III SA/Gl 992/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Protokolant Starszy referent Izabela Maj – Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2018 r. sprawy ze skargi R.R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako op) oraz m.in. art. 19a ust. 1 i ust. 8, art. 28b ust. 1, art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1, art. 41 ust. 1, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 100 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako ustawa VAT) oraz art. 19 ust. 13 pkt 2a, art. 29 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. utrzymał w mocy 5 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] r. określających przedsiębiorcy, R. R. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług: - nr [...] za IV kwartał 2013 r. w kwocie [...] zł, - nr [...]za I kwartał 2014 r. w kwocie [...] zł, - nr [...]za II kwartał 2014 r. w kwocie [...]zł, - nr [...]za III kwartał 2014 r. w kwocie [...]zł, - nr [...]za IV kwartał 2014 r. w kwocie [...]zł. Łącznie różnica miedzy deklarowanymi kwotami podatku a określonymi decyzjami wynosi [...]zł. W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: R. R. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą R. R. "A" z siedzibą w Z.. W okresie objętym postępowaniem była podatnikiem VAT-R i VAT UE, składała deklaracje podatkowe VAT i rozliczała podatek od towarów i usług od prowadzonej działalności – usług transportowych towarów (paliw) w okresach kwartalnych. Od [...] r. zrezygnowała ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy VAT a w okresie od [...] r. do [...] r. działalność była zawieszona. Sama skarżąca zawodowo związana jest z firmą "B". Przeprowadzone kontrole podatkowe zostały zakończone protokołami o nr [...], [...], [...], [...] i [...] obejmujące 5 kwartałów, od IV kwartału 2013 r. do I kwartału 2014 r. R. R., pismami z [...] r., wniosła do nich zastrzeżenia, na które organ udzielił odpowiedzi [...] r. a postanowieniem z [...] r. wszczął postępowanie podatkowe za okres objęty kontrolą, gdyż wzbudziły jego wątpliwości transakcje z firmami "C", "D" i "E". Postępowanie podatkowe wykazało, że wg dokumentacji rozliczonej R. R.: - w IV kw. 2013 r. realizowała dostawy krajowe ze stawkami krajowymi i świadczyła usługi transportowe. Wg oświadczenia sprzedawała usługi parkingowe (Z. ul. [...]) oraz usługi transportowe paliw płynnych na rzecz kontrahentów wspólnotowych zwolnione z podatku VAT (firma "C" z B.). Dane w ewidencji były zgodne z wykazanymi w deklaracjach. Sprzedaż krajowa stanowiła netto [...] zł, VAT 23% [...] zł a eksport usług [...] zł (15 faktur); - w I kw. 2014 r. R. R. realizowała dostawy krajowe i dostawy wewnątrzwspólnotowe (usługi transportowe). Sprzedaż krajowa stanowiła netto [...] zł, VAT 23% [...] zł a eksport usług [...] zł. Nabywcami usług transportowych były firmy "C" z B. i "D" z L. (7 faktur); - w II kw. 2014 r. R. R. realizowała dostawy krajowe i dostawy wewnątrzwspólnotowe (usługi transportowe). Sprzedaż krajowa stanowiła netto [...] zł, VAT 23% [...] zł a eksport usług [...] zł. Nabywcą usług transportowych była firma "C" z B. (10 faktur); - w III kw. 2014 r. R. R. realizowała dostawy krajowe i dostawy wewnątrzwspólnotowe (usługi transportowe). Sprzedaż krajowa, rozliczona w dwóch rejestrach, tj. ewidencji obrotu opodatkowanego stawkami krajowymi i zwolnione (od [...] do [...] r.) stanowiła zbiorczo netto [...] zł, VAT 23% [...] zł oraz w ewidencji sprzedaży ([...] r.) kwotę zbiorczą netto [...], VAT 23% [...] zł. W podsumowaniu wskazano netto [...] zł, VAT [...]. Eksport usług wykazano w ewidencji przychodów [...] zł. Nabywcą usług transportowych była firma "C" z B. (8 faktur); - w IV kw. 2014 r. R. R. realizowała również dostawy krajowe i dostawy wewnątrzwspólnotowe (usługi transportowe). Sprzedaż krajowa stanowiła netto [...] zł, VAT 23% [...] zł a eksport usług [...] zł. Nabywcami usług transportowych były firmy "C" z B. oraz "E" z L.(10 faktur). Wszystkie faktury zostały szczegółowo opisane w decyzjach organu I instancji. Jednocześnie podkreślono, ze w celu potwierdzenia realizacji transakcji podatniczka przedstawiła historie rachunku bankowego, dokumentację przewozową (CMR, zlecenia transportu, wydruki z systemu Toll Cillect), umowę o świadczenie usług przewozu ładunków z [...] r. z firmą "C" z B., reprezentowaną przez T. O.. Dokumenty te okazały się niekompletne, co wykazano w sporządzonych zestawieniach decyzji I instancji i pomimo kilkukrotnych wezwań R. R. nie przedłożyła dodatkowych dokumentów odzwierciedlających całość rozliczonej podatkowo działalności. Nie dokonała też przyporządkowania dokumentów przewozowych do konkretnych faktur ani nie przedłożyła korespondencji meilowej, której posiadanie deklarowała w trakcie przesłuchania w dniu [...] r. i [...] r. W ich toku wyjaśniła również, że zatrudniała tylko jednego kierowcę, G. K., wcześniej zatrudnionego w firmie "F" od której wynajmowała ciągnik [...] nr rej [...] i cysternę [...], a zlecenie pozyskiwała z polecenia innej osoby zajmującej się przewozem paliw. Organ przesłuchał również kierowcę, G. K. – [...] i [...] r., który szeroko opisał swoja pracę w firmie skarżącej i obieg dokumentów dotyczących transakcji przewozowych. Paliwo ładował w