V SA/Wa 1164/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Andrzej Kania (spr.), Protokolant spec. - Anna Szaruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2018 r. sprawy ze skargi P. M. na decyzję Prezesa Agencji Rynku Rolnego (obecnie Dyrektor Generalny Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa) z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania spadkodawcy: oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez P. M. (dalej: Strona lub Skarżący) jest decyzja Prezesa Agencji Rynku Rolnego (dalej: Prezes ARR lub organ odwoławczy) z (...) kwietnia 2017 r. nr (...) utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Oddziału Terenowego Agencji Rynku Rolnego w O. (dalej: Dyrektor Oddziału) z dnia (...) stycznia 2017 r. nr (...): 1. orzekającą o odpowiedzialności Strony za zobowiązania spadkodawcy – J. M. - z tytułu należnej opłaty dla dostawcy hurtowego określonej w decyzji Dyrektora Oddziału nr (...) w wysokości 277078,75 zł oraz decyzji Dyrektora Oddziału nr (...) w sprawie przyznania pomocy polegającej na rozłożeniu na nieoprocentowane raty należnej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej w roku kwotowym 2014/2015 w zakresie niezapłaconych rat należnej opłaty; 2. ustalającą płatność II raty należnej opłaty w wysokości 92 360 zł na rzecz podmiotu skupującego Sery ICC P. Sp. z o.o. z siedzibą w P.; 3. ustalającą płatność III raty należnej opłaty w wysokości 92 358,75 zł do 30 września 2017 r. na rzecz podmiotu skupującego Sery ICC P. Sp. z o.o. z siedzibą w P.. Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie faktycznym. Decyzją z (...) sierpnia 2015 r. nr (...) Dyrektor Oddziału ustalił J. M. należną opłatę dla dostawcy hurtowego w wysokości 277 078,75 zł w związku z przekroczeniem przysługującej mu kwoty indywidualnej dostaw o 304 850 kg. Następnie decyzją z (...) września 2015 r. nr (...) Dyrektor Oddziału przyznał J. M. pomoc polegającą na rozłożeniu płatności na trzy nieoprocentowane raty należnej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej w roku kwotowym 2014/2015. W dniu 4 listopada 2015 r. J. M. zmarł, a spadek po nim w całości nabył Skarżący. W dniu (...) września 2016 r. do OT ARR w O. wpłynął wniosek pełnomocnika Strony o wydanie decyzji administracyjnej, w trybie art. 100 ustawy z dnia (...) sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (aktualnie t. j. Dz. U. z 2017 poz. 201 ze zm.; dalej: ordynacja podatkowa lub o.p.), orzekającej o zakresie odpowiedzialności za zobowiązania spadkodawcy – J. M. Postanowieniem z (...) października 2016 r. nr (...) Dyrektor Oddziału odmówił wszczęcia postępowania w sprawie powyższego wniosku z uwagi na brak podstawy prawnej. Po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego od powyższego postanowienia, Prezes ARR postanowieniem z (...) grudnia 2016 r. nr (...) uchylił to postanowienie oraz przekazał sprawę Dyrektorowi Oddziału do ponownego rozpatrzenia. Ponownie orzekając Dyrektor Oddziału decyzją z (...) stycznia 2017 r. nr (...): 1. orzekł o odpowiedzialności Strony za zobowiązania spadkodawcy – J. M. - z tytułu należnej opłaty dla dostawcy hurtowego określonej w decyzji Dyrektora Oddziału nr (...) w wysokości 277 078, 75 zł oraz decyzji Dyrektora Oddziału nr (...) w sprawie przyznania pomocy polegającej na rozłożeniu na nieoprocentowane raty należnej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej w roku kwotowym 2014/2015 w zakresie niezapłaconych rat należnej opłaty; 2. ustalił płatność II raty należnej opłaty w wysokości 92 360 zł na rzecz podmiotu skupującego S. ICC P. Sp. z o.o. z siedzibą w P.; 3. ustalił płatność III raty należnej opłaty w wysokości 92 358,75 zł do 30 września 2017 r. na rzecz podmiotu skupującego Sery ICC P. Sp. z o.o. z siedzibą w P. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia Dyrektor Oddziału powołał art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 50, ze zm.; dalej: ustawa o organizacji rynku mleka) w zw. z art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 10 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o Agencji Rynku Rolnego i organizacji niektórych rynków rolnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1419) oraz art. 98 § 1 w zw. z art. 100 § 1 ordynacji podatkowej. W dniu 16 lutego 2017 r. Strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji do Prezesa ARR za pośrednictwem Dyrektora Oddziału. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie: art. 98 § 1 w zw. z art. 100 § 1 ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię oraz art. 922 § 2 kodeksu cywilnego poprzez jego niezastosowanie. W odwołaniu Strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji w całości i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości i umorzenie postępowania przed organem I instancji. W następstwie rozpatrzenia odwołania Prezes ARR, decyzją z dnia (...) kwietnia 2017 r. nr (...), utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Oddziału z 20 stycznia 2017 r. