I SA/Łd 1074/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda(spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2018 r. sprawy ze skargi M. O. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości decyzji ostatecznej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec, lipiec i sierpień 2007 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł., po rozpatrzeniu wniosku M. O. o ponowne rozpatrzenie sprawy, utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] czerwca 2016 r. o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania, zgodnie z którym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. ostateczną decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. określił M. O. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2007 r. Pismem z dnia 12 stycznia 2016 r. podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania kontrolnego, zakończonego powyższą decyzją. Jako przesłankę uzasadniającą wznowienie postępowania pełnomocnik wskazał na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. o sygnaturze akt C-277/14, wywodząc, iż opublikowany wyrok ma wpływ na treść wydanej decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec i sierpień 2007 r. i w związku z tym wnosi o jej uchylenie. Postanowieniem z dnia 3 lutego 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wznowił postępowanie kontrolne i decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2012 r. W uzasadnieniu stwierdził, iż przywołany przez stronę wyrok TSUE ma wpływ na treść decyzji ostatecznej wydanej w sprawie podatku od towarów i usług, jednakże z uwagi na istniejący stan faktyczny w wyniku uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] grudnia 2012 r. mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Organ dodał, iż nie stwierdził istnienia którejkolwiek z innych przesłanek wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy pełnomocnik strony nie zgodził się z oceną organu i zarzucił naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 122 i w związku z art. 245 § 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej jako: "O.p.") poprzez nieuzasadnione uznanie, że w przedmiotowej sprawie w wyniku uchylenia decyzji mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Wnioskodawca wniósł o stwierdzenie naruszenia art. 208 § 1 O.p. z uwagi na fakt przedawnienia się przedmiotowych zobowiązań w trybie art. 70 § 1 O.p., ewentualne zawieszenie niniejszego postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi kwestii przedawnienia się ww. zobowiązań podatkowych, co było przedmiotem skargi do sądu; albo ponowne rozpatrzenie sprawy, a także ponowną, rzetelną i obiektywną ocenę materiału dowodowego i dostrzeżenie powodów do wycofania z obrotu prawnego ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] grudnia 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. ponownie rozpatrując sprawę, po zapoznaniu się z materiałem dowodowym, opisał instytucję wznowienia postępowania, która jest wyjątkiem od fundamentalnej reguły postępowania podatkowego (kontrolnego) - zasady trwałości ostatecznych decyzji podatkowych. Podkreślił, iż zasadnie organ I instancji rozpoznając wniosek o wznowienie postępowania, zgodnie z art. 165 § 3 w związku z art. 243 § 1 O.p., przeprowadził ocenę dopuszczalności wznowienia postępowania i stwierdził, że wystąpiły warunki dla spełnienia przesłanki wznowienia postępowania, a wniosek został złożony w terminie. Uprawnionym zatem było wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania. Przechodząc do istoty sprawy organ odwoławczy wyjaśnił, iż określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. podstawa do wznowienia postępowania ma służyć zapewnieniu efektywności prawa unijnego w krajowym porządku prawnym. Wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową, w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 11 O.p., zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., ponownie rozpatrujący sprawę, dokonał oceny i wpływu wskazanej przesłanki wznowienia na rozstrzygnięcie istoty sprawy i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji organu I instancji. Wskazany przez podatnika wyrok TSUE z dnia 22 października 2015 r. ma wpływ na treść decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2012 r. lecz nie może doprowadzić do odmiennego rozstrzygnięcia. Organ zauważył, iż decyzja ostateczna z dnia [...] grudnia 2012 roku wydana została m.in. na podstawie art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stanowiących implementację VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zastąpionej od dnia 1 stycznia 2007 r. przez dyrektywę 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. Powołane przepisy odnoszą się do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług, które nie jest jednak prawem samoistnym, lecz jest prawem warunkowym. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi wykazanej w tej fakturze. W sentencji wyroku sprawy C-277/14 Trybunał orzekł, że przepisy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 2002/38/WE z dnia 7 maja 2002 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego od dostarczonych mu towarów z uwagi na to, iż faktura została wystawiona przez podmiot nieistniejący i nie ma możliwości ustalenia tożsamości rzeczywistego dostawcy towaru, chyba że zostanie wykazane, w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, że ów podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, iż rzeczona dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. Organ podkreślił, iż wyrok w powyższej sprawie kontynuuje linię orzecznictwa Trybunału, która została wypracowana na przestrzeni wielu lat. Oczywistym jest, że tezy formułowane w poszczególnych orzeczeniach nieco się różnią, są bowiem wywodzone na tle konkretnych stanów faktycznych i uregulowań krajowych danego państwa członkowskiego. Niemniej jednak z dotychczasowego orzecznictwa TSUE, w które wpisuje się omawiany wyrok, można wywieźć wspólne elementy. I tak zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę. Jeśli okoliczności transakcji budzą wątpliwości, to podatnik musi podjąć wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje nabycia towaru czy usługi, w których uczestniczy, nie wiążą się z oszustwem podatkowym. Do organów podatkowych i sądów krajowych należy natomiast ocena czy w określonym stanie faktycznym dany podatnik, kierując się wiedzą, doświadczeniem życiowym oraz logiką dochował należytej staranności przy wyborze kontrahenta. Zdaniem organu, ocena całości dowodów zgromadzonych w rozpatrywanym postępowaniu prowadzi do wniosku, że kwoty podatku naliczonego wykazane na fakturach z wpisanym na nich dostawcą towaru (oleju napędowego) - Spółką A - nie stanowiły podstawy do obniżenia przez podatnika kwot podatku należnego VAT. Zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na zasadność zakwestionowania wskazanych faktur VAT zarówno pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym. Organ wykazał bowiem, że paliwo pochodziło z nieujawnionych źródeł i nie był nim olej napędowy lecz inny produkt ropopochodny powstały w procesie odbarwiania oleju grzewczego a także, że wystawca faktur istniał, by legalizować tak powstały produkt i uwiarygodnić, że obrót nim był zgodny z prawem. Organ zauważył, że orzecznictwo TSUE prezentuje stanowisko, że prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. Jednakże w wielu wyrokach Trybunał akcentuje, że zwalczanie przestępczości podatkowej oraz ewentualnych nadużyć (np. uchylanie się od opodatkowania), jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę. Wobec tego realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest bezwarunkowa, a podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii Europejskiej w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień. Dlatego też krajowe organy administracyjne mają podstawę, by odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie wykazane, na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem podatnika, który wiedział lub, w świetle okoliczności sprawy, powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie VAT. Wówczas z punktu widzenia dyrektywy VAT uznać należy tego podatnika za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży tych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji. Zdaniem organu strona błędnie zatem wywodzi, iż w świetle powołanego orzeczenia Trybunału nie można wymagać od podatnika podejmowania działań sprawdzających wobec wystawcy faktur w takim zakresie w jakim winien się on ustrzec możliwości ewentualnego, nawet niezamierzonego, udziału w działaniach noszących znamiona przestępstwa. Nieuprawnionym jest twierdzenie, że Trybunał zanegował potrzebę zachowania przezorności w doborze kontrahenta i podjęcia w tym zakresie odpowiednich działań sprawdzających przez podatników VAT. Trybunał bowiem wprost stwierdził, że jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgać informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabywać towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. W ocenie organu, zgromadzony materiał dowodowy, w sposób niepodważalny wskazuje, iż podatnik powinien co najmniej podejrzewać, że nabywa paliwo z nielegalnego źródła. Okoliczności nawiązania