B., M. na bazach paliwowych a zazwyczaj przywoził do bazy firmy "G" w G.. W dokumentach często odbiorca była firma spedycyjna "H" ze S.. Zdarzało się, że odbiorcą na fakturze była inna firma niż ta do której faktycznie dostarczał towar. Organ dokonał sprawdzenie firm unijnych z którymi współpracowała skarżąca. Ustalono, że spółka "C" zarejestrowała działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych. Pod adresem działalności ma siedzibę firma świadcząca usługi biurowe. Prezesem firmy jest T. O., zam. we W. i na jego prywatny adres kierowana jest korespondencja. Spółkę reprezentuje mówiący o polsku adw. P. K.. Spółka była kontrolowana podatkowo za rok 2012. Z przedłożonych dokumentów wynika, że świadczy usługi transportowe paliwa. Łańcuch dostaw przewiduje, że "C" otrzymuje zlecenia usług transportowych z Polski, następnie kupuje usługi transportowe od firm z siedzibą w Polsce. W Niemczech nie są wykonywane żadne podlegające opodatkowaniu transakcje ponieważ usługa transportowa rozpoczyna się w Polsce i wg faktur sprzedaży kończy się w Polsce. Zapłata dokonywana jest poprzez polskie banki ("I" SA Oddział we W.). [...] r. T. O. nie potrafił wyjaśnić wiarygodnie niemieckim organom podatkowym dlaczego założył w Niemczech spółkę nieświadcząca usług w Niemczech (SCAC z [...] r. nr [...]). Na rzecz firmy "D" z siedzibą w L. wystawiono 2 faktury w I kw. 2014 r. (nr [...] z [...] r. oraz nr [...] z [...] r.) do których nie przedłożono zleceń transportu. W samych fakturach w polu nadawcy wskazano stempel firmy "J" z B. a zapłaciła firma "D". Skarżąca nie wyjaśniła tych rozbieżności. Dodatkowo w odpowiedniku KRS ustalono, że spółka powstała [...] r. Została założona przez T. D., który był jej prezesem i jedynym udziałowcem. [...] r. obowiązki prezesa przejął P. P.K. a [...] r. H.H., który nabył też wszystkie udziały. [...] r. spółka została rozwiązana i wykreślona z rejestru. Nadto z informacji brytyjskich władz podatkowych wynika, że spółka "E" z siedzibą w L., na rzecz której skarżąca wystawiła fakturę nr [...] z [...] r. została zawiązana [...] r., dwukrotnie zgłaszała zmianę adresu ([...] r., i [...] r.). prezesem i jedynym udziałowcem spółki jest T. M.O. a spółka podejrzewana jest o dokonywanie oszustw podatkowych poprzez umieszczanie w łańcuchu podmiotów świadczących usługi logistyki i transportu. Dalej organ wskazał na wadliwość wskazanych dokumentów przewozowych, które różnią się wskazaniem miejsca załadunku a danymi nadawcy (str. 16 zaskarżonej decyzji). Dodatkowo organ zweryfikował twierdzenia skarżącej o sms-owym doręczaniu przesyłki na numer swojego telefonu. Poczta Polska pismem z [...] r. wyjaśniła, że usługa dodatkowa w formie potwierdzenia doręczenia albo zwrotu przesyłki pocztowej w formie elektronicznej w obrocie krajowym została wprowadzona na podstawie decyzji nr [...] z [...] r. i dotyczyła wyłącznie przesyłek w obrocie krajowym. Zatem w okresie wskazanym przez skarżącą nie było możliwości uzyskania takiego potwierdzenia w obrocie unijnym. Ponadto organ I instancji w poszczególnych decyzjach za I-III kw. 2014 r. dokonał analizy w formie tabel dokumentów CMR na których jako przewoźnik występuje firma "A" i samochód [...], [...], zestawienia terminów potwierdzonych przejazdów wskazanego wyżej pojazdu (na podstawie wydruków Toll Collect) z listami przewozowymi oraz zleceniami transportowymi wydruków Tachomatt Yellow, dotyczących pracy kierowcy G. K.. Wynika z niej przykładowo, że w II kw. 2014 r. R. R. świadczyła usługi na trasach B.-K.-S.-B.S. (Slowakia), B.S./S.. W III kw. 2014 r. na trasach B.- S./S., B.-G. a w IV kw. Na trasach B.-G., B.-S./S.. Podsumowując poczynione ustalenia dowodowe organ stwierdził: - brak zgodności udostępnionych zleceń transportu od firmy "C" ze zleceniami realizowanymi przez skarżącą ("K"), - rozbieżności w zakresie terminów uzyskiwania zleceń (usługi świadczone przed uzyskaniem zlecenia (wydruki Tool Collect), - brak związku miedzy fakturami wystawionymi dla "C" oraz listami przewozowymi, które nie wymieniają tej spółki jako nabywcy usług, - brak związku miedzy fakturami wystawionymi dla "D" oraz listami przewozowymi, które nie wymieniają w pozycji nadawca pieczęć "J" z B., tej spółki jako nabywcy usług, - brak posiadania zleceń czy zamówień na usługi ujęte w wystawionych fakturach, - brak dowodów na świadczenie usług transportowych towarów na Słowację (w liście przewozowym wskazano S.) podczas braku wskazania tachografu Słowacji oraz trasy opisanej na dokumencie CMR usługi, - wskazanie przez R. R. w toku przesłuchania ([...] r.) tylko firm "C" i "E", - wskazanie przez kierowcę realizację zleceń firmy "H" sp. z o.o., - dokumentowanie zamówień "C" wydrukami skanów, bez możliwości zidentyfikowania źródła, - brak wskazania okoliczności zawarcia umowy ze spółką "C" i brak znajomości jej treści (wystawianie faktur z terminami innymi niż wynikające z umowy), - brak pewności co do umocowania osoby podpisującej umowę w imieniu powyższej spółki, kontakt głównie telefoniczny i meilowy, - przesyłanie korespondencji bez zwrotnego poświadczenia odbioru, - płatności firmy "C", jako zlecenia bankom polskim, - sprzeczności w zeznaniach skarżącej co do sposobu płatności faktury nr [...] z [...] r. wystawionej na rzecz "C" oraz stanu rozliczeń z kontrahentami, brak dochodzenia należności [...] zł od firmy "E", - oświadczenie skarżącej, że świadczyła usługi transportowe za które otrzymywała zapłatę, ale nie można utożsamiać nabywcy realizowanych usług z podmiotami wymienionymi na fakturze. Powyższe ustalenia doprowadziły organ do stwierdzenia, że R. R. wiedziała bądź, przy zachowaniu należytej staranności powinna była wiedzieć o nieprawidłowym charakterze transakcji zawieranych z firmami "C", "D" i "E". Przesłanki za tym przemawiające organ przedstawił na str. 19 decyzji. W trakcie kontroli organ ujawnił dokumenty świadczenia usług transportowych – listy przewozowe nie związane z żadną z wystawionych faktur. Usługi te zostały zrealizowane w I, II i III kw. 2014 r. brak ich rozliczenia i wystawienia faktury potwierdziła skarżąca w oświadczeniu z [...] r. Powyższe spowodowało, że organ odtworzył rzeczywista podstawę opodatkowania w drodze szacowania, a podatek należny obliczył metodą w stu. W następstwie dokonanych obliczeń podatek należny wyniósł: - za I kw. 2014 r. w kwocie [...]zł, VAT -[...]zł, - za II kw. 2014 r. w kwocie [...]zł, VAT [...]zł, - za III kw. 2014 r. w kwocie [...]zł VAT [...]zł. Dodatkowo ustalono, że na konto skarżącej wpłynęły wpłaty, co do których nie udostępniono dowodów wskazujących na rozliczenie należnego podatku VAT. W tym: - w IV kw. 2013 r. łącznie [...] zł, VAT [...] zł, - w I kw. 2014 r. łącznie [...] zł, VAT [...] zł (wpłatomat –utarg z parkingu) -- w II kw. 2014 r. łącznie [...] zł, VAT [...] zł (zapłata za fakturę nr [...]), - w III kw. 2014 r. łącznie [...] zł VAT [...] zł (wpłat – utarg z parkingu). Wpłatę z [...] r. (od firmy "C") [...] zł zamiast [...] zł dotyczącej zapłaty za fakturę nr [...], która została następnie w nadpłaconej wysokości zwrócona organ nie objął rozliczeniem podatkowym. Organ porównał również odległości przejechane przez kierowcę wynikające z zapisów tachgrafu z danymi wynikającymi z listów przewozowych. Zestawienie to wykazało istotne różnice w wykazanych kilometrach w CMR a trasach wg mapy gogle. Przy czym różnice były in + i in -. Przykładowo trasa wg CMR K.- S. wynosiła 475 km a wg mapy 63,9 km a trasa wg CMR B.-S 590 km a wg mapy 859 km. Ze sporządzonych zestawień organ wywnioskował, że dokumenty przewozowe przyporządkowane do poszczególnych faktur nie wymieniają danych nabywcy usługi. Innymi słowy nie można utożsamiać faktycznego nabywcy usługi transportowej z podmiotem wskazanym na fakturze wystawionej przez "A" R. R. jako nabywca i odbiorca. Okoliczności te dodatkowo potwierdzają brak należytej staranności w działaniach skarżącej, która świadczyła usługi z polecenia bez weryfikacji rzeczywistego przebiegu usługi i weryfikacji kontrahenta. Wskazał również na zeznania R. R. z [...] r., z których wynika, że wartość usługi kalkulowała wg przelicznika 1 km = 4 zł lub 1 EUR a wartość usługi wskazywał spedytor, wg ilości kilometrów jaka będzie liczyć trasa. Przy rówznicy 50 km nie było sporu a różnice 200, 300 km nie występowały. Na zamówieniach "C" ta wartość była już podana. Dalej organ wskazał, że nie negując wykonania usług transportowych, które zostały udokumentowane fakturami, to jednak zostały błędnie one zidentyfikowane jako transakcje wewnątrzwspólnotowe (art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT), tj. usługi do których stosuje się art. 28b ustawy. Nie można bowiem uznać, że usługi transportowe na rzecz firmy "C", "D" i "E" zostały wykonane na rzecz podatnika posiadającego siedzibę działalności poza terytorium kraju (Niemiec, Wielkiej Brytanii) a tym samym do usług tych ma zastosowanie art. 19a ust. 1 ustawy VAT i w konsekwencji stawka 23%. Stąd organ w wydanych decyzjach wyliczył należny podatek VAT od zrealizowanych transakcji liczony metoda w stu, co wskazano wyżej. Również wpłaty na rachunek bankowy, które stanowiły dochód z prowadzonej działalności a nie rozliczone w przedstawionych fakturach organ opodatkował, uznając za zapłatę za wykonane usługi, czy to usługi parkingowe (wpłaty w wpłatomacie) czy faktury nie ujęte w ewidencji i w rozliczeniu podatkowym. Odstąpił od takiego rozliczenia za IV kw. 2014 r., gdyż uznał, że wystąpiła pomyłkowa nadpłata, która została zwrócona. R. R. przedłożyła również listy przewozowe usług transportowych, których nie udało się przyporządkować do żadnej z udostępnionej faktury. Mimo wielokrotnych zapewnień nie uczyniła tego sama skarżąca, poza stwierdzeniem że usługi zostały wykonane i nie wyklucza, że część wykonał właściciel pojazdu, R.K. a część stanowiła tzw. przejazdy techniczne (myjnia, przegląd techniczny). Usługi te jako wykonane organ opodatkował po uprzednim ustaleniu metoda szacowania podstawę opodatkowania. Jako najbardziej miarodajną uznał metodę polegającą na wyodrębnieniu transakcji udokumentowanych fakturami VAT i na ich podstawie wyliczenie średniej arytmetycznej wartości pojedynczej usługi transportowej. Wartość tą organ ustalił na kwotę [...] z uwzględnieniem całego okresu rozliczeniowego) [...] zł. Zwłaszcza, że skarżąca ewidencjonowała wszystkie koszty prowadzonej działalności. Część z nich została przez organ zakwestionowana jako wydatki osobiste i nawet w tym zakresie skarżąca dokonała korekty deklaracji, co organ zaznaczył w wydanych decyzjach. Dokonując stosownych wyliczeń organ oparł się na art. 19a ust. 1, art. 41 ust. 1 w powiazaniu z art. 146a pkt 1, art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy VAT. Podatek należny ustalono przy zastosowaniu metody algorytmu: [...] x23: [...]