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołał art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.; dalej: k.p.a.). W uzasadnieniu decyzji przypomniał, że Dyrektor Oddziału decyzją z (...)sierpnia 2015 r. nr (...) ustalił J. M. należną opłatę dla dostawcy hurtowego w wysokości 277 078,75 zł, w związku z przekroczeniem przysługującej mu kwoty indywidualnej dostaw o 304 850 kg. Następnie decyzją Dyrektora Oddziału z dniu (...) września 2015 r. nr (...) przyznano J. M. pomoc polegającą na rozłożeniu na trzy nieoprocentowane raty należnej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej. Ww. decyzje weszły do obrotu prawnego i stały się ostateczne. W dniu 4 listopada 2015 r. J. M. zmarł, a spadek po nim na mocy aktu notarialnego Repertorium A nr (...) z dnia (...) grudnia 2015 r. w całości nabył P. M.. Prezes ARR wyjaśnił, że Stosownie do art. 40 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o organizacji rynku mleka w sprawach nieuregulowanych w ustawie do opłat stosuje się odpowiednio przepisy działu III ordynacja podatkowa, z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności oraz rozkładania płatności na raty, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 595/2004 z dnia 30 marca 2004 r ustanawiające szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) nr 1788/2003 ustanawiającego opłatę wyrównawczą w sektorze mleka i przetworów mlecznych (Dz.U.UE.L.2004.94.22 ze zm.). Zgodnie natomiast z art. 97 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek. Przepisy o następstwie prawnym, stosownie do odesłania zawartego w art. 97 § 4 ordynacji podatkowej, stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Spadkobierca wchodzący w prawa i obowiązki podatnika na podstawie art. 97 ordynacji podatkowej nie staje się podatnikiem, a jedynie jest traktowany jak podatnik (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2014 r. II FSK 1175/12). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 922 § 2 k.c. organ odwoławczy wskazał, że odesłanie zawarte w art. 98 § 1 ordynacji podatkowej w zakresie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spadkodawcy oraz ich odpowiedzialności za niektóre inne szczegółowo wymienione w art. 98 § 2 należności publicznoprawne do przepisów kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku (art. 1012-1024 k.c.) oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 1030-1034 k.c.) oznacza, że będą one miały zastosowanie wprost. Uregulowanie to nie oznacza natomiast, że zobowiązania podatkowe wchodzą do spadku, lecz że zasady odpowiedzialności spadkobierców za nie są takie jak za długi spadkowe. Przepis ten stanowi bowiem, że we wskazanym zakresie do spadkobiercy stosuje się przepisy kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Prezes ARR stwierdził, że kwotę indywidualną regulowały przepisy ustawy o organizacji rynku mleka i zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy prawo do kwoty indywidualnej lub jej części mogło być zbywane wyłącznie producentowi, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, która dla swojej skuteczności wymaga zatwierdzenia, w drodze decyzji, przez właściwego miejscowo dla zbywcy dyrektora oddziału terenowego Agencji. Wszystkie przepisy powołanego wyżej art. 22 regulują kwestię zbycia KI, natomiast w sprawach nieuregulowanych stosuje się odpowiednio przepisy kodeksu cywilnego dotyczące umowy sprzedaży (ust. 14). W myśl art. 26 ustawy prawo do kwoty indywidualnej podlegało dziedziczeniu, z tym że dziedziczyła je osoba lub osoby, które odziedziczyły gospodarstwo i które kontynuowały produkcję mleka. Przepis art. 29 mówił o obowiązkach następcy prawnego osoby prawnej będącej producentem, na którego przeszło prawo do kwoty indywidualnej, a art. 30 regulował kwestię przejścia prawa do kwoty indywidualnej na nabywcę gospodarstwa, dzierżawcę lub innego posiadacza zależnego. W związku z powyższym prawo do kwoty indywidualnej nie było jak twierdzi Strona prawem ściśle związanym z osobą, ale prawem związanym z gospodarstwem rolnym i produkcją mleka. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ja decyzji organu I instancji, zarzucając zaskarżonej decyzji: I. naruszenie przepisów prawa materialnego: • art. 98 § 1 w zw. z art. 100 § 1 ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię, • art. 922 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.; dalej: kodeks cywilny lub k.c.) poprzez jego niezastosowanie. II. naruszenie przepisów prawa procesowego: • art. 120 i art. 122 oraz art. 187 o.p. poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz nie rozpatrzenia w wyczerpujący sposób całego materiału dowodowego, co w konsekwencji miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. W motywach skargi wskazano, że opłata ustalana na podstawie ustawy o organizacji rynku mleka jest niepodatkową należnością budżetową. W konsekwencji do opłaty nałożonej decyzją Dyrektora