współpracy strony ze Spółką A znacząco odbiegają od standardów przyjętych w stosunkach handlowych pomiędzy legalnymi uczestnikami obrotu gospodarczego. Na okres trzech miesięcy 2007 r. podatnik zrezygnował z dostaw paliwa realizowanych przez stałych dostawców z terenu, na którym prowadził działalność gospodarczą i nawiązał współpracę ze Spółką A, o której faktycznie nie posiadał żadnej wiedzy i dokumentów dotyczących działalności tej spółki. Nie weryfikując kto przywoził paliwo dokonywał płatności w formie gotówkowej w znacznych kwotach, bez pokwitowania nieznanej osobie. Zdaniem organu zaniechanie weryfikacji kontrahenta, w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, uzasadnia ocenę, że podatnik nie dochował należytej staranności w jego wyborze. Organ zauważył, iż wprawdzie brak jest przepisu, który nakładałby na podatnika obowiązek sprawdzania wiarygodności swoich kontrahentów, to jednak w interesie podatnika leżało podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnym podmiotem. Organ II instancji podsumował, iż zasadnie organ I instancji stwierdził, iż w wyniku uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2012 r. w sprawie podatku od towarów i usług mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Orzeczenie TSUE, na które powołał się pełnomocnik strony nie wywarło więc takiego wpływu na treść decyzji ostatecznej, o jakim mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., które implikowałyby konieczność uchylenia rozstrzygnięcia. Organ nie stwierdził również w przedmiotowej sprawie istnienia pozostałych przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 O.p. Odnośnie wskazania przez stronę naruszenia art. 208 § 1 O.p. z uwagi na fakt przedawnienia się przedmiotowych zobowiązań w trybie art. 70 § 1 O.p., organ II instancji stwierdził, że kwestia przedawnienia się zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące: czerwiec, lipiec i sierpień 2007 r. została przesądzona prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2016 r. wydanym w sprawie o sygnaturze akt II FSK 3417/14, który orzekł, że bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za ww. miesiące został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi M. O. zarzucił naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez bezpodstawne zastosowanie w sytuacji, gdy decyzja I instancji została wydana z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p., - art. 233 §1 pkt 2 O.p. poprzez niezastosowanie, - art. 245 § 1 pkt 3 lit. a w związku z art. 120 i art. 122 O.p. poprzez odmowę uchylenia decyzji ostatecznej, a tym samym niedostrzeżeniem oczywistej sprzeczności dokonanego w niej rozstrzygnięcia z hipotezami art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, - art. 210 § 6 w związku z art. 180 § 1 i art. 188 O.p. poprzez nie odniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do licznych uwag sformułowanych we wniosku o ponowne rozpatrzenie prawy, w których wskazano m.in. na brak jakiegokolwiek związku rozstrzygnięcia ostatecznego z dnia [...] grudnia 2012 roku z materiałem dowodowym, w oparciu o który decyzję tę wydano, - art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 168 dyrektywy VAT 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. przez naruszenie zasady neutralności podatku VAT i prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, w wyniku nieuzasadnionego domniemania organu, że podatnik od Spółki A zakupił paliwo pochodzące z nieujawnionych źródeł i nie był nim olej napędowy, chociaż z żadnego dokumentu przedstawionego w decyzji taki wniosek nie wynikał. Z uwagi na zakres i charakter wskazanych naruszeń, podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ, wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Przedmiotem kontroli sądowej jest wydana na wniosek skarżącego, decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] września 2017 r. odmawiająca, w wyniku wznowienia postępowania, uchylenia w całości ostatecznej decyzji z dnia [...] grudnia 2012 r. określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące: czerwiec, lipiec i sierpień 2007 roku. Wnosząc o wznowienie postępowania skarżący wskazał na wyrok TSUE z dnia 22 października 2015 r. wydany w sprawie o sygnaturze akt C-277/14 oraz regulację zawartą w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., zgodnie z którą w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Podkreślenia wymaga, iż wpływ orzeczenia TSUE na decyzję podatkową, w rozumieniu przepisu art. 240 § 1 pkt 11 O.p., zachodzi wówczas, gdy orzeczenie to oddziałuje na nią w sposób na tyle istotny, że wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji ostatecznej. Postępowanie wznowieniowe nie jest bowiem powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia oraz czy jest ona na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Zatem charakter postępowania wznowieniowego ograniczony jest tylko do przesłanek wznowienia (wyroki WSA w Łodzi: z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1141/13; z dnia 27 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 984/16; z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 934/16 – dostępne, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://cbosa.nsa.gov.pl). W tym też kierunku organy przeprowadziły postępowanie z wniosku skarżącego, prawidłowo interpretując i obszernie wyjaśniając w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż celem przepisu art. 240 § 1 pkt 11 O.p. jest zapewnienie efektywności prawa unijnego w krajowym porządku prawnym. Jednocześnie podkreślił, iż aby osiągnąć zamierzony skutek w postaci uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. należy wykazać, że skutkiem konkretnego orzeczenia TSUE jest konieczność odmiennego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Zdaniem sądu, analiza zgromadzonego w rozpatrywanym postępowaniu materiału dowodowego w pełni uzasadnia zaskarżoną przez stronę ocenę organu, iż wskazana przesłanka wznowienia nie jest na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Wbrew wywodom skarżącego wyrok Trybunału z dnia 22 października 2015 r. kontynuuje dotychczasową linię orzeczniczą TSUE, zgodnie z którą pozbawienie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z nierzetelnej faktury, jest uzależnione od oceny, czy podatnik działał w tzw. dobrej wierze i w sytuacji, gdy okoliczności transakcji budzą wątpliwości podjął niezbędne działania, jakich można w uzasadniony sposób oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z oszustwem podatkowym. Trybunał ocenił, że przepisy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 2002/38/WE z dnia 7 maja 2002 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego od dostarczonych mu towarów z uwagi na to, iż faktura została wystawiona przez podmiot, który w świetle kryteriów przewidzianych przez te przepisy należy uważać za podmiot nieistniejący i nie ma możliwości ustalenia tożsamości rzeczywistego dostawcy towarów, chyba że zostanie wykazane, w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, że ów podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż rzeczona dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. Zdaniem TSUE jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Podobnie wypowiedział się TSUE m.in. w wyroku z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében Kft i Péter Dávid, wyroku z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 ŁWK 56 EOOD a także w postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 Marcin Jagiełło. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem sądu, trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną z dnia [...] grudnia 2012 r. organy rozważały kwestię należytej staranności strony skarżącej przy zawieraniu kwestionowanych transakcji. W szczególności, jak wynika z materiału dowodowego, podatnik powinien co najmniej podejrzewać, że nabywa paliwo z nielegalnego źródła. Sąd podziela ocenę organów, iż okoliczności nawiązania współpracy ze Spółką A znacząco odbiegają od standardów przyjętych w stosunkach handlowych między legalnymi uczestnikami obrotu gospodarczego. Trudno ocenić jako racjonalne działalnie przedsiębiorcy polegające na rezygnacji na trzy miesiące w 2007 roku z dostaw paliwa realizowanych przez stałych i sprawdzonych już dostawców, z terenu na którym podatnik prowadził działalność gospodarczą i nawiązanie współpracy ze spółką, o której faktycznie podatnik nie posiadał żadnej wiedzy. Skarżący nie znał bowiem nazwisk akwizytorów składających oferty dostaw paliwa, nie posiadał wiedzy skąd i jakimi samochodami było przywożone paliwo, nigdy nie był w siedzibie spółki, ani na żadnej z jej stacji paliw. Nadto nie dysponując żadną dokumentację potwierdzającą działalność spółki, nie weryfikując kto przywoził paliwo, podatnik dokonywał płatności w formie gotówkowej w znacznych kwotach, bez pokwitowania nieznanej osobie. Ustalenia te w sposób obiektywny świadczą o braku racjonalności w działaniu podatnika jako przedsiębiorcy, faktycznego zaniechania weryfikacji kontrahenta co uzasadnia ocenę, że podatnik nie dochował należytej staranności w jego wyborze. Owszem w obowiązującym porządku prawnym brak jest przepisu, który zobowiązywałby przedsiębiorcę do podejmowania