=[...] zł. Kwotę tą przyporządkowano do ilości usług wykazanych bez powiazania z konkretna faktura w danym kwartale. W tym stanie rzeczy organ podatkowy I instancji wydał 5 opisanych na wstępie decyzji określających R. R. zobowiązanie w podatku VAT za IV kw. 2013 r., I kw. II kw., III kw i IV kw. 2014 r. w innych kwotach niż wynikały z deklaracji. I tak, organ uznał, że w: - IV kw. 2013 r. z tytułu sprzedaży krajowej podstawa opodatkowania wynosiła [...] zł, VAT [...] zł, usług transportowych na rzecz "C" – [...] zł, VAT [...] zł, nierozliczone wpłaty na rachunek bankowy [...] zł, VAT [...]zł; podatek naliczony nie był kwestionowany; - I kw. 2014 r. z tytułu sprzedaży krajowej podstawa opodatkowania wynosiła [...] zł, VAT zł, usług transportowych na rzecz "C" i "D"– [...] zł, VAT [...] zł, rozliczone usługi transportowe z IV kw. 2013 r. [...], VAT -[...] zł, nierozliczone wpłaty na rachunek bankowy [...] zł, VAT – [...] zł; usługi transportowe udokumentowane listem przewozowym (bez faktury) [...] zł, VAT -[...] zł; podatek naliczony był kwestionowany i został przez podatnika skorygowany; - II kw. 2014 r. z tytułu sprzedaży krajowej podstawa opodatkowania wynosiła [...] zł, VAT – [...]zł, usług transportowych na rzecz "C"– [...] zł, VAT – [...] zł, nierozliczone wpłaty na rachunek bankowy [...] zł, VAT – [...] zł; usługi transportowe udokumentowane listem przewozowym (bez faktury) [...] zł, VAT – [...] zł; podatek naliczony nie był kwestionowany; - III kw. 2014 r. z tytułu sprzedaży krajowej podstawa opodatkowania wynosiła [...]zł, VAT – [...] zł, usług transportowych na rzecz "C"– [...] zł, VAT – [...] zł, nierozliczone wpłaty na rachunek bankowy [...] zł, VAT – [...] zł; usługi transportowe udokumentowane listem przewozowym (bez faktury) [...] zł, VAT – [...] zł; podatek naliczony nie był kwestionowany; - IV kw. 2014 r. z tytułu sprzedaży krajowej podstawa opodatkowania wynosiła [...] zł, VAT – [...] zł, usług transportowych na rzecz "C" i "E" – [...] zł, VAT – [...] zł; podatek naliczony nie był kwestionowany. R. R. nie zgodziła się z powyższą decyzją, konsekwentnie podtrzymując zarzuty zgłaszane jako zastrzeżenia do kontroli czy w toku postępowania podatkowego o braku wykazania dobrej wiary, jak również przeprowadzenia niezbędnych dla jego prawidłowego zakończenia dowodów, zwłaszcza braku ich pozyskania od niemieckich organów podatkowych czy dowolną interpretację zeznań złożonych przez świadków (R. R. i G. K.). Podkreśliła na zrealizowanie usług transportowych będących przedmiotem kontroli, lecz nie na rzecz podmiotów wskazanych na fakturach je dokumentujących. Nadto brak nieprawidłowości w działalności firm "D",, "E" czy "C". W odwołaniach zarzuciła organowi wydanie decyzji z naruszeniem prawa, tj. art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej poprzez oparcie się na materiale dowodowym zebranym z naruszeniem art. 83 § 1i art. 84c tej ustawy, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 op poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego co miało istotny wpływ na wydane rozstrzygnięcia i uznanie że usługi nie były wykonane na rzecz podmiotów wskazanych w fakturach, zaniechanie wystąpienia do sądu o ustalenie stosunku prawnego łączącego skarżącą z jej kontrahentami oraz brak wiedzy o działalności kontrahentów od niemieckich władz podatkowych. Wniosła o uchylenie wszystkich 5 zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania. Uzasadnienie każdego odwołania, które są tożsame w treści stanowią rozszerzenie zarzutów skargi. Dodatkowo skarżąca ustosunkowała się do materiału dowodowego w piśmie z [...] r. podkreślając brak wystąpienia przesłanek uzasadniających podejrzenie uczestniczenia w przestępstwie podatkowym czy nieprawidłowości po stronie kontrahenta. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zasadności podniesionych zarzutów i decyzją z [...] r. utrzymał w mocy zaskarżone decyzje z [...] r. W pierwszej kolejności wskazał, że przedmiotem sporu jest zasadność zakwestionowania przez organy podatkowe prawa podatnika do wykazania odwrotnego obciążenia podatkiem VAT (czyli obciążenia tym podatkiem nabywców usług w kontekście miejsca świadczenia wynikającego z art. 28b ustawy VAT) usług transportowych, które R. R. udokumentowała fakturami sprzedaży na rzecz podmiotów unijnych i zastosowanie w tym zakresie opodatkowania stawką podstawową. Dalej organ przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ze szczególnym uwzględnieniem regulacji dotyczącej miejsca świadczenia usług (art. 28b ust. 1 ustawy VAT) oraz ustalenia podstawy opodatkowania (art. 29a ust. 6). Odnosząc natomiast wskazane przepisy do stanu faktycznego sprawy stwierdził, że nabywca usługi transportowej objętej mechanizmem odwrotnego obciążenia w deklaracji podatku VAT, jako podmiot odpowiedzialny za zapłatę tego podatku, jednocześnie deklaruje oraz, co do zasady, odlicza podatek. Sprzedawca w deklaracji wskazuje podstawę opodatkowania, nie wykazuje natomiast podatku. Na