Oddziału w stosunku do J. M. (spadkodawcy Skarżącego) zastosowanie będą miały przepisy działu III o.p., a zobowiązania te należy traktować jako zobowiązania o charakterze podatkowym. W związku z powyższym zastosowanie w sprawie będzie miał przepis art. 98 § 1 o.p. stanowiący, iż do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Skarżący powołał pogląd doktryny jak i orzecznictwa, według którego w skład spadku nie wchodzą majątkowe prawa i obowiązki o charakterze publicznoprawnym, wynikające z przepisów należących do innych niż prawo cywilne działów prawa, także wówczas, gdy skutki prawne śmierci osoby fizycznej są oceniane stosownie do przepisów kodeksu cywilnego regulujących spadkobranie. Zdaniem Skarżącego, w okolicznościach niniejszej sprawy, bezspornym jest fakt, iż obowiązek wynikający z pierwotnej decyzji z (...) sierpnia 2015 r., dotyczącej obowiązku uiszczenia przez zmarłego J. M. opłaty w związku z przekroczeniem przysługującej kwoty indywidualnej dostaw mleka, jak również z decyzji z dnia (...) września 2015 r., dotyczącej przyznania pomocy polegającej na rozłożeniu opłaty na raty, był związany ściśle z gospodarstwem rolnym prowadzonym wówczas przez rolnika J.M. Już samo stwierdzenie ‘’kwota indywidualna" stanowi o przymiocie osobistego świadczenia. To J. M., jako zupełnie odrębny od Skarżącego przedsiębiorca, w roku kwotowym 2014/2015 wprowadził do obrotu zbyt dużą ilość mleka. Przekroczona ilość mleka, za którą Dyrektor Oddziału ustalił opłatę dla danego (konkretnego) dostawcy mleka została wyprodukowana w ramach gospodarstwa rolnego J. M. Nie ma zatem żadnych podstaw ku temu, aby na podstawie art. 100 § 1 o.p. organ mógł wydać zgodną z prawem decyzję, w której orzeka o odpowiedzialności Skarżącego na podstawie decyzji wydanych w stosunku do spadkodawcy Skarżącego, tj. J.M. W ocenie skarżącego organ II instancji naruszył wyrażoną w art. 122 o.p. zasadę prawdy obiektywnej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nadto, przejawem realizacji tej zasady winno być prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, wiążące się z właściwym zastosowaniem odpowiednich norm materialno-prawnych oraz uzależnione jest od uprzedniego dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania materiału dowodowego oraz jego rozpatrzenia i swobodnej oceny, w myśl reguł określonych w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Ocena zebranego w sprawie materiału dokonywana przez organ winna być zatem wszechstronna, co oznacza, że wykluczone jest pomijanie przez organ jakichkolwiek dowodów i okoliczności. Z uzasadnienia zaskarżanej decyzji wynika, iż organ II instancji nie w pełni wyjaśnił stan faktyczny oraz nie dokonał pełnej analizy zgromadzonego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie. Ponadto, wbrew obowiązkowi określonemu w art. 187 § 1 o.p. organ wybiórczo potraktował zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, uwzględniając jedynie te jego elementy pod z góry przyjętą tezę. W odpowiedzi na skargę Prezes ARR wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem legalności, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Ponadto w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny I instancji rozstrzyga sprawę w granicach sprawy administracyjnej, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Niezwiązanie sądu administracyjnego granicami skargi oznacza m.in., że sąd ma obowiązek rozpatrzyć sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją z punktu widzenia zgodności z prawem całego postępowania administracyjnego, a podstawę orzekania przez ten sąd stanowi cały materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji w toku całego prowadzonego w danej sprawie postępowania, gdyż zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy. Jednocześnie zgodnie z art. 134 § 2 p.p.s.a. sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Sąd, kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie niesporne jest, że Dyrektor Oddziału decyzją z (...)sierpnia 2015 r. nr (...) ustalił J. M. należną opłatę dla dostawcy hurtowego w wysokości 277 078,75 zł, w związku z przekroczeniem przysługującej mu kwoty indywidualnej dostaw o 304 850 kg. Następnie decyzją Dyrektora Oddziału z dnia (...) września 2015 r. nr (...) przyznano J. M. pomoc polegającą na rozłożeniu na trzy nieoprocentowane raty należnej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej. Powyższe decyzje są ostateczne. Niesporne jest również, że w dniu (...) listopada 2015 r. J. M. zmarł, a spadek po nim w całości nabył Skarżący. Następnie Skarżący wystąpił do organu ARR o wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności za zobowiązania spadkodawcy. Przechodząc do wyjaśnienia motywów podjętego przez sąd rozstrzygnięcia przede wszystkim wskazać należy, na treść mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa. Zgodnie z art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 10 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o Agencji Rynku Rolnego i organizacji niektórych rynków rolnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1419), do postępowań w sprawach indywidualnych związanych z kwotowaniem produkcji mleka, rozstrzyganych w drodze decyzji oraz do rozliczenia przez Agencję Rynku Rolnego roku kwotowego 2014/2015, stosuje się przepisy dotychczasowe. Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o organizacji rynku mleka w sprawach nieuregulowanych w ustawie do opłat stosuje się odpowiednio przepisy działu III - Ordynacja podatkowa, z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności oraz rozkładania płatności na raty, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 595/2004 z dnia 30 marca 2004 r ustanawiające szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) nr 1788/2003 ustanawiającego opłatę wyrównawczą w sektorze mleka i przetworów mlecznych (Dz.U.UE.L.2004.94.22 ze zm.). Zgodnie z art. 100 § 1 ordynacji podatkowej organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji. Decyzja o zakresie odpowiedzialności spadkobierców ma charakter deklaratoryjny, nie tworzy stosunków prawnych istotnych dla spadkobierców, nie tworzy dla nich sama przez się obowiązków ani też nie nadaje im uprawnień (por. uchwała NSA z 23 maja 2016 r. II FPS 6/15 dostępna na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.). Należy dodać, że zgodnie z art. 97 § 1 o.p. spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Natomiast jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (art. 97 § 2 o.p.). Przepisy o następstwie, na podstawie art. 97 § 4 o.p., stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 98 § 1 o.p.). W myśl art. 922 § 1 k.c. spadek stanowi ogół praw i obowiązków majątkowych zmarłego o charakterze cywilnoprawnym. W art. 922 § 2 k.c. przewidziano, że nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Wobec powyższego, Sąd nie neguje powołanego w skardze stanowiska, że w skład spadku nie wchodzą majątkowe prawa i obowiązki o charakterze publicznoprawnym, wynikające z przepisów należących do innych działów prawa, np. prawa administracyjnego czy prawa podatkowego Nie należą więc do spadku, w świetle art. 922 k.c., prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu Prezes ARR prawidłowo ustalił, że zakres sukcesji majątkowych praw w rozumieniu art. 97 § 1 o.p. obejmuje prawa istniejące przed śmiercią spadkodawcy, mające wymierny i ekonomiczny kształt. Na spadkobierców przechodzą tylko te prawa i obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik, i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków. Reasumując powyższy wątek rozważań Sąd stanął na stanowisku, że z powołanych regulacji ordynacji podatkowej, w powiązaniu z art. 922 § 2 k.c. nie wynika, że zobowiązania podatkowe wchodzą do spadku, lecz że zasady odpowiedzialności spadkobierców za nie są takie jak za długi spadkowe, co zdeterminowane jest przez oświadczenie spadkobiercy, co do ich przyjęcia wprost z dobrodziejstwem inwentarza lub co do ich odrzucenia. W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że prawo do kwoty indywidualnej regulowanej przepisami ustawy o organizacji rynku mleka nie było prawem ściśle związanym z osobą, ale prawem związanym z gospodarstwem i produkcją mleka. Świadczą o tym poszczególne regulacje ustawy o organizacji rynku mleka, wskazane przez Prezesa ARR, dotyczące zbywania prawa do kwoty indywidualnej (art. 22), dziedziczenia tego prawa (art. 26), czy też przejścia prawa do kwoty indywidualnej na nabywcę gospodarstwa, dzierżawcę lub innego posiadacza zależnego (art. 30). Ponadto prawidłowo stwierdzono, że prawo do kwoty indywidualnej było prawem majątkowym, ponieważ dotyczyło ono finansowego wymiaru produkcji mleka (jej wielkości), a przekroczenie kwoty indywidualnej obarczone było sankcją także mającą charakter majątkowy. W świetle powyższego niezasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, zawartych zarówno w ordynacji podatkowej jak i kodeksie cywilnym. Nieuzasadnione również są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Organy wbrew stanowisku Skarżącego prawidłowo ustaliły stan faktyczny, przeprowadziły postępowanie w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), zebrały i wyczerpująco rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 o.p.), co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji spełniającym wymogi art. 210 § 4 o.p. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdził, że Prezes ARR prawidłowo zastosował przepisy regulujące sukcesję podatkową spadkobierców w ordynacji podatkowej – na podstawie odesłania do stosowania tych przepisów, zawartego w art. 40 ust. 1 ustawy o organizacji rynku mleka - w odniesieniu do sankcji wynikającej z przekroczenia kwoty mlecznej przez J. M. oraz jego sytuacji ukształtowanej rozłożeniem płatności tej sankcji na raty. Uwzględniając wszystko powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.