czynności weryfikujących rzetelność kontrahentów. Niemniej jednak od przedsiębiorcy należycie dbającego o swoje interesy, w szczególności zajmującego się obrotem paliwem, który to obrót obarczony jest znacznym ryzykiem, należałoby oczekiwać przezorności o podwyższonym stopniu. Tymczasem skarżący nie posiadał nawet dokumentów potwierdzających jakość nabywanego paliwa, ani certyfikatów badania paliwa, które zobowiązany był przeprowadzić. W świetle tak ustalonych obiektywnych przesłanek, zdaniem sądu, organ wykazał, iż skorzystanie przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego, które nie jest prawem samoistnymi i nie wynika z samego faktu posiadania faktury, wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem podatkowym. Tym bardziej, iż w swych dotychczasowych orzeczeniach, m.in. w powoływany przez stronę wyroku w sprawie C-277/14, Trybunał wielokrotnie podkreślał, iż zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez szóstą dyrektywę. Nadto, jeśli okoliczności transakcji, jak w niniejszej sprawie, budzą wątpliwości, podatnik musi podjąć wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje nabycia towaru, w których uczestniczy, nie wiążą się z oszustwem podatkowych. Jak wynika z materiału dowodowego, a czego sam podatnik nie kwestionuje, takich czynności w stosunku do swego kontrahenta strona nie podejmowała, choć bezsprzecznie okoliczności towarzyszące transakcjom uzasadniały ich przeprowadzenie. W opisanych okolicznościach nie sposób zatem uwzględnić prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółkę A. Sąd podziela stanowisko organu, że strona skarżąca nie dochowała należytej staranności przy zawieraniu spornych transakcji i brak było podstaw do twierdzenia, iż nie mogła wiedzieć, że bierze udział w transakcjach wykorzystywanych do popełnienia oszustwa podatkowego. Organ dokonując analizy powołanego orzeczenia TSUE i jego ewentualnego wpływu na treść zaskarżonej decyzji wypełnił ciążące na nim obowiązki. Rozpatrzył cały materiał dowodowy, podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, który następnie prawidłowo ocenił z uwzględnieniem zasad wiedzy, doświadczenia życiowego oraz logicznego rozumowania. W efekcie podjętych działań, organ zasadnie przyjął, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., co uzasadniało odmowę uchylenia decyzji ostatecznej z dnia 28 grudnia 2012 r. Uniemożliwia to uwzględnienie zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia art. 2 ust. 1 pkt a w związku z art. 168 dyrektywy VAT tj. zasady neutralności podatku VAT i prawa skarżącego do odliczenia podatku naliczonego. W ocenie sądu, brak jest również przesłanek, iż organy naruszyły przepisy postępowania, przede wszystkim poprzez brak zebrania pełnego materiału dowodowego, co za tym brak jego analizy. Przypomnieć należy, iż zaskarżona decyzja została wydana w trybie wznowienia postępowania, którego charakter ograniczony jest tylko do przesłanek wznowienia, postępowanie wznowieniowe nie jest powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia oraz czy jest na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Chybione są tym samym zarzuty skargi oparte na naruszeniu art. 120, art. 122, art. 187 O.p., na poparcie których strona stara się wywieść, iż organ podjął ocenę w oparciu o bliżej niesprecyzowane dowody i domniemania. Nadto strona stawiając powyższe zarzuty nie wskazuje żadnych konkretnych dowodów, a skargę swą opiera na argumentach natury ogólnej, koncentrujących się na konieczności ponownego zebrania materiału dowodowego, który został już uprzednio zebrany i oceniony. Bezpodstawne są również zarzuty dotyczące naruszenia art. 210 § 6 w związku z art. 180 i art. 188 O.p. Organ bowiem zawarł uzasadnienie faktyczne i prawne oraz wyczerpująco rozważył argumenty strony skarżącej mając na uwadze granice wynikające z nadzwyczajnego charakteru postępowania prowadzonego z wniosku o wznowienie postępowania i jego podstawy opartej na przepisie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. W ramach postępowania wznowieniowego niedopuszczalne jest bowiem działanie tak jak organ II instancji w toku postępowania zwykłego, gdyby do tego doszło, organ wykroczyłby poza przedmiot rozstrzygania postępowania wznowieniowego. Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację, sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się również naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (podatkowego) lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Wobec braku jakichkolwiek podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), oddalił rozpatrywaną skargę jako bezzasadną. DB