fakturze umieszcza adnotacje, że podatek uiszcza nabywca lub odwrotne obciążenie. R. R. wystawiając faktury sprzedaży usług transportowych dla kontrahentów unijnych, które rozpoczynały się i kończyły na terytorium Polski, wadliwie wystawiała faktury z pominięciem 23% podatku VAT. Wykazywała świadczenie usług o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Organ podatkowy, przy pomocy niemieckich organów podatkowych ustalił, że firma "C", kupuje usługi transportowe od firm mających siedzibę w Polsce. W Niemczech nie dokonuje żadnych transakcji opodatkowanych. Odnośnie współpracy z firmą "D" skarżąca nie udzieliła wyjaśnień co do zapisów w dokumentach przewozowych dotyczących firmy "J" z B. a miejscem przeznaczenia N., Slovakia. Nie ma też wątpliwości, że brytyjskie organy podatkowe podejrzewają firmę "E" o oszustwa podatkowe z wykorzystaniem firm transportowych czy logistycznych. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwoliła organowi odwoławczemu uznać, że skarżąca nie świadczyła usług transportowych na rzecz firm unijnych. Wskazuje na to postawa skarżącej, brak przekonujących informacji o firmach unijnych i sposobu nawiązania z nimi współpracy, brak weryfikacji tych kontrahentów (z polecenia), podpisanie umowy bez weryfikacji umocowania, brak identyfikacji osób reprezentujących te firmy (osoby mówiące po polsku), kontakt za pośrednictwem poczty, telefoniczny lub meilowy, brak korespondencji handlowej, brak potwierdzenie przesyłania korespondencji (faktur) przy jednoczesnym braku możliwości uzyskania potwierdzenia sms (brak możliwości korzystania z usługi elektronicznego potwierdzenia doręczenia przesyłek elektronicznych, brak zapewnienia gwarancji płatności, brak wskazania osób polecających, dokumentowanie zamówień drukami skanów (bez możliwości identyfikacji źródła), ustalanie terminów płatności różnych od wskazanych w umowie, płatności za usługi firm unijnych za pośrednictwem banków na terenie Polski. W konsekwencji organ uznał, że skarżąca świadczyła usługi transportowe na rzecz firm zarejestrowanych w B. i L. ale posiadających siedzibę działalności poza Niemcami i Wielką Brytanią. Listy przewozowe ujawnione w dokumentacji skarżącej, których nie można było przypisać do żadnej faktury, nie zrobiła tego sama skarżąca na kilkukrotne wezwanie organu, poza oświadczeniem, że usługi te zostały wykonane, organ określił podstawę opodatkowania w drodze szacowania metodą porównawczą wewnętrzną, co wskazano wyżej. Organ odwoławczy podniesione w odwołaniu zarzuty uznał za niezasadne. Nie zgodził się z twierdzeniem, że braku wykazania należytej staranności w działaniach R. R.. W tym zakresie wskazał na okoliczności rozpoczęcia działalności świadczenia usług transportowych (z polecania, przy zapewnieniu korzyści i zleceniodawców), sposób pozyskiwania zleceniodawców (brak działań własnych, reklamy, ogłoszeń, ofert), nawiązanie współpracy z kontrahentami (telefonicznie, bez osobistego kontaktu, bez identyfikacji rozmówców), przekazywanie faktur bez potwierdzenia. Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutami przekroczenia limitu czasu kontroli (k. 41 decyzji), brakiem obowiązku przechowywania korespondencji z kontrahentami, brakiem obowiązku znajomości treści umowy. Okoliczności te zostały wskazane z racji wcześniejszych zapewnień skarżącej i wskazywanie jako dowodów. Odkreślił związek osoby T. O. ze spółką "C" z B. i "E" z L.. Nie było też potrzeby ustalania stosunku prawnego pomiędzy firmą skarżącej a kontrahentami, gdyż przedmiotem sporu są kwestie podatkowe i to pomiędzy skarżącą a organem. Nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach R. R. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze powieliła zarzuty odwołania i wniosła o uchylenie decyzji obu instancji. W Szczególności obrazę art. 28b ust. 1 ustawy VAT w zw. z art. 44 dyrektywy 2006/112/WE w zw. z art. 10 ust. 1 i 2 oraz art. 18 rozporządzenia Rady UE nr 282/2011 przez błędne uznanie, że miejscem świadczenia usług na rzecz "C" z siedzibą w B., "E" i "D" z siedzibą w L. nie było miejsce w którym te firmy posiadały siedzibę prowadzenia działalności, pomimo że skarżąca przedstawiła dokumenty świadczące o wykonaniu usług na ich rzecz oraz działalność tych kontrahentów, art. 29 ust. 1 ustawy VAT, przez błędne wyliczenie podstawy opodatkowania wynikające z uznania, że usługi transportu świadczone były na terenie Polski, zakwestionowanie prawidłowości rozliczeń bez kwestionowania rzetelności ewidencji. W uzasadnieniu skarżąca podkreśliła, że organy pomyliły siedzibę działalności gospodarczej z obecnością zagranicznego podatnika na terytorium Polski. Usługi transportowe były rzeczywiście świadczone i na rzecz podmiotów mających siedzibę w B. i L., dysponujących VAT UE, posiadających pełnomocnika zawodowego ("C"). uzasadnieniu podniosła, że gdyby nawet hipotetycznie przyjąć, że stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe jest prawidłowy, to trudno nie zauważyć, że organy skarbowe przypisały skarżącej intencje, zamiary i wiedzę, które z pewnością nie znajdują żadnego potwierdzenia w materiale dowodowym. Uzasadnienie skargi stanowi polemikę z ocena materiału dowodowego dokonana przez organ odwoławczy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym odniósł się do wszystkich zarzutów skargi. Podkreślił, że dowody zgromadzone w sprawie w sposób jednoznaczny wskazują, że R. R. nie miała podstaw do zastosowania odwrotnego obciążenia wobec usług udokumentowanych fakturami wystawionymi przez nią na rzecz kontrahentów unijnych, bowiem wskazane podmioty nie były rzeczywistymi odbiorcami tych usług, czego przy dochowaniu należytej staranności powinna mieć świadomość a co najmniej podejrzewać uczestniczenie w oszukańczych transakcjach. Wskazał też, ze przedmiot sporu wskazany w skardze nie wynosi [...] zł tylko [...] zł co odpowiada wysokości podatku VAT obliczonego metoda w stu od wartości spornych faktur. Na rozprawie, 21 lutego 2018 r. skarżąca, jak i organ podtrzymały swoje stanowiska w sprawie. Dodatkowo pełnomocnik podkreślił, że jest w posiadaniu korespondencji dotyczącej zamówień. Podniósł również, że wyliczenia na str. 21 decyzji wskazują na podwójne opodatkowanie dochodów z opłat parkingowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Badaniu podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni zastosowanych do niego przepisów materialnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej ze zm., dalej jako ppsa). Nadto Sąd rozstrzyga na podstawie akt sprawy, po przeprowadzeniu rozprawy, w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa). Sąd administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego. W kontrolowanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a w szczególności naruszeń prawa skutkujących konieczność usunięcia zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Tym samym nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzających. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął ustalenia stanu faktycznego opisane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z [...] r. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), które nie zostały przez skarżącą skutecznie podważone. Skarżąca sama mimo wielokrotnych zapewnień nie dokonała uporządkowania posiadanej dokumentacji handlowej, faktur, listów przewozowych, dokumentów bankowych. Nie wykazała też źródła zleceń ani okoliczności pozyskania kontrahentów unijnych, jak również nie wyjaśniła braku wątpliwości w związku z posiadanymi listami przewozowymi dotyczącymi innych usług transportowych do których nie potrafiła przyporządkować żadnej faktury mimo twierdzenia o ich wykonaniu. Nie potrafiła też logicznie wyjaśnić wpłat na konto pochodzących z wpłatomatu czy rozliczeń za faktury nie ujęte w ewidencji. Powyższe wskazuje na brak w istocie zainteresowania prowadzoną działalnością gospodarczą pod firmą "A" i koncentrowanie się na działalności zawodowej w ramach firmy "B". Rozpoczęła działalność mając zapewnienie, że będzie ona korzystna i będzie miała zlecenia na transport paliwa, oleju napędowego lub benzyny. Zatrudniła tylko jednego kierowcę i dzierżawiła jeden samochód z przyczepą (od firmy "F" R. K.).G. K. był również pracownikiem tej firmy. Zlecenia otrzymywała drogą telefoniczną, smsami, pocztą elektroniczną na adres [...]. Ze współpracy pomięta tylko dwie firmy, "C" (B.) i "E" (L.). W tym miejscu należy zauważyć, że w oby tych firmach występuje T. O., zamieszkały we W. i jak wynikało z informacji niemieckich władz podatkowych na terenie Niemiec nie prowadzi działalności gospodarczej i nie rozlicza podatków. Posiadał tylko biuro, które praktycznie nie było użytkowane a korespondencja przesyłana była przez administratora na adres domowy we W.. Natomiast firma "E" zarejestrowana w L., w której jest prezesem i właścicielem udziałów podejrzewana jest przez brytyjska administrację podatkową o udział w oszustwach podatkowych z wykorzystaniem firm transportowych. Niemieckie władze podatkowe na podstawie rozmowy z T. O. oraz jego pełnomocnikiem ustaliły, że kupuje on usługi transportowe od firm polskich, ich początek i koniec ma na terenie Polski a to powoduje, że nie rozlicza działalności podatkowo w Niemczech. Skarżąca wskazał, że firmę "C" kojarzy z trzema osobami, których tożsamości nie pamięta, nie ma też z nimi kontaktu. Dysponowali oni różnymi telefonami, stacjonarnymi i komórkowymi. Obecnie z nimi nie współpracuje. Były to osoby polskojęzyczne. Czasem zlecenia firmy "C" były kierowane bezpośrednio do kierowcy. W przypadku firmy "D" zarejestrowanej w L. to przyporządkowane do faktur dokumenty transportowefaktury wskazywały innego nadawcę towaru ("J" i miejsce załadunku B., Niemcy) oraz odbiorcę i miejsce przeznaczenia (N., Slovakia). W przypadku firmy "E" dokumenty przewozowe nie wskazują danych nabywcy usługi. G. K., zatrudniony jako kierowca szeroko opisał realizacje transportów paliwa z Niemic (B., M..) do Polski pod firmą "A". Była to zawsze ta sama trasa, ten sam samochód i taki sam przebieg. CMR był od dostawcy do odprawy celnej (analiza paliwa o dokumenty do urzędu celnego "[...]"), a następnie wypisywał drugi CMR do odbiorcy docelowego (końcowego). Miejsce załadunku było zgodne z prawdą "L". Odbiorcę i miejsce załadunku zlecała spedycja, która się z nim kontaktowała (były to różna firmy i różna osoby). Pojawiająca się w dokumentach firma spedycyjna "H", to jedna z tych, które zlecały transport. Wbrew zapisom CMR nigdy nie była odbiorca towaru. Zdarzała się, że wg dokumentów