II FSK 2176/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodnicząca: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska, po rozpoznaniu w dniu 22 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 989/17 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 23 grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie postępowanie zabezpieczające oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z 20.02.2018 r. o sygn. III SA/Wa 989/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. sp. z o.o. z siedzibą w W.(dalej: skarżąca) na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z 23.12.2016 r., nr [...], wydane w przedmiocie postępowania zabezpieczającego. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - adwokata), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Warszawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z: a) art. 61a §1 ustawy z 14.06.1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016 r. poz. 23 ze zm., dalej: k.p.a) w związku z art. 54 § 1 ustawy z 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm., dalej: u.p.e.a.), polegające na uznaniu, że przedmiotem skargi z 28.04.2015 r. nie jest czynność egzekucyjna (zabezpieczająca), a w konsekwencji uznanie sprawy z tej skargi za bezprzedmiotową; b) art. 138 § 1 k.p.a. w związku z art. 157a, art. 155 oraz art. 154 § 4 i 6 u.p.e.a. przez niedostrzeżenie wadliwości czynności zabezpieczającej -zawiadomienie o uchyleniu zajęcia zabezpieczającego rachunku bankowego skarżącej, polegającej na błędnym uzasadnieniu tego zawiadomienia przez wskazanie, że zostało dokonane w związku z wydaniem nowych zarządzeń zabezpieczających, a nie w związku z uchyleniem decyzji zabezpieczających, względnie w sytuacji uznania, że przedmiotem skargi nie jest czynność egzekucyjna (zabezpieczająca); c) art. 227 k.p.a oraz art. 121 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) przez nierozpoznanie jej jako skargi, o której mowa w art. 227 k.p.a., w tym nieustosunkowanie się do podniesionych w niej nieprawidłowości występujących po stronie Dyrektora Izby Skarbowej i Naczelnika Urzędu Skarbowego. 2.2. Minister Rozwoju i Finansów nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw i podlega oddaleniu, ponieważ zarzuty w niej sformułowane są niezasadne, a w sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod rozwagę z urzędu (art. 183 § 1 i 2 p.p.s.a.). 3.2. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: pkt 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; pkt 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Elementy, jakie powinna zawierać skarga kasacyjna zostały wymienione w art. 176 p.p.s.a. W świetle postanowień powyższych przepisów skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej szczególnym wymogom, tzn. powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Prawidłowe skonstruowanie skargi kasacyjnej jest zatem bardzo istotne, Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych (zob. wyrok NSA z 16.11.2011 r., II FSK 861/10). Powyższe przypomnienie jest konieczne z uwagi na brak wykazania związku zarzutów skargi kasacyjnej z przedmiotem sprawy, a ponadto ze względu na brak argumentacji wskazującej na istotny wpływ naruszenia zarzucanych przepisów postępowania na wynik sprawy. Uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej zostało przedstawione tylko na jednej i ostatniej stronie pisma oraz - co istotne - nie dotyczy ono zastrzeżeń wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji, ale koncentruje się na działaniach organu zabezpieczającego. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie dotyczy zarzucanej wcześniej przewlekłości postępowania, sprowadza się bowiem do twierdzenia, że "zawiadomienie o uchyleniu zabezpieczenia będące przedmiotem skargi zostało bezpodstawnie zastosowane przez organ egzekucyjny jako "substytut" postanowienia o uchyleniu zabezpieczenia. Uchylenie dokonanych zabezpieczeń nastąpić powinno w związku z uchyleniem decyzji z dnia 15 października 2014 r. o zabezpieczeniu, na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2015 r. a nie z uwagi na ustanowienie nowych zabezpieczeń. Skarga powinna zostać rozpatrzona merytorycznie, jako wniesiona na podstawie art. 54 u.p.e.a., bądź potraktowana jako zawiadomienie o nienależytym wykonaniu zadań przez właściwe organy". 