuciła organowi, że odniósł się do złożonej przez skarżącą deklaracji CIT-8 "zerowej" za 2015 r., pomijając fakt, iż deklaracja ta, nie była korektą uprzedniej deklaracji za rok 2015 (gdyż taka nigdy nie była złożona), a była korektą deklaracji za pierwszy rok obrotowy obejmujący okres od 26 listopada 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. Złożone korekty nie zmieniły wysokości zobowiązań, a jedynie rozbiły tą pierwotną deklarację, na okres 26 listopada 2015 – 31 grudnia 2015 oraz 1stycznia 2016 do 31 grudnia 2016. Złożone korekty nie zmieniały zatem wysokości należności podatkowych, ani okresów za jakie te podatki były należne. Złożenie deklaracji korygujących nie wpływa ani na skuteczność i zasadność złożonego zarzutu, ani też na ustalenie nieistnienia zaległości podatkowej za rok 2015 już w momencie wydawania tytułu wykonawczego. Przytoczone zaś przez organ orzecznictwo, dla poparcia stanowiska wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, dotyczyło innej niż w niniejszej sprawie sytuacji, gdyż odnosiło się do odmowy uznania zarzutu nieistnienia zobowiązania, kiedy jego nieistnienie jest niejako następcze tzn. wynika ze złożonej korekty. W niniejszej sprawie natomiast korekta niczego nie zmienia - zarówno przed jej złożenia, jak i po, należność podatkowa spółki w podatku CIT za rok 2015 r. wynosi zero złotych. Wskazana w tytule wykonawczym zaległość (w dodatku nie pomniejszona o zapłacone w terminie zaliczki) zarówno przed korektami, jak i po ich złożeniu dotyczyła tylko i wyłącznie roku 2016 r. Jak zaakcentowała skarżąca, deklaracje korygujące zostały złożone 10 dni przed doręczeniem jej tytułu wykonawczego i zajęcia (deklaracje złożono [...], a tytuł wraz z zajęciami rachunków bankowych został doręczony z datą [...]. Końcowo Spółka podkreśliła, że wobec nie powstania w 2015 r. przychodu prowadzenie egzekucji stanowiło naruszenie przepisów wskazanych w petitum skargi. Skarżąca wniosła o: 1) uwzględnienie skargi i o uchylenie zaskarżonego i poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji; 2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Organ nadzoru, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić. Z akt sprawy, jak również z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...], wydanym na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego, w stosunku do którego zgłoszone zostały zarzuty, stanowiące przedmiot oceny w niniejszej sprawie. Z uzasadnienia tego aktu wynika, że umorzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło z uwagi na wycofanie przez wierzyciela spornego tytułu wykonawczego wobec złożenia przez zobowiązaną Spółkę korekty deklaracji w dniu [...] (karta nr 14 akt egzekucyjnych). Bezsporną jest również okoliczność, że Spółka tytuł wykonawczy wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego otrzymała w dniu [...] (karta nr 2 akt). Przez wzgląd na powyższe stwierdzić trzeba, że organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...], czyli procedował co do zgłoszonych przez skarżącą zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w sytuacji, kiedy postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki w oparciu o ten sam tytuł wykonawczy zostało umorzone przez organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem. W tych okolicznościach rozważyć należy, czy dopuszczalne jest prowadzenie postępowania w kierunku merytorycznego załatwienia zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, skoro postępowanie egzekucyjne, wszczęte na podstawie tytułu wykonawczego, zostało umorzone. Zgodnie z treścią art. 105 § 1 K.p.a. organ administracji publicznej wydaje decyzję o umorzeniu postępowania odpowiednio w całości albo w części, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe w całości albo w części. Bezprzedmiotowość, o której mowa w tym przepisie, należy rozumieć jako brak przedmiotu postępowania administracyjnego, a więc sprawy administracyjnej w rozumieniu art. 1 pkt 1 K.p.a. Na mocy art. 126 K.p.a. do postanowień stosuje się odpowiednio m.in. art. 105 K.p.a. Zarzuty, o których mowa w art. 33 u.p.e.a., stanowią podstawowy środek ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji w ramach danego postępowania egzekucyjnego. Zgłaszane są one organowi egzekucyjnemu i do tego organu należy rozstrzygnięcie o zasadności bądź bezzasadności, bądź też niedopuszczalności zarzutów. Postępowanie polegające na rozpatrzeniu zarzutów i zajęciu stanowiska co do ich zasadności ma prowadzić do merytorycznego załatwienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 28 maja 2014 r. (sygn. akt II FSK 1607/12), postępowanie egzekucyjne, które zostało umorzone bezprzedmiotowym czyni postępowanie w przedmiocie zarzutów na ową egzekucję. W takim bowiem przypadku, znika przyczyna, dla której organ egzekucyjny zobowiązany byłby do zbadania, czy prowadzona egzekucja jest niezasadna ze względu na trafność zarzutów podniesionych przez zobowiązanego w oparciu o art. 33 pkt 1-10 u.p.e.a. Wraz z umorzeniem postępowania egzekucyjnego, automatycznie i jednocześnie zostaje umorzona egzekucja prowadzona w ramach tego postępowania, zatem rozpoznanie ww. zarzutów wniesionych przez zobowiązanego, a zmierzających do umorzenia postępowania egzekucyjnego lub zastosowania mniej uciążliwego środka (art. 34 § 4 u.p.e.a.) staje się bezprzedmiotowe i organ administracyjny może umorzyć postępowanie w sprawie tych zarzutów, sięgając po normę zawartą w art. 105 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. (zob. prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1056/16). W rozpoznawanej sprawie postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec skarżącego zostało umorzone wyżej powołanym postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. Zakończyło się zatem w ten sposób postępowanie wszczęte na wniosek wierzyciela domagającego się prowadzenia egzekucji, a tym samym przestał istnieć przedmiot, tj. egzekucja prowadzona w ramach umorzonego postępowania, do którego odnosiły się wniesione zarzuty. W sytuacji braku egzekucji, do której odnosiły się zgłoszone przez skarżącą zarzuty, nie można było ani załatwić sprawy zgodnie z żądaniami strony, ani też wydać zaskarżonego postanowienia. Brak było bowiem przedmiotu, w odniesieniu do którego należałoby badać merytorycznie kwestie objęte zarzutami (zob. NSA w powołanym już wyroku z dnia 28 maja 2014 r.). W tej sytuacji organ odwoławczy powinien umorzyć postępowanie na podstawie art. 105 § 1 K.p.a w zw. z art. 18 u.p.e.a. Utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji oznacza, że organ nadzoru naruszył przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W opisanej sytuacji, Sąd odstąpi od oceny pozostałych zarzutów skargi, bowiem bezprzedmiotowość postępowania w sprawie zgłoszonych przez skarżącą zarzutów przesądza o konieczności umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Na marginesie Sąd wskazuje jednakże, że złożenie korekty deklaracji przed otrzymaniem tytułu wykonawczego i zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego obligowało organ nadzoru do oceny skutków procesowych tych zdarzeń, a to z tej przyczyny, że korekta deklaracji wyłącza możliwość wystawienia tytułu wykonawczego w oparciu o deklarację pierwotną. Rozpoznając ponownie sprawę, organ uwzględni prawną ocenę zawartą w niniejszym uzasadnieniu, wydając rozstrzygnięcie czyniące jej zadość. Z przyczyn wskazanych powyżej zaskarżone postanowienie organu odwoławczego podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, dalej: p.p.s.a.). W zakresie kosztów postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 p.p.s.a i 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącej Spółki uiszczony wpis w kwocie 100 zł.