odbiorcą towaru była inna firma niż ta, której towar dostarczono. Wtedy pojawiała się właśnie firma spedycyjna "H" a towar dostarczano do firmy "G" w G.. Organy obu instancji wskazały na brak współpracy R. R. z organami podatkowymi w celu dokonania pełnych ustaleń faktycznych i wyjaśnienia wszelkich wątpliwości oraz porządkowania przekazanych organowi dokumentów, powiazania listów przewozowych z konkretnymi fakturami. Podobnie w przypadku transakcji bankowych i przypisania ich do konkretnych rozliczeń, zwłaszcza wpłat od firmy "D" czy z wpłatomatu. Nie była w stanie wyjaśnić wpisów firmy "A" w CMR opisanych na k.38 decyzji. Dotyczyło to głównie tras na Słowację. R. R. oświadczyła, że usługi te zostały wykonane ale nie rozliczone (pisemne oświadczenie z [...] r., k.927 akt). Zasadnie zatem organ dokonał szacowania podstawy opodatkowania z tytułu wykonania tychże usług. Przyjęta przez organ metoda w ocenie Sądu wydaje się adekwatna i korzystna dla podatnika. Sama podatniczka nie kwestionuje tych wyliczeń, gdyż głównie koncentruje się na uznani przez organy świadczonych przez nią usług transportowych na rzecz firm rejestrowanych w B. i L. jako usługi krajowe. W tym zakresie Sąd podzielił stanowisko organu. Wskazać należy, ze w świetle informacji niemieckich władz podatkowych i oświadczenia samego prezesa spółki "C" – T. O., nie prowadził on działalności gospodarczej na terenie Niemiec, chociaż firma była tam zarejestrowana i miała wynajęte biuro, które praktycznie nie było używane. To on sam wskazał, że nabywa usługi transportowe od firm polskich, których początek i koniec ma miejsce na terenie Polski. Zasadnie organ uznał, że firma ta jest zarejestrowana w Niemczech ale nie prowadzi na terenie Niemiec działalności gospodarczej. Nie ma siedziby działalności gospodarczej. Wbrew twierdzeniom skarżącej ustalenie to pozostaje w zgodzie z przywołanymi w skardze regulacjami art. 10 i 18 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011, które definiują to pojęcie. Jest to miejsce, gdzie wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. Dla jej ustalenia uwzględnia się miejsce, gdzie zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby i miejsce posiedzeń zarządu. Decydującym kryterium jest jednak miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania firmą. Sam adres pocztowy nie może być uznany za siedzibę firmy. Tym samym zasadnie organ uznał, że adres niemiecki firmy jest tylko adresem pocztowym a nie miejscem prowadzenia działalności. Zdaniem Sądu wskazane miejsce przekazania korespondencji spółki "C" z B. na adres domowy T. O. we W. potwierdza zasadność tej tezy. Powyższe wskazuje również na prawidłowość dokonanych przez organy podatkowe rozliczeń i przyjęcie, że skarżąca świadczyła usługi transportowe na rzecz przedsiębiorcy krajowego. Podobnie było w przypadku spółki "D" i "E". Ostatecznym odbiorcą i konsumentem tych usług nie były spółki unijne. Nie powstał obowiązek podatkowy na podstawie odwrotnego ich obciążenia. Były to usługi świadczone na zlecenie firm z Niemiec i Wielkiej Brytanii. Nie była to działalność wykonywana na terenie tych państw, tylko działalność pozorowana. Podkreślić też trzeba, że to niemieckie władze podatkowe zwróciły się o kontrole transakcji firmy "D" i "A". Nie ma znaczenia fakt, że okazywały one NIP i rejestracje VAT UE. O tym, ze usługi transportowe nie były świadczone na rzecz wskazanych w fakturach odbiorców i w sposób w nich opisanych wskazują nierozliczone dokumenty przewozowe i CMR, zapisy w CMR i listach przewozowych dotyczące innych firm, inne miejsce docelowe transportu. Te ostanie potwierdzone zapisami tachografu czy systemu Toll Collect, które wykazują w kilometrach różnicę między trasą wg zlecenia a rzeczywiście przejechaną (np. str. 20-23 decyzja za II kw. 2014 r.). Nie było też potrzeby przesłuchania A. K., gdyż nie wspomniał o niej kierowca ani sama skarżąca, zwłaszcza indagowana o uporządkowanie dokumentów transportowych z fakturami. Skarżąca nie wskazała też kiedy, A.K. była jej pracownikiem i na jakie konkretnie okoliczności nie wyjaśnione w sprawie ma składać zeznania. Zwłaszcza mając w pamięci charakter postępowania administracyjnego, które opiera się głownie na dokumentach. Przechodząc do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy wskazać, że przedmiot sporu sprowadza się do zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawa podatnika do wykazania odwrotnego obciążenia podatkiem VAT, czyli obciążenia tym podatkiem nabywców usług transportowych, w kontekście miejsca świadczenia wynikającego z art. 28b ustawy VAT, usług transportowych, które R. R. udokumentowała fakturami wystawionymi w całym okresie objętym postepowaniem a rozliczanym kwartalnie. Wykazywała usługi transportowe na rzecz odbiorców unijnych bez obciążenia podatkiem VAT, w sytuacji kiedy winna te usługi rozliczać podatkowo jako usługi krajowe ze stawką podstawową. Inaczej mówiąc organ przyjął, że usługi te nie zostały wykonane na rzecz podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarcza na terenie UE, tj. w Niemczech i Wielkiej Brytanii. Nie rozliczały podatkowo te podmioty swojej działalności w tych krajach. W tym rozumieniu usługa transportowa nie została przez skarżąca wykonana na rzecz podmiotu unijnego i nie powstał obowiązek jej opodatkowania na zasadzie odwrotnego obciążenia. Za nieracjonalne i niewiarygodne należy przyjąć wyjaśnienia i oświadczenia skarżącej składane w toku kontroli a następnie postępowania podatkowego. Są pełne sprzeczności i można odnieść wrażenie, że niewiele wie o działalności w zakresie świadczonych usług transportowych, ich specyfice a zwłaszcza tras na których je świadczyła i ich długości, chociaż te wpływały na ich wartość. Jak wskazała to zleceniodawca wskazywał do rozliczenia ilość przejechanych kilometrów a one tego nie sprawdzała. Przykładowo, wg wydruku Tachomattu z [...] i [...] r. trasa wynosiła 475 km (tam) i 523 km (powrót), a wg dokumentów usługa była realizowana na trasie K.