3.3. Przedmiotem zaskarżenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym w sprawie jest postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Podstawą wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia organów obu instancji był art. 61a § 1 k.p.a. Zgodnie z tą regulacją, gdy żądanie wszczęcia postępowania administracyjnego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Postanowienie wydane w trybie art. 61a § 1 k.p.a. jest zatem aktem formalnym, a nie merytorycznym i organ nie rozstrzyga w nim sprawy co do jej istoty, a także nie prowadzi postępowania administracyjnego przed wydaniem postanowienia, prowadzącego do wyjaśnienia sprawy. Organ działając na podstawie art. 61a k.p.a. jest zobowiązany odmówić wszczęcia postępowania tylko w przypadkach oczywistych z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Badanie istnienia okoliczności stanowiących przeszkody do wszczęcia postępowania, o których mowa w art. 61a k.p.a., nie może prowadzić do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie, gdyż w takim przypadku byłoby to rozstrzyganie sprawy co do jej istoty. Ustawodawca wprowadził dwie samodzielne i niezależne przesłanki wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Jedną z nich jest wniesienie podania przez osobę, która nie jest stroną. Drugą przesłanką jest zaistnienie innych uzasadnionych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania. Przyczyny te nie zostały w ustawie skonkretyzowane, ale przyjmuje się, że przez "inne uzasadnione przyczyny", o których mowa w art. 61a § 1 k.p.a., należy rozumieć takie sytuacje, które w sposób oczywisty stanowią przeszkodę do wszczęcia postępowania, np. gdy w tej samej sprawie postępowanie administracyjne już się toczy albo w sprawie takiej zapadło już rozstrzygniecie, lub gdy w przepisach prawa brak jest podstawy materialnoprawnej do rozpatrzenia żądania w trybie administracyjnym. Przeszkoda przedmiotowa zaistnieje wówczas, gdy w złożonym do organu administracji publicznej podaniu ustalone zostanie zaistnienie negatywnych przyczyn załatwienia wniosku na podstawie jego wstępnej analizy, co stwarza obowiązek odmowy wszczęcia postępowania. Stosownie do art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Przedmiotem skargi w sprawie było zawiadomienie o uchyleniu czynności zabezpieczającej w postaci zajęcia rachunku bankowego, przy czym skarżąca nie zgadza się z przyczynami uchylenia podanymi przez organ. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd WSA w Warszawie, że zawiadomienie o uchyleniu zajęcia rachunku bankowego nie stanowi czynności zabezpieczającej. Zgodnie ze wskazanym przepisem, kognicja organów nadzoru jest w takim przypadku ograniczona wyłącznie do zdziałanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora. Ponadto skarga taka przysługuje także na wydawane w toku egzekucji akty (postanowienia i zarządzenia), na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty. Powyższe oznacza, że kontroli w tym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, którymi są - zgodnie z definicją legalną z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. - wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Wykluczona jest zatem możliwość w tym trybie sprawdzania legalności tych działań i czynności, które mają stricte charakter techniczny, a do takich należy zaliczyć w sprawie zawiadomienie o uchyleniu czynności zabezpieczającej w postaci zajęcia rachunku bankowego. Składaną na podstawie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne nie można traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego, czy odpowiednio zabezpieczającego. W rozpatrywanej sprawie skarżąca nie zgadza się z odmową wszczęcia postępowania, przy czym pomija, że w innej sprawie o sygn. III SA/Wa 670/17 (obecnie o sygn. II FSK 2259/18) rozpatrywano jej skargę w postępowaniu zabezpieczającym co do tego samego zawiadomienia o uchyleniu zabezpieczenia. W rezultacie skarżąca sprowadza spór do charakteru tego zawiadomienia o uchyleniu zajęcia zabezpieczającego konta bankowego i zakresu, w jakim procedować powinien organ egzekucyjny przy badaniu skargi złożonej na podstawie 54 § 1 u.p.e.a. W tym zakresie należy wyjaśnić, że w art. 1a pkt 2 u.p.e.a. zdefiniowano czynności egzekucyjne jako wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Na te właśnie działania przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego, przy czym - co istotne - nie ma wśród nich zawiadomienia o uchyleniu zajęcia zabezpieczającego konta bankowego. Czynności egzekucyjne, czy zabezpieczające, to głównie działania podejmowane jako czynności faktyczne, wykonawcze organu egzekucyjnego i egzekutora, ale także czynności egzekucyjne, które mają charakter aktów prawnych i od których nie przysługuje inny środek ochrony niż zażalenie, czy zarzuty. Reasumując, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA w Warszawie zasadnie zaakceptował odmowę wszczęcia postępowania w sprawie, skoro bowiem sprawa możliwości zaskarżenia zawiadomienia o uchyleniu zajęcia czynności zabezpieczającej i jego charakteru została szczegółowo wyjaśniona i rozpatrzona w innej sprawie, to brak było podstaw, aby wszczynać kolejne postępowanie administracyjne w tej samej sprawie. Trafnie WSA w Warszawie uznał za przeszkodę do wszczęcia postępowania w sprawie, brak w momencie wniesienia podania przedmiotu postępowania, czyli brak czynności zabezpieczającej, która mogłaby podlegać zaskarżeniu. Stwierdzenie, że skarga strony została złożona na czynność, która nie stanowi czynności zabezpieczającej spowodowało, że koniecznym było wydanie postanowienia formalnego, a nie merytorycznego. Wobec powyższego organ w niniejszej sprawie nie miał podstaw do wszczęcia postępowania. W kontekście poczynionych powyżej rozważań Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skarżącej dotyczące w istocie zawiadomienia o uchyleniu czynności zabezpieczającej (w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego) nie mogły podważyć zasadności odmowy wszczęcia postępowania w sprawie. 3.4. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, WSA w Warszawie dokonał kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego w zakresie wyznaczonym przedmiotem sprawy. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jego wykładnia wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA w Warszawie podejmując w niniejszej sprawie kwestię możliwości zaskarżenia zawiadomienia o uchyleniu zabezpieczenia nie przekroczył granic sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odniósł się bowiem w zaskarżonym wyroku zarówno do odmowy wszczęcia postępowania, jak i spornego zawiadomienia wyjaśniając, że skarga na czynność egzekucyjną znajduje oparcie w art. 54 u.p.e.a., przez co sprawa może zostać rozpatrzona tylko w tym zakresie. 3.5. Za pozbawiony podstaw i uzasadnienia należy uznać podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., powiązany z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Naczelny Sąd Administracyjny poddając ocenie powyższy zarzut stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymogom przewidzianym art. 141 § 4 p.p.s.a. i w pełni umożliwia jego kontrolę instancyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, jaki stan faktyczny przyjmuje za podstawę rozstrzygnięcia i przekonująco uargumentował swoje stanowisko co do oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, odnosząc się do poszczególnych zarzutów skargi. To zaś, że w skardze kasacyjnej nie zgodzono się z tak wyrażoną oceną, nie może być skuteczną podstawą do postawienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. 3.6. Za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 61a § 1 i art. 138 § 1 k.p.a., które odpowiednio dotyczą przesłanek wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania oraz rodzajów decyzji organu odwoławczego. Wbrew twierdzeniom skarżącej, w sprawie ziściły się przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania. W skardze kasacyjnej nie wykazano też naruszenia art. 227 k.p.a., który dotyczy ewentualnych uchybień organów, a nie WSA w Warszawie jako Sądu pierwszej instancji. Natomiast do uchybienia zasadzie zaufania do organów i informowania, zawartej w art. 121 o.p. nie mogło dojść choćby z tego powodu, że przepisy Ordynacji podatkowej w ogóle nie miały zastosowania w sprawie. 3.7. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów, zgodnie z art. 182 § 2 i § 3 p.p.s.a.