- S., co wg mapy wynosi 63,9 km. Między [...] a [...] r. brak zapisów tachografu chociaż samochód przejechał 505 km. Z kolei odległości na trasie B. – spiska N. była zaniżona, gdyż wg mapy wynosiła 871 km a wg tachografu –zapis z [...] i [...] r. 591 i 593 km. Usługę transportową na trasie B.-S. liczącą 105 km rozliczano usługę 671 km(tam) i 395 (powrót). Skarżąca nie wyjaśniła tych rozbieżności i uzasadnienia dla takich rozliczeń. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, które pozwalałyby zanegować ustalenia organów podatkowych i przyjąć, że transakcje wykazane w spornych fakturach zostały przez wykonane na rzecz podmiotów unijnych, które były jej znane i weryfikowane. Podkreślała, że były to kontakty z polecenia i z gwarancją korzyści. Nadto pomimo ich długotrwałości (ponad rok) nie była wstanie wskazać osób, które te firmy reprezentowały z imienia i nazwiska, korespondencji czy kontaktu. Trudno też przyjąć, że działalność "A" miała cel ekonomiczny i uzasadnienie gospodarcze zwłaszcza w kontekście usług, które nie zostały ujęte w fakturach ale zostały wykonane. Braku wiedzy o fakturach niezapłaconych czy tytułu wpłat na konto firmy (wpłatomat czy faktury nie ujęte w ewidencji). Faktury ujęte w rozliczeniu podatkowym oraz oświadczenia skarżącej, że usługi zostały wykonane jest niewystarczające dla uznania ich realizacji na rzecz podmiotu unijnego. Zwłaszcza w kontekście oświadczenia T. O. z [...] r. i wyników przeszukania biura w B.. Skarżąca na podstawie okoliczności nawiązania kontaktów handlowych i następnie ich realizacji praktycznie bez własnego zaangażowania, kontrahenci się sami zgłaszali, winna powziąć wątpliwości co do rzeczywistego celu realizowanych usług. Zwłaszcza, że sama pracuje w firmie przewozowej "B" a zatrudniała jednego kierowcę i dysponowała jednym dzierżawionym pojazdem z naczepą. Nie bez znaczenia dla oceny dobrej wiary, która nie jest pojęciem zdefiniowanym, ma całokształt okoliczności danej sprawy i ocena działania przedsiębiorcy, z uwzględnieniem należytej staranności w prowadzeniu działalności. Tego przymiotu skarżącej nie można jednak przypisać. Przeczy temu bowiem sposób prowadzenia firmy, prowadzenie dokumentacji, brak jej kontroli i analizy, brak weryfikacji faktycznej (km) realizowanych usług transportowych, tras przejazdu oraz miejsca odbioru i dostawy towaru. Nadto brak kontroli rozliczeń finansowych i wpływów na konto, porównywania dokumentów przewozowych z wystawionymi fakturami i zleceniami. Wbrew zarzutom skargi należy stwierdzić, że materiał dowodowy został zgromadzony w zakresie pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy i nie wymagał uzupełnienia. W zaskarżonej decyzji odniesiono się do poszczególnych dowodów, które zostały nie tylko powołane, ale również dokładnie omówione i ocenione. Organ podatkowy w sposób przekonujący wyjaśnił motywy swoich ustaleń, szczegółowo odniósł się do zebranych w sprawie dowodów. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, postępowanie podatkowe i kontrolne przeprowadzono w sposób szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego i zapewniania stronie czynnego udziału w postępowaniu. Wskazują na to liczne spotkania skarżącej z kontrolującymi oraz ich wezwania do przyporządkowania faktur do dokumentów przewozowych. Sąd nie podzielił też zarzutów strony skarżącej wskazującej na naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 op. Ocenę dowodów organ podatkowy obowiązany jest oprzeć na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Zdaniem Sądu ocena dokonana przez organy podatkowe spełnia powyższe warunki. Organy szczegółowo odniosły się do każdego dowodu zebranego w sprawie wskazując jednocześnie, którym dowodom dały wiarę, a którym nie. Argumentacja uzasadnienia zaskarżonej decyzji jest bardzo obszerna i przekonująca. Wnioski organów odpowiadają regułom wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki, nie naruszają przy tym obowiązującego prawa. Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca nie przedłożyła dokumentów ani dowodów, które podważyłyby ustalenia organów, nie wyjaśniła też w sposób przekonujący poczynionych ustaleń. Niezależnie od powyższego należy również pamiętać, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny od oczekiwane przez skarżącą nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd uznał, że wnioski jakie wyprowadziły organy podatkowe z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacja prawną. Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.